高新技术企业研发费用的财务核算

一、企业研发费用

企业研发费用，指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用。企业研发费用包括：研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用；用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用；用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等；研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用；通过外包、合作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用；与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。

二、高新技术企业研发费税务处理和会计处理差异

依据（国税发〔2008〕116号，下称“116号文”），“在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴”可以加计扣除，因此，企业为在职直接从事研发活动人员列支或缴纳的虽与工资额密切相关的费用，如职工福利费、职工教育经费、工会经费、养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金等“三费、五险、一金”均不可以加计扣除。另外，由于116号文规定必须是“在职直接从事研发活动人员”，所以，即使是直接从事研发活动的，但属于非在职的临时外聘研发人员，或者是为研究开发活动提供直接管理和服务的人员，这部分人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴等也不可以加计扣除。由于116号文规定“专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费”可以加计扣除，所以，一方面，即使是企业用于研发活动的仪器、设备，但用于这些仪器、设备运行的维护、维修、改建、改装等费用（包括期间费用和资本化费用）不可以加计扣除；另一方面，企业用于研发活动的非仪器、设备类的其他固定资产的折旧费、租赁费，以及发生的维护、维修、改建、改装等费用（包括期间费用和资本化费用）也不可以加计扣除，如用于研发活动的房屋、建筑物及汽车等交通运输工具；此外，既用于研发活动又用于一般生产的仪器、设备的折旧费和租赁费以及发生的维护、维修、改建、改装等费用，因并非专用也不可加计扣除。116号文规定：“专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费”可以加计扣除，所以，企业用于中间试验和产品试制设备的调整及检验费，样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等不可以加计扣除。依据116号文，“研发成果的论证、评审、验收费用”可以加计扣除，所以，研发成果的评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用不可以加计扣除。由于116号文没有规定与研发活动直接相关的其他费用可以加计扣除，所以，企业发生的与研发活动虽有直接关系的一些其他费用也不可以加计扣除，如会议费、差旅费、办公费、通讯费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。对企业研发活动依法取得知识产权后，在境内外发生的知识产权维护费、诉讼费、代理费、“打假”及其他相关费用的支出，应从管理费用中据实列支，不应归集为研究开发费用，也不可以加计扣除。116号文第八条规定：“法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税税前扣除的费用和支出项目，均不允许计入研究开发费用。”所以，企业发生的即使按照《企业会计准则》或《企业会计制度》规定可以列入成本或费用，但按照税法规定不可以在所得税税前扣除的成本、费用，均不可以按照研究开发费实行加计扣除。如企业为研究开发支付的新产品设计费、新工艺规程制定费或资料翻译费等因没有合规票据而不可以税前扣除的部分；又如，因发放给研发人员的工资、薪金未依法履行代扣代缴个人所得税的义务而不可以税前扣除的部分。

三、企业研发费用的账务处理

会计的计量总是依托于会计确认，确认的不同也决定了计量的差异。可以看出，企业在对研究与开发费用进行处理时，有以下三种方法：（1）全额费用法，即将研究与开发费用全部作期间费用，在发生时直接计入当期损益。（2）全额资本法，即将研究与开发费用在发生期内归集起来，待开发成功并投入使用时列作无形资产，分期摊销。（3）成果决定法，即在研究开发费用发生期内，设置多栏式账户专门记录其相关支出，最后按研究与开发活动的成果来决定采用何种处理方法。倘若已经取得成果并预计能够产生收益时，就将相关支出全部资本化；反之则将其全部费用化，计入当期损益。就我国来说，各类企业应该根据行业特点和自身的情况来选择合适的方法，但需强调的是同行业应该采取大致相同的方法，在不

高新技术企业研发费用的财务核算

周雁凌

（上海新兴医药股份有限公司上海200135）

摘要：企业的科技创新能力是其核心竞争力的主要来源之一。为了提高科技创新能力，越来越多的企业建立起自己的研发机构，加大了对科技的投入，企业的研发费用占企业支出的比重不断增大，对企业现时业绩和未来业绩都产生很大的影响。会计和税收分别遵守不同的原则，会计核算遵循一般的会计原则，真实、完整地反映企业的财务状况，经营业绩；而税收是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应交纳的税款，对于研发费用同样如此。但对于企业自身来说，研发活动从广义上说是一种投资行为，因此，对研发活动的投入，具有资本追逐利润的本质，从预算到使用，研发费用都必须服从于企业追逐利润的总体目标。

关键词：科技创新能力；企业研发费用；会计角度；税法

作者简介：周雁凌（1975-），女，上海人，会计师，研究方向：企业内部控制。

周雁凌：高新技术企业研发费用的财务核算

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企业研究Business research

总第402期

第12期2012年6月

同行业，则可以酌情选择：（1）若研发费用支出较小，可以采取全额

费用法。这一般应用于传统产业，

它遵照了会计的“重要性”原则，即在不影响会计信息真实性的情况下，适当简化核算并反映。（2）研发费用比重较大的企业，则采取成果决定法。这主要应用于大中型高新技术企业。如果宣告失败的开发活动，由于时间长且成本大，采用全额费用法使得当期利润的波动过于剧烈时，可以考虑

