高级财务会计学-05衍生金融工具会计
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• 一、衍生金融工具对会计要素的影响 • （一）对资产和负债相关要素的确认的影
响 • （二）对收入和费用相关要素的确认的影
响
• 二、对会计相关标准的影响
• 三、对会计计量基础的影响 • 四、对财务报表披露的影响
第三节 衍生金融工具的会计处理
• 一、衍生金融工具会计账户的设置 • (一) 资产类的账户的设置 • 对金融衍生资产的核算应设置“金融衍生资产”账户，
合作愉快
2011
• (二)现金流量套期的衍生金融工具的核算 • 以现金流量套期为目的的衍生金融工具，应当采用公允价
值进行计量，并在会计报表日将公允价值与账面价值之间 的差额计入“递延损益”。合约到期后，公允价值与账面 价值之间的差额应当计入被套期项目的成本。
• 现金流量套期是对现金流量变动风险的套期。现金流量 套期也有一套特定的会计处理方法。一般说来，衍生工具 是以公允价值在资产负债表中列报，其利得或损失直接在 损益表中反映。然而，现金流量套期中的衍生工具除以公 允价值在资产负债表中列报外，其利得或损失却作为全面 收益的一部分在权益中反映。具体说来，应按以下原则核 算：(1)确定是有效套期的那部分套期工具利得或损失，应 通过权益变动表直接在权益中确认；(2)无效部分报告：套 期工具是衍生工具的，立即计入净利润；套期工具不是衍 生工具的，按其分类或计入净利润(或亏损)或直接在权益 中列示。
• (五)套期应以持续的基础进行评价，并切实地确定一) 公允价值套期的衍生金融工具的会计处理 • 以公允价值套期为目的的衍生金融工具，采用的计量
属性应当与被套期项目的计量属性一致，合约到期后，公 允价值与账面价值之间的差额应当计入被套期项目的成本。
• （二）按照交易方法及特点，衍生金融工具可以分为以下 四类：
• 1．金融远期 • 金融远期是指合约双方同意在未来一定日期按一定价格交
谈金融资产的合约。主要有远期利率协议、远期外汇合约、 远期股票合约等。 • 2．金融期货 • 金融期货是指买卖双方在有组织的交易所内以公开竞价形 式达成的，在将来某一特定时间交收标准数量特定金融工 具的合约，主要包括外汇期货、利率期货、股票指数期货 三种。 • 3．金融期权 • 金融期权是指合约双方按约定价格在约定日期内就是否买 卖某种金融工具达成的契约。包括现货期权和期货期权等， • 4．金融互换 • 金融互换是指两个或两个以上当事人按共同商定的条件， 在约定时间内交换一定支付款项的金融交易。主要有货币 互换和利率互换两种。
• (五)损益类账户设置 • 企业应设置“投资收益”账户，并设置“衍生
金融工具投资损益”二级账户，以反映为投机目 的而持有的衍生金融工具在处置时所获得的收益 或损失。对于本期处置的以投机为目的的衍生金 融工具，其累积的未实现损益应在处置时从“递 延损益”账户中转入本账户。
• 二、金融期货的会计处理
• 三、金融期权的会计处理
• 四、金融互换的会计处理 • （一）货币互换的会计处理 • （二）利率互换的会计处理
第四节 套期会计处理
• 一、套期会计含义
• FAS133中规定，按照其规定的特殊套期会计进行核算，就必须符合以下条 件：
• (一)在套期开始时有正式的文件，涉及套期关系、企业进行此项套期活动 的风险管理目标和策略。该份文件应包括套期工具的认定、相关套期项目或 交易的认定、被套期风险的性质，以及企业如何评价套期工具在抵消被套期 项目的公允价值变动风险或可归属于被套期风险的被套期交易的现金流量变 动风险中的有效性：
• (二)抵消公允价值或可归属于被套期风险的现金流量的变动方面，该套期 预期是很有效的，此与最初在文件中为特定套期关系而制定的风险管理策略 是一致的；
• (三)对于现金流量套期，套期中的预期交易必须是很可能会发生的，且必 须存在最终可能影响报告净利润(或亏损)的现金流量变动风险；
• (四)套期的有效性可以可靠地计量，即被套期项目的公允价值或现金流量、 套期工具的公允价值可以可靠地计量：
• (二)负债类账户设置
• 对金融衍生负债的核算应设置 “金融衍生负债”账户，该账户核 算属于负债性质的衍生金融工具。 贷方登记金融衍生负债的购入和公 允价值的增加，借方登记金融衍生 负债的转出和公允价值的减少。
