《合并财务报表中所得税的调整问题》
合并财务报表调整、抵消分录技巧、实例
一、编制母子公司内部交易抵销分录时，计算其递延所得税影响的技巧企业在编制合并财务报表时。
应将母子公司内部交易产生的未实现内部交易损益予以抵销。
因此，对于相关资产负债项目在合并资产负债表中列示的账面价值与其在食别资产负债表中的价值会不同．并进而可能产生与有关资产、负债所属纳税主体计税基础的不同．从合并财务报表作为一个完整经济主体的角度考虑．应当确认该暂时性差异的所得税影响。
在具体处理过程中。
我们可以将合并财务报表看做一张普通的财务报表．由于内部交易抵销分录仅影响该报表上相关资产、负债项目的账面价值，对其计税基础没有任何影响：因此, 上述抵销分录所引起的相关资产、负债账面价值的增减变动额，视为内部交易抵销分录所产生的暂时性差异。
在解题时。
只需将母子公司内部交易抵销分录编制完后（注意．对因抵销未实现内部交易损益产生的暂时性差异确认递延所得税．实际上并不属于内部交易抵销分录），算出其对相关资产、负债项目账面价值的影响额, 即可得出应确认的递延所得税。
以母子公司内部交易存货为例。
解题时．先编制存货未实现内部交易损益的抵销分录．然后计算上述抵销分录对存货项目账面价值的影响金额( 借记“存货”项目．使存货账面价值增加，贷记“存货”项目，则与之相反) ，存货账面价值减少(增加) 多少．即意味着产生了多少可抵，扣(应纳税)暂时性差异。
因为上述抵销分录，对存货的计税基础没有影响。
【例题1】A公司为B公司的母公司。
2009年3月。
A公司向B 公司销售100 件甲商品．售价11 000 万元，成本800 万元。
B 公司购入后将其作为库存商品管理。
截至2009年年末.B公司对外出售40件甲商品．剩余甲商品在2009年12月31日的可变现净值为550 万元。
母子公司适用的所得税税率均为25％。
不考虑其他因素。
A公司编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理(以万元为单位，下同) ：借：营业收入 1 000贷：营业成本 1 000借：营业成本120[(1000-800)x60 ％】贷：存货120借：存货——存货跌价准50贷：资产减值损失50上述抵销分录。
合并报表编制中所得税的会计处理
合并报表编制中所得税的会计处理在公司合并报表的编制过程中，所得税是一个重要的会计处理问题。
合并报表是将两个或多个公司的财务数据合并为一份报表，以展示出合并后整体的经济状况和财务表现。
而在这个过程中，公司往往需要面对所得税这一特殊会计科目，并要进行相应的处理。
所得税的会计处理原则所得税是企业在盈利过程中需要向政府缴纳的税金，是企业财务报表中需要重点关注的一个科目。
在合并报表编制中所得税的会计处理应遵循以下原则：1.概括确认法：根据会计收益与税法所确认的收益之差异，计算概括确认法所得税负债。
概括确认法认为，公司在确认收入和费用时，按照会计准则的规定进行，但在确认所得税负债的时候，按照税法规定进行。
2.递延所得税资产和负债：递延所得税资产和负债是指由于会计利润与税法所确定的应纳税额之间的差异，而形成的应缴或可抵扣的所得税。
在合并报表编制中，应当充分考虑这部分资产和负债的会计处理。
3.所得税开支的确认：根据实际发生的税收负担确定所得税开支，确保在合并报表中准确反映公司当期的税收负担。
合并报表编制中所得税的具体过程在具体编制合并报表过程中，所得税的会计处理可以分为以下几个步骤：1.合并纳税实体确认：首先需要确认哪些子公司应该纳入合并报表中，这些子公司在纳税上也会受到影响，因此需要合并计算税收。
2.概括确认法的运用：根据概括确认法的原则，计算出各个纳税实体的税负债，然后按照各自的税率计算出应纳税额。
3.递延所得税的处理：根据会计利润与税法所确定的差异计算出递延所得税资产和负债，注意将这部分资产和负债纳入到合并报表中。
4.确认税收开支：最后，在编制合并报表时应当核实各个子公司的税收开支，并将其合并计算得出整个集团的税收开支。
总结合并报表编制中所得税的会计处理是一个复杂而重要的问题，在进行此类会计处理时，必须遵循相关的会计准则和原则，确保合并报表准确地反映出整个集团的财务状况和税收负担。
通过正确处理所得税的会计问题，可以更好地帮助公司管理者和投资者了解公司的真实财务状况，为业务决策提供参考依据。
合并财务报表递延所得税的会计处理
Finance and Accounting Research财会研究 | MODERN BUSINESS 现代商业159合并财务报表递延所得税的会计处理汪侨 中国中化集团公司 100031摘要:在企业合并财务报表编制过程中,由于内部投资、往来、交易的抵销,可能存在对合并报表中相关资产、负债账面价值进行调整的情况,本文将对财务报表合并抵销过程中,对可能涉及递延所得税确认及计量的情况进行分析,并对其具体处理进行说明。
关键词:合并财务报表;递延所得税企业在取得资产、负债时,对于资产、负债的账面价值与其计税基础不同而产生的暂时性差异,按规定应确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。
在合并财务报表编制过程中,因合并抵销对集团内公司资产、负债账面价值进行调整时,在合并报表层面也应根据实际情况判断是否需要确认递延所得税资产、负债,以真实反映集团整体的财务状况及经营成果。
一、递延所得税适用税率的确定《企业会计准则第18号——所得税》规定,对递延所得税资产及负债,应当以预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率为计量基础,当适用税率发生变化的,应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量。
从具体实务上看,在集团内企业适用不同的所得税税率的情况下,集团在编制合并报表过程中,除满足税务特殊情况下合并之外,对子公司可辨认资产、负债以公允价值为基础进行调整并确认对应的递延所得税资产、负债时,应以相关子公司对应期间适用的所得税率为计量基础;当对集团内部交易过程中未实现损益进行抵销时应确认的递延所得税资产时,应以购入方以后实现销售期间适用的所得税率为计量基础;当对集团内部往来进行抵销时,当集团内单位对合并范围内其他单位债权计提的坏账准备时,在对递延所得税资产进行抵销时应以债权人对应期间适用的所得税率为计量基础。
