企业财务制度改革的理性分析与现实选择

财政部企业司贾谌袁海尧学诗

赖永添吴子云王国航红绢

企业财务规章制度是国家财政法规的有机组成之一，我国现行的企业财务制度体系是从1993年开始实行的，它以《企业财务通则》为统帅、以十大行业财务制度为主体构成（以下统称为“企业财务制度”）。10余年来，国家宏观经济体制和企业微观环境已经发生了重大变化，目前除了少数仍然基本按照计划经济体制实施财政管理的军工等企业以外，对多数企业而言，它已成为“鸡肋”----弃之诚然可惜，留之基本无用。然而，根据我国国情，企业财务制度在现阶段尚不能彻底退出历史舞台，仍然需要保留一个历史时期。因此，企业财务制度亟需与时俱进，进行全面改革，实现制度创新。

第一部分企业财务制度改革的回顾与现状

一、企业财务制度改革的历史成就

1992年初，党的十四大召开和南巡讲话，使我国的改革开放和经济建设进入了快车道。十四届三中全会确定了建立社会主义市场经济体制的基本目标，随着经济体制改革的全面推进，企业财务制度改革的浪潮由此掀起。财政部通过全面改革企业财务管理模式、方法，建立新的企业财务制度体系，促进现代企业制度的建立，推动企业自我发展。回顾改革历史，其改革成就主要体现在以下几个方面：

（一）改变企业财务制度散乱状况，统一行业企业财务制度。《企业财务通则》经过国务院授权后由财政部颁发，是国所有企业必须遵循的财务规章。以此为基础，财政部将国民经济进一步归类，统一制定了大体雷同的10个行业企业财务制度，并形成企业财务制度法规体系的主体容。当时形成的行业财务制度，归并了原先按照不同所有制、不同组织形式、不同经营方式和不同行业分别制定的互不通用的企业财务制度，从而改变了企业财务制度散乱状况。

（二）改革资金管理模式，建立资本金制度。发展市场经济，建立现代企业制度，企业投资主体逐步多元化，企业财务管理必须明晰企业产权。为此，企业财务制度顺应经济体制改革的潮流，打破了计划经济时代形成的企业资金划分为流动资金、固定资金、专项资金三段管理，实行专款专用、各自平衡的模式，规定企业总资产对应的资金来源分为负债和所有者权益两部分，其中所有者权益包括资本金、资本公积金、盈余公积金、公益金等，而资本金分为国家资本金、法人资本金、外商资本金、个人资本金和集体资本金，由此建立了便于明晰产权的资本金制度。

（三）改革固定资产管理制度，促进企业技术进步。一是大围调整固定资产标准，将企业固

定资产的标准调整为：使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、设备以及虽不属于生产经营主要设备，但单位价值在2000元以上，且使用年限超过二年的物品；二是大幅度加快固定资产折旧速度，包括将固定资产使用年限平均缩短20%多，并且制定固定资产折旧年限的弹性区间，由企业自行选定具体的折旧年限，同时规定在国民经济中具有重要地位、技术进步快的某些行业企业固定资产可以实行加速折旧政策；三是对企业下放固定资产处置权，企业可以依法对固定资产进行转让、出租、变卖、抵押、对外投资，也可以根据经营需要购建、改良固定资产；四是根据资本保全原则改革固定资产核算办法，包括固定资产折旧、损失不再冲减固定基金（即资本金），转让、经营等收益不再增加固定基金，固定资产折旧后不实行折旧基金制度，取消提取大修理基金的办法，修理费用作为期间费用处理等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映，1994年全国国有企业固定资产原值3.30万亿元，平均折旧率7.0%，比折旧制度改革前的1992年提高1.5个百分点，增加折旧495.09亿元，同时企业固定资产规模大幅度增加，增幅超过30%，比折旧制度改革的前两年增加了一倍多。固定资产管理制度的改革，有力地支持了企业技术改造。

（四）实行制造成本法，改革成本费用管理制度。一是改革传统采用的完全成本法，规定企业产品成本计算到制造成本为止，将与企业产品生产不直接或者关系不密切的费用作为期间费用处理；二是适应市场竞争需要，建立坏账准备金制度，允许所有企业提取一定比例的坏账准备金、商品流通企业同时提取商品削价准备金；三是整顿财务秩序，规定企业业务招待费统一实行在分档控制的标准据实列支的办法；四是取消按销售收入提取技术开发费的做法，规定企业技术开发、新产品试制等所有收益性支出，全部作为期间费用处理；五是调整费用开支围，将养老、待业等社会保险费用从营业外支出改列管理费用，对企业长期借款应付利息的处理也进行了调整等等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映，1994年全国国有工业企业制造费用在产品成本中的比重为17.34%，比财务制度改革前的1992年下降2.76个百分点，大量费用直接转为期间费用，不再按照产品摊销，工业企业14个行业除石油、冶金、烟草以外，销售利润率全部下降，有效地在制度上克服了虚增企业利润的弊端。

