关于企业分立会计处理的探讨

关于企业分立会计处理的探讨

摘要：至今为止，企业会计准则中并没有涉及企业分立方面的内容，官方也对此也没有相关规定出台。在实务中，随着企业并购重组的愈发频繁，企业分立项的会计处理也越来越受到关注。企业分立是否也存在着同一控制下的与非同一控制下的之分？构成业务与不构成业务的企业分立有何

不同，等等。文章就企业分立的相关会计处理进行探讨。

关键词：企业分立;业务;会计处理

中图分类号：F275 文献识别码：A 文章编号：1001-828X （2016）005-0000-02

一、企业分立的定义

企业会计准则中没有涉及企业分立问题，以下两份官方文件对企业分立进行了定义：

《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）：“分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立”。

《关于做好公司合并分立登记支持企业兼并重组的意见》（工商企字[2011]226号）：“公司分立可以采取两种形式：一种是存续分立，指一个公司分出一个或者一个以上新公司，原公司存续;另一种是解散分立，指一个公司分为两个或者两个以上新公司，原公司解散”。

企业分立，是指一家公司（被分立企业）将其全部或部分资产（全部或部分资产与负债）分离出去成立一家或一家以上的新企业（分立企业），且被分立企业的净资产减少，即分立企业的股权由被分立企业的原股东拥有。

提示：如果被分立企业的净资产减少为零，即意味着被分立企业进行了解散。

二、企业分立的会计处理（假设不考虑递延所得税问题）

（一）分立企业的会计处理

会计处理的关键点包括：从被分立企业中分离出去的部分资产（或部分资产和负债）需要判断是否构成了业务;如果构成了业务，从分立企业的角度应该视同或比照企业合并进行会计处理，并且需要判断是否属于同一控制下的企业合并;如果未构成业务，则作为资产购买进行会计处理。

其会计处理基本判断如下：

1.确定新设企业（这里的新设企业虽又称之为分立企业，但新设企业可能不仅包括从被分立企业中分离出去的资产，还包括从被分立企业的股东或其他投资方新投入的资

产）取得被分立企业原有的部分资产、负债是否构成业务。

2.如果构成了业务，那么，在经济实质上相当于新设企业作为一个会计主体通过企业合并取得了被分立企业的部分资产、负债。既然认定为企业合并（这里是强调运用类似于企业合并的会计政策进行会计处理，而不能简单地理解成企业合并），那么就需要进一步判断其合并类型。

如果属于非同一控制下的企业（吸收）合并（如：A公司将其部分资产、负债分离出去而设立了B公司;在分立之前，A公司60%股权为甲公司拥有，40%股权为乙公司拥有，分立后，乙公司不再拥有A公司股权，而B公司的股权全部为乙公司拥有。再如，A公司是甲公司的全资子公司，A公司通过分立与其他投资方（与甲公司、A公司不存在关联关系）设立了B公司，其他投资方拥有了B公司过半数股权。再如，A公司不存在控股股东或实际控制人，现A公司通过分立而设立了B公司。等等。这些均属于非同一控制下的企业合并。），新设企业应按公允价值确认和计量从被分立企业分离出来的相关资产和负债。

借：相关资产

贷：相关负债

实收资本

资本公积――资本溢价

需要指出的是，分立企业既然属于新设企业，那么在初始确认时，其权益项目不可能涉及留存收益。

如果属于同一控制下的企业（吸收）合并（如：A公司将其部分资产、负债分离出去而设立了B公司;在分立之前，A公司60%股权为甲公司所有，40%股权为乙公司拥有;分立后，甲公司与乙公司仍然按照60%与40%享有B公司股权。再如，A公司是甲公司的全资子公司，A公司通过分立与其他投资方（与甲公司、A公司不存在关联关系）设立了B公司，但甲公司拥有了B公司过半数股权。等等。这些情形都属于同一控制下的企业合并。），新设企业如何确认和计量从被分立企业分离出来的相关资产、负债？

按照一般原理，既然认定为同一控制下的企业合并，分立企业应该按原账面价值确认和计量从被分立企业取得的

相关资产和负债。作为新设企业在初始确认和计量时通常应当以投资者投入的相关资产（和负债）的公允价值（或评估价值）进行会计处理，但这是基于除同一控制下企业合并以外的其他各种背景下的相关规定，如果新设企业取得相关资产和负债是基于同一控制下企业合并的背景，只要新设企业的实收资本是在对净资产公允价值（或评估价值）的基础上确定的，其对应的相关资产和负债仍然应该按其原账面价值

计量，其差额作为资本公积（资本溢价）处理（注：这种理解也被不少人士所认可，这些人士中不乏一些在国内业界有较高声望的中介机构或专业人士）。

但是，如此处理可能导致以下两个问题：一是如果新设企业不仅包括从被分立企业取得的相关资产和负债，还包括从其他方取得的相关资产和负债，后者应该自然按公允价值（或评估价值）确认和计量，而前者还是按所谓的原账面价值进行会计处理，这应该是不符合财务会计的一般原理（在同一时点上，对相同的资产和负债进行初始计量时不能由于其投资者不同而采用不同的计量属性）;二是假如新设企业的实收资本以公允价值（或评估价值）计量，而公允价值（或评估价值）又高于净资产的原账面价值，如果以原账面价值确认和计量相关资产和负债，那么分立企业确认的实收资本将大于账面净资产，其差额该如何处理？如果冲减资本公积（资本溢价），这就导致了资本公积（资本溢价）可能出现负数，而资本公积（资本溢价）不允许出现负数，如果直接冲减留存收益，也将导致留存收益为负数，作为新设企业在新设这一时点上的留存收益应该为零。所以，以上处理是值得商榷的。如果按照公允价值（或评估价值）进行会计处理可能更为恰当。这里虽然按公允价值（或评估价值）对相关资产和负债进行确认和计量，这不能简单地理解为违背了同一控制下企业合并的处理原则，而应该理解成