二、合并报表递延所得税的确认(一)企业合并过程中递延所得税的确认1.同一控制下企业合并递延所得税调整分析(1)同一控制下吸收合并。
例题讲解-合并报表中的所得税问题
A. 200 C. 30
B. 80 D. 20
分析与计算
合并资产负债表 存货的账面价值 800× 800×40%=320
差异 80
个别资产负债表 存货的计税基础 1000× 1000×40%=400 可抵扣暂时性差异
ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
递延所得税资产 80×25%=20 80×
第一章
所得税会计习题
合并财务报表中因抵消未实现内部销 售损益产生的递延所得税
合并资产负债表 各项资产、负债 各项资产、 的账面价值
合并范围内的 个别企业
个别资产负债表
纳税主体
各项资产、负债 各项资产、 的计税基础
差 异
所得税影响 ？
P.270 例题11 例题11
甲公司拥有乙公司80%有表决权资本，能够 甲公司拥有乙公司80%有表决权资本，能够 对乙公司实施控制。2008年 对乙公司实施控制。2008年6月，甲公司向 乙公司销售一批商品，成本为800万元，售 乙公司销售一批商品，成本为800万元，售 价为1000万元，2008年12月31日，乙公司 价为1000万元，2008年12月31日，乙公司 将上述商品对外销售60%，甲公司和乙公司 将上述商品对外销售60%，甲公司和乙公司 适用的所得税税率为25%。2008年12月 适用的所得税税率为25%。2008年12月31 日合并财务报表中应确认的递延所得税资产 （ ）万元。
谈编制合并报表时内部交易产生的递延所得税的处理——以内部固定资产交易为例
谈编制合并报表时内部交易产生的递延所得税的处理——以内部固定资产交易为例【摘要】在编制合并财务报表时，如果涉及内部交易，有可能对资产的账面价值进行调整，对于资产账面价值发生变动的相关所得税影响企业必须予以考虑。
本文以内部固定资产交易为例，阐述编制合并报表时内部固定资产交易产生的递延所得税及其会计处理，并指出编制调整分录时应注意的问题。
【关键词】合并财务报表内部固定资产交易调整分录递延所得税集团内的某一企业可能将固定资产出售给集团内的另一个企业，后者也将购入的资产分类为固定资产。
对于这类固定资产交易，合并工作底稿调整或抵销分录（以下简称调整分录）应当包括两个部分：一是调整销售固定资产交易损益的分录；二是调整固定资产销售后折旧的分录。
上述调整会引起固定资产账面价值的变动，所以企业需要在合并财务报表中确认相应的所得税影响。
一、固定资产交易损益的调整（一）交易当年调整分录的编制对于集团内部发生的固定资产交易，从企业集团的角度来看，企业并没有将固定资产出售给企业集团外的其他单位。
资产销售方记录了这一销售并确认了营业外收入，所以编制调整分录时应当消除这一销售的影响。
购买方按照购买成本记录了固定资产，而从企业集团的角度来看，销售日集团内该固定资产的成本是销售方所记录的固定资产的账面价值，合并财务报表中的固定资产要按照这一成本报告给企业集团，所以有必要将资产从记录的购买成本降低为集团内该资产的成本。
例：2008年12月2日甲公司（母公司）销售给乙公司（子公司）一台生产设备，销售价格为170 000元，交易中不存在相关税费。
该设备系甲公司于两年前购入，原价为200 000元，累计折旧为40 000元。
乙公司对设备采用直线法计提折旧，折旧年限为5年，预计净残值为0。
两个公司适用的所得税税率均为25%。
2008年末，母公司在编制合并财务报表时应编制的调整分录为：借：营业外收入10 000 [170 000- (200 000-40 000)]贷：固定资产——原价10 000因合并调整，设备的价值被调低了10 000元。
企业合并与合并报表重难点问题解析与案例分析-合并财务报表的常见问题及解决途径
企业合并与合并报表重难点问题解析与案例分析（六）合并财务报表的常见问题及解决途径（一）合并报表范围不准确1．应该纳入合并范围的没有纳入合并范围，例如：①企业集团对子公司自行组织的清算；②同一控制下企业合并中合并方实际已取得对被合并方的控制权；③非同一控制下企业合并中购买方实际已取得对被购买方控制权；④实际上是购买”业务”，却理解成购买“资产”。
⑤托管、承包经营的企业，错误的理解成因为没有股权投资关系，则一概不纳入合并报表范围。
2．不应该纳入合并范围的纳入合并范围，例如：①法院等组织的对集团内子公司进行的清算；②企业合并中，取得控制权的五个条件尚未完全满足；③实际上是购买“资产”，却理解成购买“业务”。
（二）合并财务报表工作底稿不规范或存在错误1．合并报表工作底稿，母子公司个别报表及抵销分录的数据无数据链接或链接混乱，不容易所内各级复核，换人后也无法有效交接工作。
2．部分合并报表工作底稿虽然“编平了”，但不正确或存在抵销不完整的情况，也不知道如何校验是否正确。
（1）表与表之间不勾稽。
例如：①合并资产负债表中的“所有者权益项目”数据与合并所有者权益变动表中的“所有者权益项目”数据勾稽不符；②合并资产负债表中的“货币资金”的期末余额和年初余额数据与合并现金流量表主附表中的“期末现金及现金等价物余额”“期初现金及现金等价物余额”数据勾稽不符，且没有理由。
③合并报表工作底稿中本年“年初未分配利润”不等于上年“期末未分配利润”。
（2）表与附注之间不勾稽。
例如：①合并利润表中部分数据与合并现金流量表附表部分数据勾稽不符；②合并现金流量表主表中部分数据与合并现金流量表附表部分数据勾稽不符。
（3）抵销调整分录错误①技术上理解不到位或理解错误导致抵销分录差错；例如：同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并划分不准确。
②抵销调整分录链接提取的数据错误；（4）抵销调整分录不完整①合并报表层面需要视角差异转换调整的业务，漏做了抵销分录；②抵销的集团内部往来款项期末余额与关联方交易期间发生额与实际真实情况相差太多。
合并财务报表：所得税影响
2023/11/20
主要内容
所得税会计概述 企业合并交易中所得税 集团内部交易中的所得税