• 在“金融衍生负债”账户下，应设置三个二级子 账户，以区别为投机而持有的衍生金融工具和为 套期而持有的衍生金融工具，即设置“投机工 具”、“公允价值套期”和“现金流量套期”三 个二级账户。“投机工具”和“现金流量套期” 均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历史 成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计 量的套期工具，应在“投机工具”中核算，而不 作单独的反映。对于“投机工具”“公允价值套 期”和“现金流量套期”账户，还可以分别在它 们的下面设置“远期”、“期货”、“期权”等 三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进行 核算。
• 在2019年2月15日财政部颁布的新《企业会 计准则》中，有这样的规定：衍生金融工 具（包括远期合同，期货合同，互换和期 权，以及具有远期合同，期货合同，互换 和期权中一种或一种以上特征的工具）， 不作为有效套期工具的，应该划分为交易 性金融资产或金融负债。
第二节 衍生金融工具 对传统会计的影响
• 另一个权益类账户为“递延损益”，该账户反映衍生金 融工具因公允价值变化而形成的未实现损益。“递延损益” 的贷方反映未实现收益的增加和未实现损失的转出，借方 反映未实现损失的增加和未实现收益的转出。
• (四)费用类账户设置 • 费用类账户应设置“财务费用”账户，核算各
种金融衍生交易所支付给中间机构的手续费、佣 金等。
• 在公允价值套期中，衍生工具是用于对己确认资产或 负债或未确认预期交易的公允价值发生变化时所做的套期， 应按以下原则核算：(1)以公允价值重新计算套期工具形成 的利得或损失应立即在净利润(或亏损)中确认；(2)可归属 于被套期风险的被套期项目的利得或损失，应调整被套期 项目的账面价值，并立即在净利润(或亏损)中确认。在完 全套期的情况下，衍生工具公允价值的收益或损失应与被 套期资产或负债的变化完全相抵。最常见的公允价值套期 的例子是运用利率掉期对随利率变化而变化的负债公允价 值进行套期的交易。
（二） 按照交易性质的不同可分为：
• 1．远期交易性质的衍生金融工具。是指 交易双方签订并履行的在将来某一时期按 一定条件进行交易的合约，主要有远期合 约、期货合约、互换合约。
• 2．选择权交易性质的衍生金融工具。是指 交易双方虽然签订在未来交易。但合约购 买方行权选择履行与否的合约。主要有期 权合约、认证股权、可转换债券、利率上 限、利率下限等。
• (三)权益类账户设置
• 对金融衍生权益的核算应设置“金融衍 生权益”账户，该账户核算属于权益性质 的衍生金融工具。贷方登记金融衍生权益 工具的购入和公允价值的增加，借方登记 金融衍生权益工具的转出和公允价值的减 少。
• 在“金融衍生权益”账户下，应设置三个二级子账户，以 区别为投机而持有的衍生金融工具和为套期而持有的衍生 金融工具，即设置“投机工具”、“公允价值套期”和 “现金流量套期”三个二级账户。“投机工具”和“现金 流量套期”均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历 史成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计量的套 期工具，应在“投机工具”中核算，而不作单独的反映。 对于“投机工具”“公允价值套期”和“现金流量套期” 账户，还可以分别在它们的下面设置“远期”、“期货”、 “期权”等三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进 行核算。
该账户核算属于资产性质的衍生金融工具。借方登记金融 衍生资产的购入和公允价值的增加，贷方登记金融衍生资 产的转出和公允价值的减少。
• 在“金融衍生资产”账户下，应设置三个二级子账户， 以区别为投机而持有的衍生金融工具和为套期而持有的衍 生金融工具，即设置“投机工具”、“公允价值套期”和 “现金流量套期”三个二级账户。“投机工具”和“现金 流量套期”均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历 史成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计量的套 期工具，应在“投机工具”中核算，而不作单独的反映。 对于“投机工具”“公允价值套期”和“现金流量套期” 账户，还可以分别在它们的下面设置“远期”、“期货”、 “期权”等三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进 行核算。