（五）改革财务报告制度，建立新的企业财务评价指标。企业财务制度对企业财务决算制度进行了彻底改革，采用国际通用的企业会计报表格式，并规定企业应当编写财务状况说明书，同时建立了财务评价指标体系，从企业偿债能力、资产营运能力和企业盈利能力三个方面总结和评价企业的财务状况和经营成果，实现国民经济各行业之间财务信息的可比性，并便于满足企业开展国、国际市场融资和商业经营的信息需要。

二、企业财务制度改革的历史经验

企业财务制度实行以上改革，不仅具有划时代的现实意义，而且积累了丰富的可供借鉴的历史经验。

经验之一：企业财务制度改革离不开经济体制改革的推进。1978年以来，我国以国有企业改革为中心的城市经济体制改革逐步深入，从扩大企业经营自主权到企业承包经营责任制，从企业承包经营责任制到企业转换经营机制，从企业转换经营机制到建立现代企业制度，实现了经济体制改革的三大跨越。为适应经济体制改革的需要，财政部先后出台了企业基金、利润留成、利改税以及企业自主经营、股份制改造等一系列财务制度，在此基础上，从1993年开始，相继制定并实施了《企业财务通则》、分行业财务制度和企业部财务制度指导性意

见，初步形成了我国的企业财务制度框架体系。实践证明，企业财务制度改革与国家的经济体制改革密不可分，紧密相联，企业财务制度体系的建立是国家经济体制改革推进的结果。

经验之二：企业财务制度改革必须与财政、金融、税收、劳动等改革相配套。经济体制改革的核心是调整国家与企业的利益关系，而利益关系的调整必须通过企业财务制度改革才能实现，触一发而动全身。如国家与企业利润的分配，税收政策的调整，劳动关系的改变，价格杠杆的运用等改革无不体现在财务制度的改革上。因此，企业财务制度必须与一系列紧密相连的改革相配套，相辅相成，互为依存。

经验之三：企业财务制度改革，应当循序渐进，不能急于求成。20多年来的改革实践证明，我国经济发展的历史，就是企业的改革史，每一关键时期的重大改革，必将带来利益的调整，而利益的调整又间接影响改革的进程，企业财务制度作为利益调整的基本手段，无不发挥其特有的作用。企业财务制度改革伴随着国家经济体制改革的脚步，踏实地跨过由计划经济走向市场经济的每一个台阶。

三、企业财务制度面临的问题

企业财务制度是在建立社会主义市场经济体制初期制定的，在统一国企业财务政策、建立资本金制度、建立企业财务评价指标体系等许多方面打破了计划经济管理的框框，但是仍然受到“财务决定税收，财务决定会计”的观念局限，其主要容仍然是直接对企业交易、会计要素进行确认、计量。现在看起来，从形式到容都已经落后于改革的步伐，面临许多问题，突出表现在以下几个方面：

（一）国家税收制度逐步健全，财务制度的纳税扣除职能被取代。企业财务制度是从1993年7月1日执行的，财政部门同时行使企业所得税管理职权与企业财务管理职权。但是从1994年1月1日起全国实行税制改革，企业所得税管理职权划归税务机关，《企业所得税暂行条例》统一了资企业税制，虽然企业收入、成本、费用、损失的确认、计量基本按照财务制度执行，但规定了企业个别纳税调整事项。2000年5月16日国家税务总局发布《企业所得税税前扣除办法》，对企业纳税扣除事项全面作出规定，从而彻底取代了企业财务制度的税收职能。对于企业财务制度尚未涉及的企业住房制度改革、资产重组、企业改制、职工保险制度改革等领域，在财政部逐步完善财务规定的同时，相关税收制度随后也逐个补充，使企业纳税调整事项越来越多。

（二）会计职能逐步回归，吸纳了企业财务制度关于企业交易、会计要素的确认、计量的容。1993年实行的“两则两制”是并行的，随着企业会计准则逐个发布，特别是2000年统一制定《企业会计制度》，企业财务制度规定的确认、计量容全部纳入了会计准则和会计制度之中。按照财政部的规定，《企业会计制度》最终将在2005年之前全面推行。对于执行《企业会计制度》的企业，除了一些诸如职工福利分配货币化改革、产权制度改革等相关财务政策以外，现行的企业财务制度确实可以退出历史舞台了。

（三）国家经济体制改革深化，企业产权制度对健全出资人财务职能提出新的要求。2003年，根据党的十六大决定，国务院颁发了《企业国有资产监督管理暂行条例》，并设立了同时“管人、管事、管资产”的国有资产监督管理机构，政府分离了出资人与社会管理者之间的不同职能。企业财务制度是在“政资不分”的计划经济体制下形成的，没有区分出资人财