2023/11/20
所得税会计概述
所得税会计的产生 资产负债表债务法 资产负债表债务法核算所得税的一般程
序
2023/11/20
企业合并中的所得税处理
2023/11/20
集团内部交易中的所得税
2023/11/20
集团内部交易与递延所得税的确认
在企业集团合并申报的情况下，由于已经抵销了集 团内部交易的未实现损益，因此，对这些交易，不 涉及递延所得税资产和负债的确认
在分开申报的情况下，由于没有抵销集团内部交易 的未实现损益的影响，会导致暂时性差异。因此， 随着对这部分损益的抵销，对这部分损益导致的所 得税影响应予以递延
2 500
贷：存货
10 000
递延所得税负债
12 500
资本公积
30 000
2023/11/20
按原固定资产计提的折旧为10 000万元
按固定资产公允价值计提的折旧为15 000 万元
折旧调整
（2）确认购买日净资产账面价值与公允 价值差额的在2×20年度的影响
借：管理费用
5 000
贷：固定资产
2023/11/20
考虑合并纳税和分开纳税分别编制抵销分录
借：营业外收入 2 000
贷：固定资产
2 000
借：固定资产
500
贷：管理费用
500
借：递延所得税资产 600
贷：所得税费用 600
递延所得税资产=（2000-500）×40%=600
2023/11/20
集团内部存货交易的抵消
新会计准则下企业合并报表存在的问题及其对策
新会计准则下企业合并报表存在的问题及其对策摘要：为了保证上市公司信息披露的合规性。
我国先后颁布了一系列涉及上市公司信息披露的法规，如《中华人民共和国公司法》《中华人民共和国证券法》《上市公司信息披露管理办法》《首次公开发行股票并上市管理办法》《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则》等。
而企业合并报表，作为会计信息披露的重要组成部分，不仅对上市公司来说至关重要，对于非上市的集团公司来说，也是关乎内部经营决策、外部投资者投资决策、国家宏观经济调控的重要参考因素。
因此，合并财务报表的编制在当前形势下，已至关重要。
关键词：新会计准则；企业；合并报表引言新会计准则是我国在市场经济环境复杂化、市场竞争白热化、经济需求多样化的背景下提出的用以指导企业财务会计相关工作的准则。
新准则和原准则在企业报表合并上的差异体现在合并范围发生变化、合并程序发生变化、特殊交易事项规定发生变化。
该准则对企业财务报表合并进行了整体规划与解读，对合并范围、流程与具体方式等内容进行了制度性规范，同时也对企业进行会计报表合并工作提出了更高的标准和要求。
合并财务报表是会计领域的重要问题，同时也是难度较大的问题，它是企业经营和财务管理情况的具体呈现，同时也关乎企业投资决策的制定。
在新会计准则运用下，企业要适应新会计准则的要求，同时根据企业业务情况和发展规划进行财务报表合并工作，继而提高工作效率。
1新会计准则下企业合并报表存在的问题1.1合并范围模糊不清目前我国的会计准则仍存在一些不完善之处，忽视了间接性股份比例计算，权益结合法、购买法相关的表述和内容有所缺失，未明确暂时性控制判断标准，导致企业在合并报表中常出现合并范围不清晰的情况。
而且，一些企业由于对新会计准则的研究不透彻，部分间接控制与暂时性控制的子公司有时被纳入了编制范围，有时又不在编制范围，导致不同时期的合并范围有所偏差，直接引发了合并报表信息的偏差，造成企业利润表、现金流量表波动幅度较大。
合并报表中递延所得税调整
计税基础
合并固定资产价值
个别报表固定资产账面价值
对个别报表已确认递延所得税资产的抵消调整
合并报表递延所得税资产的确认调整
950
760
850
100×25%=25
190×25%=47.5
借：固定资产 100万 贷：固定资产减值准备 100万 借：所得税费用 25万 贷：递延所得税资产 25万 同时： 借：营业收入 1000万 贷：营业成本 800万 固定资产—账面价值 200万 借：固定资产—累计折旧 10万 贷：管理费用 10万 借：递延所得税资产 47.5万 贷：所得税费用 47.5万
非同一控制下的企业合并中合并递延所得税需要调整吗？ 吸收合并——合并日依被合并企业各项可辨认净资产公允价值为合并基础，合并成本与被合并企业可辨认净资产公允价值的差额作为合并营业外收入或合并商誉。根据应税合并或免税合并的具体类别，分别确认合并资产、负债的计税基础。一般为应税合并，计税基础与入账价值一致。 合并后被合并企业不复存在。
02
增加存货价值时（属于未实现损失部分）确认递延所得税负债；减少存货价值时（属于未实现利润部分）确认递延所得税资产。
03
确认递延所得税资产或负债应以存货购入方B公司70%具有表决权的股份。20X8年，A公司将一批账面价值为60万元的存货销售给B公司，售价为100万元。直至20X8 年12月31日，B公司尚未销售这批存货，且存货不存在减值。A、B公司所适用的所得税税率均为25%
02
借 ：递延所得税资产 250万
01
[（6000-5000）×25%]
02
贷：递延所得税负债 75万
03
[（1800-1500）×25% ]
04
所得税费用 175万
合并财务报表的所得税会计处理
合并财务报表的所得税会计处理作者：杨双鸽来源：《商业会计》2013年第12期摘要：2012年财政部在《企业会计准则第33号——合并财务报表（修订）（征求意见稿）》中明确了对合并所得税的规定。
在此背景下，本文分析了企业在编制合并财务报表时，由于需要对企业集团内部交易进行合并抵销导致在合并财务报表中反映的资产、负债账面价值与其计税基础不一致而产生的所得税影响及其会计处理，并指出企业在编制合并财务报表时必须考虑所得税的影响，以正确反映所得税费用与会计利润之间的关系。
关键词：合并财务报表未实现内部损益递延所得税一、引言假设母公司当期将成本为8亿元的产品以10亿元的价格销售给全资子公司，而子公司尚未对外出售该产品。
本期母公司、子公司对外销售均实现利润1亿元，子公司尚未向母公司分配利润，母、子公司均适用25%的所得税税率，母、子公司均无纳税调整事项，则个别财务报表和合并财务报表上的利润、所得税和净利润列报结果比较如下（单位：亿元）：这样合并的税前利润恰当反映了整个集团的经营成果，但所得税和净利润的合并结果并不令人满意。
