非同一控制下企业合并的处理

• （3）编制抵消分录
借：存货
195
• 长期股权投资 1650
• 固定资产
2500
• 无形资产
1000
• 贷：资本公积 5345
借：实收资本 2500
资本公积 6845 （1500+5345）
盈余公积 500
未分配利润 1005
商誉 1155
贷：长期股权投资 8750
少数股东权益 3255
合并成本公允价值暂时确定
• 按公允价值计量并入净资产，并确认商誉是购买法的主要特点，但除 此之外，还具有如下特点：
•
（1）合并时发生的相关费用，应当分别处理：若以发行股票和
债券为代价合并其他企业，股票的登记和发行费用应当直接冲销股票
的公允价值，债券的抵减债券溢价发行收入，即减少超面值缴入资本；
法律费、咨询费和佣金等直接费用增加投资成本；其他间接费用确认
• 合并财务报表中应确认的商誉=500+1250=1750（万元）
• （3）资产增值的处理
• 原持有10%股份在购买日对应的可辨认净资产公允价值=47500*10%=4750 （万元）
• 原取得投资时应现有被投资单位净资产公允价值的份额=45000*10%=4500 （万元）
• 两者之间差额250万元在合并财务报表中属于被投资企业在投资以后实现留 存收益的部分150（1500*10%）万元，调整合并财务报表中的盈余公积好未 分配利润，剩余部分100万元调整资本公积。
• 确定购买日——控制权转移的日期 • 确定企业合并成本 • 合并成本的分配——商誉的确认 • 合并财务报表的编制——调整分录和抵消
分录
控制权——实质重于形式原则
• 一、取得一半以上表决权股份 • 二、实质上取得对被并企业的控制
• 1 通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业半 数以上表决权。
与同一控制下的做法完全不同，主要是非同一控制下的合
并，应该是公允的交易，这样处理也与国际会计准则一致。
例
例：A公司于2006年以5000万元取得B公司10%的股份，取得投资时B公司净资产的公允 价值为45000万元。A公司的投资采用成本法核算。2007年，A公司另支付25000万元取得 B公司50%的股份，能够对B公司实施控制。购买日B公司可辨认净资产公允价值为47500 万元。B公司自2006年A公司取得投资后至2007年购买进一步股份前实现的留存收益为 1500元，未进行利润分配。
• 例：甲公司和乙公司为非同一控制下的两 个公司，2010年8月1日甲公司发行600万 股普通股（面值1元）作为对价取得乙公司 60%股权，普通股每股市价为1.5元，同日 乙公司公允价值为1600万元。试确定长期 股权投资的初始投资成本。
合并方合并成本的分配
• 购买方在购买日应当对合并成本进行分配：
• 2 按照法律或协议等规定，具有主导被购买企业财务和经 营决策的权利
• 3 有权任免被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多 数成员
• 4 在被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票 权。
控制权转移
• 以下条件同时满足： • 内部权力机构（股东大会）通过 • 国家有关部门批准 • 参与合并各方已办理了必要的财产权交接
• （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本 为每一单项交易成本之和。
• （3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也 应当计入企业合并成本。
• （4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事 项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且 对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其 计入合并成本。
购买日合并财务报表的编制
• 非同一控制下的企业合并中形成母子公司 关系的，购买方一般应于购买日编制合并 资产负债表，反映其于购买日开始能够控 制的经济资源情况。
• 长期股权投资成本>被合并方净资产 商誉 • 长期股权投资成本<被合并方净资产 当期
损益，在合并资产负债表上调整盈余公积 和未分配利润
三、举例
• 购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按 照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益，即将付出 的资产视同销售，应确认损益。
合并方式
吸收合并
控股合并
相同点
取得的资产、负债按公允价值计量；作为合并对价的非货币性资 产在购买日公允价值与账面价值的差额计入当期损益；合并成本 大于可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉，合并成本小于可 辨认净资产公允价值的差额作为合并当期损益计入利润表
为当期费用。
•
（2）购买企业的利润包括购买企业当年本身实现的利润以及被
并企业合并后所实现的利润。
•
（3）购买企业的留存利润有可能因合并而减少，但不能增加；
被并企业的留存利润也不能转入购买企业。
二、具体原则和步骤
• 确定购买方——在购买日取得对其他参与 合并企业控制权的一方为购买方，参与合 并的其他企业为被购买方。
非同一控制下企业合并的处理
小组成员：彭洁、张闪闪、胡佳、任风梅
涉及的内容
第一部分 基本原则 第二部分 具体步骤
第三部分 举例
一、非同一控制下企业合并的处理原则和特点
• 购买法：亦称购受法，企业合并业务会计处理方
法之一。把购买企业获取被并企业净资产的行为 视为资产交易行为，即将企业合并视为购买企业 以一定的价款购进被并企业的机器设备、存货等 资产项目，同时承担该企业的所有负债的行为， 从而按合并时的公允价值计量被并企业的净资产， 将投资成本（购买价格）超过净资产公允价值的 差额确认为商誉的会计方法。
• （1）购买日A公司首先应确认取得的对B公司的投资：
• 借：长期股权投资
250000000
• 贷：银行存款
250000000
• （2）计算达到企业合并时点应确认的商誉：
• 原持有10%股份应确认的商誉=5000-45000*10%=500（万元）
• 进一步取得50%股份应确认的商誉=25000-47500*50%=1250（万元）
•
（1）购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方
可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。—
—有利于合并资产负债表的编制
•
（2）购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方
可辨认净资产公允价值份额的差额，应先进行复核；经复
核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产
公允价值份额的，其差额应当计入当期损益。
手续 • 支付了购买价款的大部分（超过50%），
有能力支付余款 • 购买方实际上已经控制了被购买方的财务
和经营决策，并享有相应的收益和风险
合并成本
• （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方 在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生 或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
• 企业合并发生当期的期末，因合并中取得 的各项可辨认资产、负债及或有负债的公 允价值或企业成本只能暂时确定的，购买 方应当以所确定的暂时价值为基础对企业 合并进行确认和计量。
• 购买日后12个月内对原确认的暂时价值进 行调整的，是同在购买日进行的确认和计 量。例

不同点
商誉和营业外收入在个别财 务报表中列示
商誉在合并财务报表中列示
购买日不编合并利润表，小于的差 额体现在合并资产负债表上，调整 盈余公积和未分配利润
例 长期股权投资的初始投资成本确 定
长期股权投资的初始投资成本确定
• 控制的企业，采用成本法核算：
• 投资时以付出公允作为账面价值，年终利 润确认投资收益
合并方合并成本的分配
• （3）被购买方可辨认净资产公允价值，是指合并中取得 的被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公 允价值后的余额。但符合一些特殊条件时应单独确认。
•
上述表明，在非同一控制下的吸收合并或新设合并，
在取得的被购买方可辨认资产的公允价值减去负债及或有
负债时，是按它们的公允价值在合并方入账的。这样处理，
例：p公司在该项合并中发行1000万股普通股(每股面值1元，市场价格为8.75 元)，取得了s公司70%的股权
• （1）确认长期股权投资：
• 借：长期股权投资 8750
•
贷：股本
1000
•
资本公积
7750
• （2）计算商誉
• 合并商誉=合并成本-合并中取得被购买 方可辨认净资产公允价值份额
• =8750-10850*70%=1155