对于增值税和营业税征管矛盾的几点思考

对于增值税和营业税征管矛盾的几点思考

作者：侯攻

来源：《消费导刊·理论版》2008年第08期

[摘要]增值税和营业税作为主要的流转税，是我国税制体系中的主体税种，分别居于国税和地税系统的征管之下，由于业务的相互交叉性，存在不可避免的征管矛盾，本文从具体现象的阐释出发，进行体制的深层揭示，指出两税征管矛盾的实质是源于中央与地方分税制的不彻底成的税源竞争，并提出改革的一些具体思路。

[关键词]增值税营业税税收征管

一、增值税和营业税在我国税制体系中的重要作用

自从1994年的分税制改革以后，遵循事权与财权相结合的原则，根据中央与地方的事权划分，按税种把全部税收划分为中央税和地方税。将维护国家权益、实施宏观调控所需的税种划分为中央税，将同经济发展直接相关的主要税种划分为中央与地方共享税，将适合地方征管的税种划分为地方税。因此，根据各税种的内在特点，现行税法规定，增值税按中央与地方75%∶25%的比例分享，营业税除铁道部、银行总行、保险总公司之外的其它部分均归属地方政府。

分税制改革之后，营业税占地方财政收入的比重稳定在30%左右，占地方全部税收收入达40%，为地方税第一大税种。增值税占中央税收收入的比重则接近50%，是中央财政收入中最重要的组成部分。

二、增值税和营业税的征管矛盾的内在分析

1994年的税制改革，实行了比较规范的以增值税为主体，消费税、营业税并行，内外统一的流转税制。增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税，由国税部门征收。营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的行为为课税对象所征收的一种税，为地税部门所征收。

增值税和营业税都是我国流转税体系的组成部分，增值税主要以商品流转额为课税对象，而营业税主要以非商品流转额为课税对象，两者征税范围的界限在理论上很清楚，但与实际经济活动相背离，在实施中纵横交错。现代经济条件下，无数的中间人穿插于生产者和消费者之间凭借营业行为获取利润，而社会化大生产下的分工协作也使得从原料到商品中间有无数的中

间品。征收范围上二者的平行征收导致现实经济环境中出现增值税应税行为和营业税应税行为的错综复杂的交叉现象。

而在税率设计上，当前增值税实行17%的基本税率和一档13%的照顾税率，营业税则主要实行3%和5%两档税率，税率高低悬殊，导致不同的行业苦乐不均，违背了公共财政“公平税负”的要求。

三、增值税和营业税征管矛盾的具体表现

（一）兼营与混合销售的混沌：现行税法规定，如果一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税应税业务，为混合销售行为，依据销售额和营业额比重的大小为依据征收增值税或者营业税。而增值税纳税人在从事应税货物销售或提供增值税应税劳务的同时，从事营业税劳务称为增值税的兼营业务，根据分开核算与否分税种征收或一并征收增值税。

（二）从纳税人缴纳税款的角度，国地税征收双方增值税、营业税税率的巨大落差导致税率较低的一方成为事实上的“避税港”，理性的纳税人会依此进行避税活动，将税基从高税率处转移到低税率处。以交通运输业为例，同样是从事交通运输业务，工业企业可以作为混合销售行为，缴纳17%的增值税，可以将购进的货物或劳务支付部分的进项税额抵扣；而交通运输企业则按3%的税率缴纳营业税，相同性质的经济业务，税收负担大不相同，违背了横向公平的原则，甚至导致纳税人非正常的将经营范围转移。

（三）提高了征管成本，根据增值税的征收原理，在发票扣税法下，道道征税，层层抵免，只有把所有的交易行为全部都纳入增值税体系，才能保证增值税征纳环环相扣不被破坏，使得交易本身具有内在稽核的功能。而当前增值税的范围和营业税的范围共同构成了商品劳务业务的大拼盘，增值税抵扣链条的中断不仅使得税款抵扣不足或者抵扣的过多，造成税负畸轻畸重的现象，而且破坏了增值税的自动稽核机制，使链条约束失效，税收行政费用大大增加。

四、当前的改革建议

综上可以看出，增值税和地方税之间的征管矛盾本质上是中央和地方分税制不完善的具体体现。1994年的分税制改革按照渐进性改革的模式，在保留地方既得利益的条件下进行制度变迁，随着事权下移财权上收，纵向和横向的财政非均衡愈发凸显，导致国地税之间的税源竞争，而增值税与营业税的征管矛盾则是其中的代表性体现。由此，我们需要完善现行财政体制，从而消除增值税和营业税之间的征管矛盾具体的改革思路：

（一）合适的地方主体税种的确定

营业税作为流转环节的主要税种，在消费行为领域有着重要的调节作用，短期之内地位不容动摇，但是站在地方税制体系的全局视角，财产税制的完善才是根本之计，从西方各国的税收实践可以看出，财产税主要有以下优点：以土地房屋等作为征税对象。从课征对象看是在某一时点上对财富的占有量，容易确定；另一方面财产税税基宽广，征收潜力巨大，可以为地方财政创造相对充足和稳定的收入来源，符合“宽税基、低税率”的理想税制要求。从税务行政管理的难易程度而言，财产税税基具有非流动性，较难隐蔽，易于征管。因此可以抓紧进行财产税开征的可行性研究，最终将营业税和财产税作为地方税的主体税种，也为增值税和营业税的改革打下基础。

（二）国地税机构改革的思考

国地税机构在中央和地方税收资源竞争方面具有不可避免的冲突，有人提出合并国地税系统，但在短期来看不具备可行性。国地税机构并列运行十数年，已经形成各自的部门利益，贸然合并将导致巨大的人事动荡。更加平稳的改革是保持国地税平行办公的局面，分别缴纳税款，发挥地税系统的征管优势，而将税务登记、税务稽查、税务信息管理等的职能合并，减少征管成本，降低纳税人负担。

（三）對于增值税和营业税制的进一步完善

厘清税基：营业税方面，将铁道部门、金融保险机构缴纳的营业税统一划为地方收入。当前，铁道部、银行总行、保险总公司部分的收入划归中央导致营业税成为实质上的中央地方共享税，也使得现行分税制变得模糊不清，按照分税制的财政管理体制，营业税由地方税务机关征管，应该将全部收入划归地方所有。增值税方面，在地方财力充分保证的基础之上，推进增值税课税范围的扩大，将增值税向劳务领域延伸。从交通运输业、建筑安装业开始向其它服务业拓展。从而厘清二者的税基交叉部分，减少税基的转换现象。

调整税率：适当降低增值税税率，提高营业税的税率，有利于流转税改革的平稳过渡，也有助于形成“宽税基、低税率”的理想税制。并且从制度上抑制了纳税人因为税率差异扭曲生产经营活动的行为。

当然，改革中也要注意到，扩大增值税征收范围与地方财政风险的冲突，从长期来看，扩大增值税征收范围这一举措将解决增值税和营业税的税负差距引发的种种问题，完善增值税链条，降低征税成本，在更大范围内发挥增值税的中性优势，减少税收对市场资源配置的干预。但增值税和营业税的税基处在同一范围之内，增值税的扩张必然意味着营业税的收缩，在当前地方财政困难尚未得到根本解决的前提下，营业税收入作为地方财政主要收入，不宜进一步缩水，否则将严重削弱地方财力，加大地方财政的收入风险。因此，扩大增值税征收范围是一个渐进的过程，必须在调整中央与地方增值税分成比例的基础上逐步扩大。