显然，在合并财务报表中，对公司间内部交易的抵销考虑了这些内部交易对个别财务报表税前利润的影响，而未考虑这些内部交易对所得税的影响，从而导致合并财务报表的税前利润能够恰当反映企业集团整体的财务状况和经营成果，而合并的所得税费用仍然是个别财务报表所得税费用的简单合计，也就是说，合并所得税费用仍然包括了公司间内部交易对个别财务报表所得税费用的影响，因此，合并的所得税费用与合并的税前利润仍然不配比，合并财务报表不能恰当地反映企业集团整体的财务状况和经营成果。
因此，有必要对公司间内部交易引起的未实现损益对所得税的影响进行抵销，即合并财务报表的所得税会计处理。
我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》对公司间交易的抵销处理作了规定，但抵销的仅是公司间交易的税前影响，而未涉及这些业务对所得税间接影响的抵销，其结果是：在合并财务报表上，所得税项目直接以母、子公司个别财务报表上该项目金额的合计数列示，而利润总额项目则是以剔除了未实现内部损益后的金额列示，这必然使合并财务报表的所得税项目与利润总额不相匹配，从而造成财务报表使用者对集团获利能力的错误判断。
合并会计报表中内部交易所得税调整攻略
合并会计报表中内部交易所得税调整攻略合并会计报表准则规定：在编制合并报表时，母公司与子公司、子公司相互之间销售商品或其他方式形成的存货、固定资产、工程物资、在建工程、无形资产等所包含的未实现内部销售损益应当抵销。
经过抵销，会导致合并后整体资产或负债的账面价值与计税基础的不同，因此，应同时抵销相应的所得税费用。
下面以内部存货销售为例进行说明。
【例】大海公司和长江公司同为一母公司的子公司，所得税采用资产负债表债务法核算，适用税率为25％，存货期末计价采用成本与可变现净值孰低法。
xx年大海公司出售库存商品给长江公司，售价2000万元，成本1500万元，款项尚未收到。
截至xx年年底，长江公司仍没有出售这批商品，可变现净值为1800万元，大海公司计提坏账准备10万元。
2016年底长江公司已将这批货物全部销出。
分析：两个子公司之间的销售交易，对于整个集团公司来说，是物资的内部流转。
母公司在编制合并报表时，需要将这两个子公司的内部交易进行抵销。
为了便于理解，我们首先以大海公司和长江公司作为一个独立报表主体和纳税主体，站在它们角度对销售的相关业务进行处理。
然后再从集团公司整体的角度，对相关业务进行合并抵销处理。
xx年会计处理1.大海公司xx年会计处理销售商品借：应收账款——长江公司2000贷：主营业务收入2000借：主营业务成本1500贷：库存商品1500计提坏账准备借：资产减值损失10贷：应收账款——坏账准备10计提坏账准备10万元后，大海公司应收账款账面价值为1990万元，税法确认的所得税计税基础为2000万元，故应确认可抵扣的暂时性差异10万元，确认递延所得税资产万元，会计处理：借：递延所得税资产贷：所得税费用2.长江公司xx年会计处理购入商品借：库存商品2000贷：应付账款——大海公司2000提取存货减值准备200万元借：资产减值损失200贷：存货跌价准备200计提存货减值准备200万元后，长江公司存货账面价值为1800万元，税法确认的所得税计税基础为2000万元，故产生可抵扣的暂时性差异200万元，确认递延所得税资产50万元，会计处理如下：借：递延所得税资产50贷：所得税费用503.对照两公司的业务处理，母公司在编制xx年12月31日合并报表时，应做如下抵销分录：抵销两公司应收、应付账款借：应付账款2000贷：应收账款2000抵销大海公司提取的坏账准备借：应收账款——坏账准备10贷：资产减值损失10抵销长江公司提取的存货减值准备200万元，因为从集团公司整体看，存货的实际成本为1500万元，而其可变现净额为1800万元，实际并没有发生减值。
合并报表当中所得税会计的相关处理
合并报表当中所得税会计的相关处理【摘要】合并报表是公司财务报告中重要的一部分，而在合并报表中所得税会计也是至关重要的一项内容。
本文针对合并报表当中所得税会计的相关处理进行深入研究。
首先介绍了合并报表中所得税会计的重要性，然后探讨了合并报表中的所得税会计处理方法以及可能面临的挑战。
接着提出了优化方法，包括如何解决可能的问题和提高会计处理的效率。
通过具体的应用案例来展示合并报表中所得税会计的实际操作。
文章整理了合并报表当中所得税会计的相关处理内容，总结出了重要性和优化方法，并指出了未来研究方向，为相关研究提供了有益的参考。
【关键词】合并报表、所得税会计、重要性、处理方法、挑战、优化方法、应用案例、总结、未来研究方向。
1. 引言1.1 研究背景合并报表在企业财务报告中扮演着重要的角色，是对企业全球财务状况的一个综合性展示。
所得税是合并报表中一个重要的会计科目，直接影响到企业的财务状况和盈利能力。
所得税是企业应向政府支付的税收，是企业经营活动中的一项重要支出。
对于合并报表中的所得税会计处理，积极有效的管理尤为关键。
在合并报表中，所得税会计不仅要涉及到单一实体的纳税情况，还需要考虑到各个实体的合并纳税情况，因此具有一定的复杂性。
在全球化经济背景下，企业跨国经营日益普遍，不同国家的税制差异也给合并报表中的所得税会计带来了挑战。
为了更好地管理和处理合并报表中的所得税会计，需要探索更有效的方法和优化方案。
深入研究合并报表当中所得税会计的相关处理具有重要的理论和实践意义。
通过对合并报表中的所得税会计进行系统分析和研究，可以更好地提高企业的财务报告质量、加强公司治理，并为企业的经营决策提供更可靠的依据，促进企业的可持续发展。
中对合并报表中的所得税会计相关处理提供了重要的指导和参考。
1.2 研究意义合并报表当中所得税会计的相关处理对于企业财务报告的准确性和透明度起着至关重要的作用。
所得税是企业经营活动中的一项重要成本，直接影响到企业的盈利能力和财务状况。
合并报表中递延所得税问题浅析
（０×２ ％） ３ ５ 万元 。 由于期初递延所得税 资产余额是５ 万元 ， 因此 当 期应增加递延所得税资产２５ ７５ ５ 万元。 ．（ ． ） — 应作如下调整 借： 递延所得税资产 ２５ ．
二 、 销 内部 商 品 购 销 交 易涉 及 的 递 延 所 得 税 问题 抵