列作

“待摊费用”，在尽可能短的时间内分期摊销，并在会计报表中如实披露该项目的有关内容、失败成本处理方法及其对利润的影响程度等，以便有关方面详细了解企业的真实财务状况。（3）目前，有的企业专门以研究开发或是提供先进的生产技术为主，在这些以研究开发为主要业务活动的单位，可以采用全额资本法，将研

发费用全部计入无形资产成本。

如果研究开发活动失败，则应将失败成本全部、及时地转入管理费用。由于全额费用法是传统的记账方法，且在会计制度上与会计准则上有明确的规范，本文不作更多的阐述。而全额资本法，其实质就是把研发时发生的所有支出都列作资产，这种方法简单且适用面不广。所以，下文将重点讨论成果

决定法。

成果决定法，笔者认为当今大多数高新技术企业可以采用此方法。高科技产业其本身的制造费用相对较低，间接费用相对较高，所以，包含在间接费用内的研发费用就有必要按照相关的作业分别进行归集，然后，再根据最后的研发结果，来决定费用的分配。这是作业成本思想的体现。由于研究开发并不一定能最终取得成果，所以，在处理研发费用时，应该分别对待开发不成功与开发成功两种可能。当然，不管研究开发是否成功，在最初的研发期间并不能知道未来的结果，但是研究开发费却发生了，所以需要有一个过渡账户来登记这笔费用。笔者认为较为合适的账户是“长期待摊

费用———研发费用”，即在费用发生期，作会计分录：借记“长期待摊费用———研发费用”，贷记相应科目。

四、不同研发项目的费用分配

每年所得税清算之时，需提供可加计扣除研究开发费用情况归集表，如公司有不同的研发项目，每个研发项目的实际费用的归

集，可参考产品成本的品种法，在研发支出—费用化下设材料、

燃料、动力费用三级科目，再根据项目名称设置四级科目来归集，发生的直接材料等费用能明确对象的直接计入该项目费用。有共同分担或不能明确分配的间接费用，在研发支出—费用化下设的工资、折旧等三级科目归集，应按照一定的比例进行分摊，该比例的确认应该根据不同企业的实际情况确定，笔者认为较为简单的是根据研发项目的预算情况，每个项目占总预算的比率来计算归集间接费用。需要说明的是高新技术企业资质认定中一条重要的标准就是研发费用支出必须每年达到全年销售收入的一定比例。（1.最近一年销售收入小于5,000万元的企业，比例不低于6%；2.最

近一年销售收入在5,000万元至20,000万元的企业，比例不低于

4%；3.最近一年销售收入在20,000万元以上的企业，比例不低于3%。），这就要求我们会计发挥监督、核算的职能。既满足研发费用税前加计扣除50％，又能使企业达到高新技术企业的标准，享受15％的优惠税率。

参考文献：

[1]财政部CPA 考试委员会.会计[M].中国财政经济出版社，2011

序号

费用项目

发生额合计

A 新药项目

B 新药项

目

1一、研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用

7005002006

二、直接从事研发活动的本企业在职人员费用

30010020012三、专门用于研发活动的有关折旧费30102016四、专门用于研发活动的有关租赁费31220五、专门用于研发活动的有关无形资产摊销费

31225六、专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费

1551027

七、研发成果论证、鉴定、评审、验收费用

40182229八、与研发活动直接相关的其它费用0.30.10.235合计数（1+2+3 (34)

1091.3

635.1

456.2

说明：项目“一”是直接在账面反映的金额，而“二”—“八”项目是无法

在A 、B 两个项目中直接区分，根据年初的预算，A 项目占总预算的1/3，B 项目占总预算的2/3，按照这个比率在此两个项目中分摊的。

例表（简表）

万元

办法，真实反映国有资产使用情况，动态反映国有资产的存量分布

管理和经营状况。

2.准确界定产权对产权界定要按照“谁投资、谁受益、谁所有”的原则进行，对投资主体不清的所有者权益和有异议的产权，由国有资产管理部门调查处理，对一时难以弄清的，可转作待界定资产管理。

（三）维护企业职工对改制和产权转让的知情权

在改制过程中，要尊重并扩大企业职工对改制和产权转让的知情权，要充分相信群众、依靠群众。企业是改制的主体，职工是改制的主人，职工对企业改制最有发言权。

国企改制方案必须提交企业职工代表大会或职工大会审议，充分听取职工意见。职工安置方案需经职代会审议通过后方可实施。这样才能确保国有资产在广大职工的有效监督之下。

综上所述，在企业改制过程中，防止国有资产流失，是一项复杂的系统工程，需要各方面相互配合，加强监督。只要我们能够严格按照法律法规规定的程序进行企业改制，逐步做到国有资产所有权、使用权、收益权、处置权的统一，强化国有资产管理，就可以有效防止国有资产的流失，进而推进整个国民经济的持续健康发展。

（下转第56页）

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