响 • （二）对收入和费用相关要素的确认的影
响
• 二、对会计相关标准的影响
• 三、对会计计量基础的影响 • 四、对财务报表披露的影响
第三节 衍生金融工具的会计处理
• 一、衍生金融工具会计账户的设置 • (一) 资产类的账户的设置 • 对金融衍生资产的核算应设置“金融衍生资产”账户，
合作愉快
2011
• (二)现金流量套期的衍生金融工具的核算 • 以现金流量套期为目的的衍生金融工具，应当采用公允价
值进行计量，并在会计报表日将公允价值与账面价值之间 的差额计入“递延损益”。合约到期后，公允价值与账面 价值之间的差额应当计入被套期项目的成本。
• 现金流量套期是对现金流量变动风险的套期。现金流量 套期也有一套特定的会计处理方法。一般说来，衍生工具 是以公允价值在资产负债表中列报，其利得或损失直接在 损益表中反映。然而，现金流量套期中的衍生工具除以公 允价值在资产负债表中列报外，其利得或损失却作为全面 收益的一部分在权益中反映。具体说来，应按以下原则核 算：(1)确定是有效套期的那部分套期工具利得或损失，应 通过权益变动表直接在权益中确认；(2)无效部分报告：套 期工具是衍生工具的，立即计入净利润；套期工具不是衍 生工具的，按其分类或计入净利润(或亏损)或直接在权益 中列示。
• (五)套期应以持续的基础进行评价，并切实地确定一) 公允价值套期的衍生金融工具的会计处理 • 以公允价值套期为目的的衍生金融工具，采用的计量
属性应当与被套期项目的计量属性一致，合约到期后，公 允价值与账面价值之间的差额应当计入被套期项目的成本。
• （二）按照交易方法及特点，衍生金融工具可以分为以下 四类：
• 1．金融远期 • 金融远期是指合约双方同意在未来一定日期按一定价格交
谈金融资产的合约。主要有远期利率协议、远期外汇合约、 远期股票合约等。 • 2．金融期货 • 金融期货是指买卖双方在有组织的交易所内以公开竞价形 式达成的，在将来某一特定时间交收标准数量特定金融工 具的合约，主要包括外汇期货、利率期货、股票指数期货 三种。 • 3．金融期权 • 金融期权是指合约双方按约定价格在约定日期内就是否买 卖某种金融工具达成的契约。包括现货期权和期货期权等， • 4．金融互换 • 金融互换是指两个或两个以上当事人按共同商定的条件， 在约定时间内交换一定支付款项的金融交易。主要有货币 互换和利率互换两种。
• (五)损益类账户设置 • 企业应设置“投资收益”账户，并设置“衍生
金融工具投资损益”二级账户，以反映为投机目 的而持有的衍生金融工具在处置时所获得的收益 或损失。对于本期处置的以投机为目的的衍生金 融工具，其累积的未实现损益应在处置时从“递 延损益”账户中转入本账户。
• 二、金融期货的会计处理
• 三、金融期权的会计处理
• 四、金融互换的会计处理 • （一）货币互换的会计处理 • （二）利率互换的会计处理
第四节 套期会计处理
• 一、套期会计含义
• FAS133中规定，按照其规定的特殊套期会计进行核算，就必须符合以下条 件：
• (一)在套期开始时有正式的文件，涉及套期关系、企业进行此项套期活动 的风险管理目标和策略。该份文件应包括套期工具的认定、相关套期项目或 交易的认定、被套期风险的性质，以及企业如何评价套期工具在抵消被套期 项目的公允价值变动风险或可归属于被套期风险的被套期交易的现金流量变 动风险中的有效性：
• (二)抵消公允价值或可归属于被套期风险的现金流量的变动方面，该套期 预期是很有效的，此与最初在文件中为特定套期关系而制定的风险管理策略 是一致的；
• (三)对于现金流量套期，套期中的预期交易必须是很可能会发生的，且必 须存在最终可能影响报告净利润(或亏损)的现金流量变动风险；
• (四)套期的有效性可以可靠地计量，即被套期项目的公允价值或现金流量、 套期工具的公允价值可以可靠地计量：
• (二)负债类账户设置
• 对金融衍生负债的核算应设置 “金融衍生负债”账户，该账户核 算属于负债性质的衍生金融工具。 贷方登记金融衍生负债的购入和公 允价值的增加，借方登记金融衍生 负债的转出和公允价值的减少。