（ ） 一 调整 因抵销 未实现 内部销售损 益产生的递延所得税 资产 企业在编制合并财务报表时 ，因抵销 未实现 内部销售损益而导致
额中包含应 收Ｂ 司账款３ ０ 。 公 ０ 万 要求 ： 编制２ １年合并财务报表有 ００ 关递延所得税的账务处理 。假定坏账准备的计提 比例不变 ） （ 分析 ： １ 由于内部 应收账款本期余额 与上期余 额相等 ， 本 （） 故 期 内部应收账款不用 补提坏账准备 。 在编制合并财务报表 时 ， 只需 将上期 因冲回坏账准备的所得税影响金额予以抵销 ，调整本期期
分录为 ：
贷： 递延所得税资产
５
（ ） 二 以后计提或转 回内部应收账款 坏账 准备期 间涉及 递延 所 得税的抵销 处理 以后期问编制合并财务报表时 ， 首先， 将上年度冲 销内部应收账款而冲回坏账准备 的所得税影响金额予以抵 销 ， 调整
借： 未分配利润——年初 贷 ： 延所得税资产 递
技术探索 Ｉ Ｅ Ｈ Ｉ Ａ Ｂ Ｃ Ｎ Ｃ ＬＰ Ｔ ＲＯ Ｅ
合并报表中递延所得税问题浅析
中国矿业 大学 邵颂 豪 马 悦
一
、
抵 销 内部 债 权债 务涉 及 的 递 延 所 得 税 问题
贷： 递延所得税 资产
２ ． ５
合并时产生的所得税问题
一、合并时产生的所得税问题（一）相关制度1、财政部、国家税务总局：《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，发文文号：财税[2009]59号，发文时间：2009-4-30，实施时间：2008-1-12、国家税务总局：《企业重组业务企业所得税管理办法》，发文时间：2010-7-26，实施：2010-01-01（二）相关要点企业合并会计准则所界定的合并对应着59号文件所界定的合并和股权收购。
（以下所指合并，均为会计准则意义上的合并）企业合并中产生的暂时性差异是否需要确认递延所得税，取决于企业合并是否符合适用例1、处理类型的确定（1）甲公司通过定向增发普通股1000万股（每股面值5元，市价6元）并支付银行存款200万元吸收合并乙公司。
解析：股权支付额（1000×6）占交易支付总额（1000×6+200）的比例为97%（6000÷6200×100%），超过了85%，符合财税〔2009〕59号文件第六条第四项规定的特殊性税务处理。
（2）甲公司通过定向增发普通股1000万股（每股面值5元，市价6元）并支付银行存款4000万元吸收合并乙公司。
解析：股权支付额（1000×6）占交易支付总额（1000×6+4000）的比例为60%（6000÷10000×100%），小于85%，不符合特殊重组，应作为一般性税务处理。
例2、同一控制下的吸收合并A公司及B公司同是甲公司的全资子公司。
A公司拟吸收合并B公司。
合并日B公司的有关情况如下：A公司“资本公积－股本溢价”账户余额为400万元，所得税率为25%，不考虑所得税以外的税金，合并双方采用的会计政策相同。
假设企业合并时有两种合并对价的支付方式可供选择：方式一，1000万元现金加公允价值1300万的股权支付（股本面值1000万元）；方式二，2300万的股权支付（股本面值1550万元）。
同时，假设上述吸收合并商业目的合理，实现合并后12个月不改变原B公司实质性经营活动，甲公司12个月不会转让所取得A 公司的新股权，截至合并业务发生当年末国家最长期限国债利率为3.5%。
合并报表编制中所得税的会计处理
生的费用，没有就合并会计报表的本 身的形式进行考虑，会计 报表（ 特别是 损益 表） 目之间的比例关 系不能有效的体现。假 项 设母公 司对子公司某一年度 的固定资产销售为３ ０ 万元， ００ 其中
毛利 为１ ０ 元，另假设母 公司 当年度的利润总额 为５ ０ 万元， ００ ００ 所得税费 用为 １ ５ 万元 （ ５０ 所得税率为 ３ ％ ；子公司当年度 的利 ３］ 润总额为 ０ ，购八的 固定资产未对外出售 。那幺，经过抵 消后，
配 比。
实质与形式的兼顾 以下是笔者罗列的几 类典 型交 易的抵消分录， 其中加Ａ了 有关递延税款的 内容，供 参考 。 ｌ 由于内部存 赏销售至期 柬 来宾现的毛利 所产生 的递延 ＿
所得税膏用
经济意义上的会计主体 ，而 不是 法律意义上 的主体 。如果仅从 法人独立实体 的角度出发，是无需编制台并 报表的，即编 制单 独的会计报表即可。但如果不编制合并 报表 ，对于控股 （ 股权）
借：产 品销售成本
贷：存 货 借：递延税款 贷：期初未分配利润
１ ０万元 ０
１０ ０ 万元 ６ 万 元 ６ ６ 万元 ６
消分录为：
借：期初未分配利润 贷 ：营业外收人
借：营业外收人 贷 ：期初未分配利润 借：递延税款 贷 ：期初未分配利 润 倍：营业外收人 贷 ：管理费用 借：所得 税 贷：递延税款
维普资讯
文／ 张小虎
由于个别 会计报表的所得 税费 用是按照各 自的计 税基础
进行会计报表合并能够有效地反映集 团公司整体的财务状况和 经营威果，防止控股 公司人 为操纵利 润、粉饰会计报 表。 由于过分 看重实 质重于形式原则， 使得在所 得税费用上完
论新会计准则中合并会计报表新增内容与所得税的处理
豳
出Hale Waihona Puke … 财经与管理 论新 会计准则 中合并会 计报 表新 增 内容与 所 得税 的处 理
王殿 清
（ 尔滨铁 路 局 牡 丹 江 电务 段 哈 黑龙 江 牡 丹 江 １ ７ ０ ） ５ ０ ０
摘 要 ：０６年 ２月发 布 了 ３ ２０ ９项 企 业 会计 准 则， １项 基 本 准 则 和 ３ 由 ８项 具 体 准 则组 成 构建 起 与 中 国 国情 相 适 应 同 时 又充 分 与 国 际财 务 报告准则趋 同的、 涵盖各类企业各项经济业务、 独立 实施的会计准则体 系。新会计准则规定 内容完善 了我国的会计体 系， 使我国的会计体 系
进一步向国际会计准则靠拢， 于规范我 国的会计 实务， 有助 并促进 了中国经济的发展 ， 提升 了中国在 国际资本 市场 中的地位。新会计准则 中 针对合 并会计撮表的规 定内容与原准则有 了 大的变动， 企业合并问题 、 很 如： 所得税 会计 处理方法等， 本文就此加 以论述。
关 键 词 ： 会 计 准则 ； 并 ； 定 ； 表 ； 新 合 规 报 所得 税
ｌ新 、旧会计 准则 中合并财务报表规定 内 以控 制 为 基 础 加 以确 定 ． 国际 会 计 准 则保 持 一 与 致 确 定 子 公 司是 否 应 纳 入 合 并 范 围 ， 以“ 应 控 制 ” 为判断标准 ； 作 新会计准则考虑 了潜在 的表 在确定能否控制被 对 比例合并法 的规定主要体 现在 《 企业会 决权因素。新会计准则规定， 计 制度》第 １８ 中有关合并报表的相关规定 投资单位时， 当考虑企业和其他企业持有 的被 ５条 应 中。《 企业会计制度》 １ ８条规定， 第 ５ 企业在编制 投 资单 位的 当期 可转换的可转换 公司债卷 、 当 合并会计报表时， 当将合营企业合并在内， 应 并 期可执行 的认股权证等潜在表决权因素 ；新会 母公 按 照比例合并法 予以合并。在新准则 ｒ． ｛考虑到 计准则扩大 了合并范围。新会计 准则要求， Ｉ 控制实质上意味着只有一方能够列另一方文施 司应 当将其全部子公司纳入合并财务报表的合 控制 ， 而在联合控 制主体 中， 按合同约定 同 并范围， 了合并范围。也就是 说小规模子公 难找 扩大 特殊行业 子公司 、 持续经 营的所 有者权 益为 受两方或多方控制的合营企业不 完全符 合以上 司 、 对控制的定义， 因为母公 司方面实际上是 控制不 负数的子公司 、破产子公司等也要 纳 入合并范 了的， 如果合并到母公 司报表 巾的话并不具 有实 围。这样 就使得母 公司必须 承担所有者权益 为 并会使一些隐藏的债务暴露， 际上的意义， 因此在新准则巾取消了合并 比例法 负的子公 司债务 ， 的运用， 而是规定对合营企业采用权 益法进行核 这 可 以 防 止 一 些 通 过 关 联 交 易 调 节 利 润 的 手 算。 段 。同时将所有子公 司纳入合并范 围可 以更好 的反映 企、 团的真实、 ；把子公司分为 两 集 绩 １ ． ２增加了合并财务报表的种类 在 《 行规 定 》 合 并 财务 报 表 的范 围包 括 种： 暂 中， 纳入和不纳 入。不再像以前那样把子公 耐分 合并资产负债表 、 合并损益表 、 合并财务状况变 为 “ 纳入” 可以不纳入 ” 和“ ， 规定 更加明确 ， 赋予 动表和合并利润分配表四个部分； 而在新准则 ｒ 了合并主体更少 的判断空间， 利于提高会计信 ｆ ｌ 有 规定， 合并财务报表的种类不仅包括合并资产负 息 的 质最 。 债表 、 合并利润表和合并利润分配表， 且还包 而 ２合并会计报表 中的部分情 况 Ｆ 所得税 的 括合并现金流量表 、合并所有者权 益增 减变动 会计 处 理 表和附注三个部分． 巾对合并现金流量表编制 其 《 合并会计报表暂行规定 》 划我国合并会计 的规范， 及时有效地填 补了现行实务当巾的理论 报表的编制作了比较详细的规范，但 合并报丧 空白。 ｒ所 得税 的会讣处理比较 复杂 ， 画将 针剥此 ｝ Ｊ １ 少数股东权益的列报 ． ３ 问题作以 探讨 。 我 国《 暂行规定》 中指出： 司 子公 所有者权益 假定 ： 甲公 司为乙公司 ６ ％的控股公 司， ０ 两 项 目中不属于母公 司拥有的数额， 当作少数股 公 司均采用纳税影响会计法（ 应 递延法或债务法 ） 东权益， 在合并资产负债表 中所有者权益项 目之 计算所得税 。甲公司所得税率为 ２ ％， ０ 乙公司所 前单 列一类， 以总额 反映， 在合并 利润表 中作净 得税率为 １％，甲公司和乙公司本期 由于内部 ０ 利润之前 的扣减项 目。而按照新准则第 １ ３条规 交易所产生的 内部总收益达到了两公司总利润 定， 子公司所有者权益 巾不属 于母公 司的份额． 的 ８ ％以上。 应 当作为非控制权益。非控制权益应 当以子公 ２１ ． ．食业集 团内部在应收账款采 用备抵 法 司资产负债表 日的股本结构为基础确定 ， 在合并 核算坏账损失情况下 ，由于存在内部 应收账款 资产负债表中所 有者权益项 目下 以 “ 非控 制权 而 产 生 的末 实 现 收 益 或 费用 的 相关 所 得 税会 计 益” 目单独列示 。 项 此外， 子公司当期净损益 中属 处 理 ： 于非控制权益 的份额， 应当以子公司资产负债表 若 甲公 司本期应收 乙公司 ５ ０ ０ ０ ０ ０元账款 ， 目的股本结构 为基础 确定， 在合并利润 表“ 净利 其应收账款按余额 ５ ％。汁提坏账准备 ， 本期坏 润” 目下以“ 项 非控制权益损益” 目列示。 项 账准 备余额 为 ２ ０ ０元 。则期末抵 销分 录为 ： ５０ １ ． ４新会计准则做 出的其它方 面的改进 借 ： 付账款 ５ ０ ０ ； ： 收账款 ５ ０ ０ ． ： 应 ０００贷 应 ００ ０借 新旧准则对合并范围的规 定基本一致 但 坏账准备 ２ ０ ０ 贷 ： ５ ０ ； 管理费用 ２０ ０ ５０ 是， 在新准则 中进一步强调了以拧制为基础确定 由于 甲公 ｎ和 乙公 司分刖 中报 所得税 ， ． ］ 目 合并范围的基本理念， 这种控制是交际意义上的 税率不一致 ， Ｉ 嗣而在编制合并会汁 报表时 ， ｔ 应按 控制， 而不是仅仅法律形式的控制 内含内部收益和费用方（ 甲公司 ） 税率计算补充 借 所得税 ５０ （ ５０ ｘ０ ： ： ００ ２ ００ ２ ％） 合 贷 新会 计准则对合并范围的具体 的规定 在以 抵销分录 ： ： ｒ方面做 出了改 进 ： 权 益性资本 ” Ｆ 由“ 为判断 依 并递延税款 ５ ０ 。 ０ ０ 据改为 以“ 表决权” 为判断依据与 国际会计 准则 因为 甲公 司本期 存在 的内部应 收账款 多计 保持一致 ；强调合并财务报表的合并范围应 当 提了坏账准备 ２ ００元，可视 同产生 了应 纳税 ５０
合并报表中内部固定资产交易所得税影响问题
响应 予定资产折旧的计提政 策、 折旧年 限、 残 值税法 和会计核算一致 ， 均采用直线法计提 ， 期限为 １ 年 ， Ｏ 残值为 Ｏ 。 那 么连续编报 时， 该业务 影响下相 关 固定 资产各 年 的账 面价值 、 计税 基础 、 可抵扣暂时性差异 和递延 所得税 资产的确认或转 回情况如下表
１０ ６ １０ ４
１０ ２ １０ ０ ８ ０ ６ ０
８ Ｏ ７ ０
６ ０ ５ ０ ４ ０ ３ ０
２ ０ １． ７５
●
账 面 计 税 可抵 扣 可 抵 扣 递 延 所 递 延 所