• 在“金融衍生负债”账户下，应设置三个二级子 账户，以区别为投机而持有的衍生金融工具和为 套期而持有的衍生金融工具，即设置“投机工 具”、“公允价值套期”和“现金流量套期”三 个二级账户。“投机工具”和“现金流量套期” 均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历史 成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计 量的套期工具，应在“投机工具”中核算，而不 作单独的反映。对于“投机工具”“公允价值套 期”和“现金流量套期”账户，还可以分别在它 们的下面设置“远期”、“期货”、“期权”等 三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进行 核算。
• 在2019年2月15日财政部颁布的新《企业会 计准则》中，有这样的规定：衍生金融工 具（包括远期合同，期货合同，互换和期 权，以及具有远期合同，期货合同，互换 和期权中一种或一种以上特征的工具）， 不作为有效套期工具的，应该划分为交易 性金融资产或金融负债。
第二节 衍生金融工具 对传统会计的影响
• 另一个权益类账户为“递延损益”，该账户反映衍生金 融工具因公允价值变化而形成的未实现损益。“递延损益” 的贷方反映未实现收益的增加和未实现损失的转出，借方 反映未实现损失的增加和未实现收益的转出。
• (四)费用类账户设置 • 费用类账户应设置“财务费用”账户，核算各
种金融衍生交易所支付给中间机构的手续费、佣 金等。
• 在公允价值套期中，衍生工具是用于对己确认资产或 负债或未确认预期交易的公允价值发生变化时所做的套期， 应按以下原则核算：(1)以公允价值重新计算套期工具形成 的利得或损失应立即在净利润(或亏损)中确认；(2)可归属 于被套期风险的被套期项目的利得或损失，应调整被套期 项目的账面价值，并立即在净利润(或亏损)中确认。在完 全套期的情况下，衍生工具公允价值的收益或损失应与被 套期资产或负债的变化完全相抵。最常见的公允价值套期 的例子是运用利率掉期对随利率变化而变化的负债公允价 值进行套期的交易。
（二） 按照交易性质的不同可分为：
• 1．远期交易性质的衍生金融工具。是指 交易双方签订并履行的在将来某一时期按 一定条件进行交易的合约，主要有远期合 约、期货合约、互换合约。
• 2．选择权交易性质的衍生金融工具。是指 交易双方虽然签订在未来交易。但合约购 买方行权选择履行与否的合约。主要有期 权合约、认证股权、可转换债券、利率上 限、利率下限等。
• (三)权益类账户设置
• 对金融衍生权益的核算应设置“金融衍 生权益”账户，该账户核算属于权益性质 的衍生金融工具。贷方登记金融衍生权益 工具的购入和公允价值的增加，借方登记 金融衍生权益工具的转出和公允价值的减 少。
• 在“金融衍生权益”账户下，应设置三个二级子账户，以 区别为投机而持有的衍生金融工具和为套期而持有的衍生 金融工具，即设置“投机工具”、“公允价值套期”和 “现金流量套期”三个二级账户。“投机工具”和“现金 流量套期”均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历 史成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计量的套 期工具，应在“投机工具”中核算，而不作单独的反映。 对于“投机工具”“公允价值套期”和“现金流量套期” 账户，还可以分别在它们的下面设置“远期”、“期货”、 “期权”等三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进 行核算。
该账户核算属于资产性质的衍生金融工具。借方登记金融 衍生资产的购入和公允价值的增加，贷方登记金融衍生资 产的转出和公允价值的减少。
• 在“金融衍生资产”账户下，应设置三个二级子账户， 以区别为投机而持有的衍生金融工具和为套期而持有的衍 生金融工具，即设置“投机工具”、“公允价值套期”和 “现金流量套期”三个二级账户。“投机工具”和“现金 流量套期”均以公允价值计量。“公允价值套期”采用历 史成本计量，对于那些被套期项目是以公允价值计量的套 期工具，应在“投机工具”中核算，而不作单独的反映。 对于“投机工具”“公允价值套期”和“现金流量套期” 账户，还可以分别在它们的下面设置“远期”、“期货”、 “期权”等三级子账户，以其区别不同的衍生金融工具进 行核算。