１ ５ １． ２５ １ ０ ７５ ．
价值 基 础 暂 时性 暂时 眭 得税资 得税负 差异 差异 产余 额 债余 额
２１ ０ ２年
第 １期
Ｓ ＩＮ Ｅ＆Ｔ Ｃ Ｏ ＯＧ Ｆ Ｒ ＣＥ Ｃ Ｅ ＨＮ Ｌ ＹＩ Ｏ ＭＡＴＯＮ Ｎ Ｉ
Ｏ 财 税 纵 横 。
科技信息
合并报表中内部固定资产交易所得税影响问题
任 宏 智 郑 字梅 （ 河北工程技术高等专科学校 河北 沧州
０ １０ ） ６ ０ ０
【 摘 要】 编制合并 财务 报表 时， 涉及 集 团内部 交易的情 况下 ， 在 特别是 当母子公 司或子子公 司之 间 内部 交易频繁或金 额较 大 可能导 致 内 部 未实现 收益金 额较 大时（ 集团内部 未实现 的总收 益达到 整个集 团总利 润的 ｌ％Ｖ２ ）所得税是一 个需要 考虑的重要 问题 。本文对合 并报 如 Ｏ Ｚ＝， ｚ 表 中， 内部 未 实现收益金额较 大的固定 资产交易的抵 消所形 成的暂 时性差异对所得 税的影响问题进行探 讨。 【 关键词 】 所得税 ； 合并会计报表 ； 固定资产 合 并会计报 表作为反 映企业集 团财务状 况和经 营成果的正式 会 计 报表 ． 是企业集团的利益相关者进行决 策的重要依据之一 本 文站 在 现行会 计准则资产负债表观 的角度对合并 报表中 ． 内部未实现 收益 金额较大 的固定资产交 易的抵消所 形成 的暂 时性差 异对所得税 的影 响问题 进行探讨 （ ）会计 固定资产折旧政策和税法 固定 资产 折旧政策一致 时， １ 合 并 报表 中抵 消内部 固定 资产交易所 产生 的暂 时性差 异对所得税 的影 响应当给予确认 例 如 ２０ 年 １ 月 ３ ０８ ２ １日甲公 司将本公 司生产的设备一 台销售 给 乙公司 ， 该设 备成本为 １ ０万 。 ０ 销售给 乙公 司的售价是 ２ ０万元 ； ０ 乙公 司购人该设备后 作为管理 用 固定 资产核算 ； 、 甲 乙两公 司属 同一合 并 会计报 表的范围 ， 固定资产会计折 旧政策 和税法折 旧政策一致 站 该 在 集团的角度 ． 编制合并 会计报表 时 ． 应将 此次交易 中的内部利润 和 增 加的固定资产原值予 以抵消 编制 的合并抵 消会计分 录为 借 营业收入 ２０ ０
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《合并财务报表中所得税的调整问题》一、同一控制下企业合并的所得税调整 按照企业会计准则的规定，同一控制下的企业合并，长期股权投资应以取得时享有被投资企业净资产账面价值的份额作为初始投资成本；支付合并对价的资产或负债的账面价值与长期股权投资初始投资成本的差额，应调整资本公积，资本公积的余额不足冲减的，冲减留存收益。
企业合并时，如果支付对价的资产或负债的账面价值与其计税基础相同，则长期股权投资的计税基础应为支付对价的资产或负债的账面价值。
长期股权投资账面价值与计税基础的差异，属于暂时性差异，应采用适当的税率在合并方个别财务报表中确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整相应的资本公积或留存收益项目。
企业在编制合并财务报表时，由于长期股权投资的账面价值与享有的子公司净资产账面价值的份额相同，可以直接抵销，没有差异，因此也不需要调整合并财务报表的相关所得税项目。
二、非同一控制下企业合并子公司可辨认净资产公允价值变动的所得税调整 按照企业会计准则的规定，非同一控制下的企业合并，长期股权投资应以支付合并对价的资产或负债的公允价值作为初始投资成本，因此长期股权投资的账面价值与计税基础相同，合并时合并方的个别财务报表一般不需要进行所得税调整。
但是，按照企业会计准则的规定，在编制合并财务报表时，子公司个别财务报表应以母公司投资时可辨认净资产公允价值为基础进行持续计量，需要首先将子公司可辨认净资产的账面价值调整为公允价值，然后进行抵销合并。
在将子公司可辨认净资产的账面价值调整为公允价值以后，子公司可辨认资产、负债的账面价值与计税基础不一致，将产生暂时性差异，需要确认递延所得税资产或递延所得税负债。
调整时要注意两个问题： （1）子公司可辨认净资产公允价值应为调整递延所得税资产或递延所得税负债后的公允价值，而不仅仅是直接调整可辨认资产或负债公允价值与账面价值差额后的公允价值。
（2）从合并财务报表的角度看，子公司可辨认净资产公允价值与账面价值的差额无论是确认为资本公积还是留存收益，最终都是要抵销的，对合并财务报表没有影响；然而从子公司个别报表来看，确认资本公积或留存收益对其可辨认净资产公允价值的构成有所不同。
确认为资本公积的依据是将其视为资产评估增值。
资产评估增值后，资产处置或负债偿还导致以后各期净利润将发生相应变动，需要调整子公司以母公司投资时可辨认净资产公允价值以及作为基础持续计量的净利润。
然而，在增值的资产全部处置或负债全部偿还后，子公司可辨认净资产公允价值等于账面价值的情况下，导致公允价值构成与账面价值的构成不同。
确认为留存收益的依据是在增值的资产处置或负债偿还后，要相应调整净利润，减少留存收益，可使其会计处理保持前后一贯性。
[例1]20×7年12月31日，甲公司以20000万元购入乙公司60%的股权，属于非同一控制下的企业合并。
20×7年12月31日，乙公司可辨认净资产的账面价值为30000万元，假定各项资产、负债的账面价值与计税基础相同。
评估后，存货价值增值，账面价值为4000万元，公允价值为5000万元。
其他资产、负债的账面价值与公允价值相同。
甲、乙公司适用的所得税税率均为25%. 根据以上资料，可以看出，合并日乙公司存货的计税基础为4000万元，调整后的账面价值（即公允价值）为5000万元，应纳税暂时性差异为1000万元，据此，应确认递延所得税负债250万元。
调整后，乙公司可辨认净资产公允价值为30750万元（30000＋1000－250）。
合并日，甲公司编制的调整和抵销分录为： （1）合并日乙公司可辨认净资产账面价值与公允价值差额的调整分录（为了简化举例，子公司净资产不再分项目列示，单位：万元，下同） 借：存货l000 贷：净资产1000 借：净资产250 贷：递延所得税负债250 （2）合并日甲公司投资与乙公司净资产的抵销分录 借：净资产30750 商誉（20000－30750×60%）1550 贷：长期股权投资20000 少数股东权益（30750×40%）12300 [例2]续上例。
假定乙公司20×8年度营业收入为40000万元，营业成本为27000万元，管理费用为5000万元，利润总额为8000万元，所得税费用为2000万元（与当年利润总额配比），净利润为6000万元；假定乙公司在甲公司投资时的存货已全部出售，20×8年新增的资产、负债的账面价值与计税基础相同，会计利润与应税所得额之间也不存在差异，预计未来有足够的应税所得抵扣可抵扣暂时性差异。
根据以上资料，可以看出，由于乙公司在甲公司投资时的存货已全部出售，因此20×8年12月31日乙公司各项资产、负债的账面价值均与计税基础、公允价值相同，不存在暂时性差异，原确认的递延所得税负债需要全部转回。
20×8年度乙公司按甲公司投资时资产、负债公允价值为基础计量的净利润为5250万元（6000－1000＋250）；可辨认净资产账面价值为36000万元（30000＋6000），可辨认净资产公允价值也为36000万元（30750＋5250）。
20×8年，由于乙公司在甲公司投资时的存货已全部出售，在其个别利润表中，应将存货公允价值高于账面价值的差额l000万元，调增营业成本（不再调增存货）；由于成本增加导致利润总额减少，还应同时调减递延所得税费用250万元。
20×8年12月31日，甲公司编制的调整和抵销分录为： （1）甲公司投资时乙公司可辨认净资产账面价值与公允价值差额的调整分录 ①调整上年末净资产（由于存货已全部出售，不再调增存货账面价值，而是调增2008年营业成本） 借：营业成本1000 贷：净资产（年初）1000 ②调增上年末递延所得税负债，同时调减上年末净资产 借：净资产（年初）250 贷：递延所得税负债250 ③20×8年末暂时性差异为零，调减递延所得税负债；同时由于20×8年利润总额减少，调减递延所得税费用 借：递延所得税负债250 贷：所得税费用250 以上会计分录也可以合并编制： 借：营业成本l000 贷：净资产（年初）750 所得税费用250 乙公司调整后的年初可辨认净资产账面价值为30750万元（30000＋1000－250），与上年年末调整后的可辨认净资产账面价值相同。
乙公司调整后的营业收入为40000万元，营业成本为28000万元，管理费用为5000万元，利润总额为7000万元，所得税费用为l750万元（与当年利润总额配比），净利润为5250万元。
（2）甲公司20×8年12月31日编制合并财务报表的相关抵销分录 ①采用权益法确认甲公司20×8年投资收益的调整分录 借：长期股权投资3150 贷：投资收益（5250×60%）3150 ②20×8年12月31日甲公司投资与乙公司净资产的抵销分录 借：净资产36000 商誉（23150－36000×60%）1550 贷：长期股权投资（20000＋3150）23150 少数股东权益（36000×40%）14400 （利润表的抵销会计分录略） 三、内部交易业务的所得税费用调整 在母子公司发生内部交易业务的情况下，母公司编制合并财务报表时抵销了资产或负债中包含的未实现的内部利润，导致合并后资产或负债的账面价值与计税基础不同，同时也应抵销相应的所得税费用。
如果母、子公司的所得税税率不一致，应按抵销内部利润的主体适用税率计算确定应抵销的递延所得税资产或递延所得税负债。
值得注意的是，在编制合并财务报表时，抵销的债权债务，不应确认暂时性差异，也不应确认递延所得税资产或递延所得税负债。
否则，将导致合并财务报表的净利润发生不恰当的变动，给母公司调节利润创造了政策空间。
[例3]假定母公司为金融企业，20×8年12月31日向其全资子公司发放了l0000万元的短期贷款，未计提资产减值准备。
母公司适用的所得税税率为25%，子公司适用的所得税税率为15%. 在编制合并财务报表时，应抵销母公司的贷款10000万元，抵销子公司的短期借款10000万元。
在这种情况下，合并财务报表中应视为母公司未确认贷款，子公司也未确认借款，贷款和借款的账面价值与计税基础均为零，不存在暂时性差异，也不需要确认递延所得税资产和递延所得税负债。
[例4]沿用例2资料。
20×8年12月，甲公司向乙公司销售一批商品，不含增值税的销售价格为2000万元，销售成本为1600万元，货款至年末尚未收到，计提坏账准备60万元；乙公司购入商品当年未出售，年末计提存货跌价准备20万元。
20×9年，乙公司将上年所购商品全部出售，在结转营业成本的同时结转存货跌价准备，并向甲公司支付了全部货款（假定不考虑增值税因素）。
甲公司适用的所得税税率为25%，乙公司适用的所得税税率为15%. （1）20×8年12月31日，甲公司编制的相关抵销分录如下： ①抵销应收、应付账款 借：应付账款2000 贷：应收账款2000 ②抵销甲公司计提的坏账准备 借：应收账款——坏账准备60 贷：资产减值损失60 ③抵销乙公司存货中包含的内部利润 借：营业收入2000 贷：营业成本l600 存货400 ④抵销乙公司计提的存货跌价准备 借：存货——存货跌价准备20 贷：资产减值损失20 ⑤抵销20×8年合并财务报表的所得税费用 由于甲、乙公司各为独立的纳税主体，20×8年甲公司个别报表已按实现的销售利润400万元确认了所得税费用，并计提了坏账准备60万元，应收账款账面价值为1940万元，计税基础为2000万元，已确认可抵扣暂时性差异60万元，并确认递延所得税资产l5万元（60×25%）；乙公司购入的存货尚未销售，年末计提了存货跌价准备20万元，从其个别报表来看，该批存货的账面价值为1980万元，计税基础为2000万元，已确认可抵扣暂时性差异20万元，并确认递延所得税资产3万元（20×15%）。
在编制合并财务报表时，应收账款的账面价值和计税基础均为零，甲公司个别报表中确认的递延所得税资产15万元应予以转回；合并存货的账面价值为1600万元（合并中抵销了未实现内部利润400万元和计提的存货跌价准备20万元），计税基础仍为2000万元，合并财务报表中存货形成可抵扣暂时性差异400万元，应确认递延所得税资产，并相应调减递延所得税费用。
由于抵销的未实现内部利润属于母公司个别报表中确认的利润，因而应按母公司适用的所得税税率确认递延所得税资产并冲减所得税费用100万元（400×25%）。