2020年中级会计师 会计实务 第20讲_长期股权投资的初始计量

第一节　长期股权投资的范围和初始计量2【考点 】长期股权投资的初始计量（★★★）2发行权益性工具（ ）合并方以 作为合并对价的借：长期股权投资【取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的可辨认净资产的账面价值“权益份额”+商誉份额（即 ） 最终控制方收购被合并方形成的 】　贷：股本【发行的股票数量×每股面值】——倒挤差额 资本公积 股本溢价【 】发行费用 银行存款【股票 】【提示】股本溢价不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

5-12×1663010000000【教材例 】 年 月 日，甲公司向其母公司乙发行 股普通股（每股面值为 元，每股公允价值为 元），取得母公司乙拥有对丙公司 的股权，并于当日起能够对1 4.34100%2×16630丙公司实施控制。

合并后丙公司仍维持其独立法人地位继续经营。

年 月 日，乙公司合并财务报表中的丙公司净资产账面价值为 元。

假定甲公司和丙公司都受乙公司最终同一控40000000制，在企业合并前采用的会计政策相同。

不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司在合并日应确认对丙公司的长期股权投资，初始投资成本为应享有丙公司在乙公司合并财务报表中的净资产账面价值的份额，账务处理为：借：长期股权投资 丙公司 ——40000000　贷：股本 10000000——30000000 资本公积 股本溢价 【提示】合并方发生的 以及其他相关 ，于发审计、法律服务、评估咨询等中介费用管理费用生时计入当期损益。

借： 管理费用　贷：银行存款以上费用是为企业合并而发生的初始直接费用，要注意与 发行权益性证券和债务性工具等直接相关的交易费用冲减相区分。

如果是发行股票作为合并对价支付给证券公司等的交易费用，应当“资本公积——股本溢价”倒挤入“应科目；而如果是发行债券作为合并对价的，则交易费用应付债券——利息调整”科目。

·2017【例题 多选题】（ 年）下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确的有（ ）。

A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益【答案】 ABC“——【解析】选项 ，与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减 资本公积 ”D股本溢价 ，资本公积不足冲减的，调整留存收益；选项 ，合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应记入 资本公积 资本溢价 股本溢价 ，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

“——/”·2018201811【例题 单选题】（ 年）丙公司为甲、乙公司的母公司， 年 月 日，甲公司以银700060%100行存款 万元取得乙公司 有表决权的股份，另以银行存款 万元支付与合并直接相关的中介费用，当日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账面价值为 万元。

不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成9000本为（ ）万元。

A.7100B.7000C.5400D.5500【答案】 C=【解析】同一控制下企业合并，长期股权投资的初始投资成本 被投资方相对于最终控制方而言=9000×60%=5400的净资产账面价值份额 （万元）。

·200820×7320【例题 单选题】（ 年） 年 月 日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。

合并中，甲公司发行本公司普通股 万股（每股面值 元，市价为 元），10001 2.160%3200作为对价取得乙企业 股权。

合并日，乙企业的净资产账面价值为 万元（相对于最终控制方3500而言），公允价值为 万元。

假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。

不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（ ）万元。

A.1920B.2100C.3200D.3500【答案】 A=【解析】本题属于同一控制下的企业合并，长期股权投资的初始投资成本 被投资方相对于最终控制方而言的净资产账面价值份额，因此甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本 =3200×60%（万元）。

=1920【讲解顺序调整说明】关于“企业通过多次交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并”的会计处理，我们在讲完“权益法”后再学。

·201911【例题 单选题】 年 月 日，甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内乙公司持有A70%201711的 公司 股权（系乙公司 年 月 日从集团外部取得）。

为取得该股权，甲公司增发 10001850万股普通股股票，每股面值为 元，每股公允价值为 元；另支付承销商佣金 万元。

甲公司取得该股权时， 公司相对于最终控制方而言的可辨认净资产账面价值为 万元，公允价值为 A900012000A200A 万元，乙公司与 公司编制合并报表时确认商誉 万元，假定商誉未发生减值，甲公司和 公司采用的会计政策及会计期间相同，不考虑相关税费等其他因素。

甲公司取得该股权投资时应确认的资本公积为（ ）万元。

A.5500B.7550C.5450D.5650【答案】 C【解析】同一控制下企业合并计入资本公积的金额为长期股权投资初始投资成本和发行权益性证=9000×70%+200=6500券面值之差并扣除支付承销商佣金的金额。

长期股权投资初始投资成本 （万=6500-1000×1-50=5450元），甲公司取得该股权投资时应确认的资本公积 （万元）。

相关会计分录如下：借：长期股权投资 6500　贷：股本 1000 资本公积 股本溢价 ——5500借：资本公积 股本溢价 ——50　贷：银行存款 502.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并， 应当按照确定的企业 作为长期股权投资的初始购买方合并成本投资成本。

长期股权投资同一控制下企业合并非同一控制下企业合并理念权益结合法购买法计量原则账面价值公允价值投资方合并方购买方被投资方被合并方被购买方初始投资成本取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的可辨认净资产账面价值份额 最终控制方收购被合并方时形成+的商誉合并成本（购买成本）企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券或债务性工具的 之和。

公允价值购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应予发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计入权益性工具或债务性工具的初始确认金额。

【链接】与同一控制下企业合并处理原则相同。

也就是说，为进行企业合并而发生的直接相关费用，应记入 ；而为发行股票和债券而支付给证券公司的交易费用，应分别冲减“ 管理费用资本公”（不足冲减的，冲减留存收益）和“ ”科目。

积——股本溢价应付债券——利息调整【提示】无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

借：长期股权投资 【老母鸡】 应收股利【肚子里的鸡蛋】　贷：付出资产或承担负债的公允价值购买方式会计处理借：长期股权投资1.现金　贷：银行存款2.存货借：长期股权投资　贷：主营（其他）业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）借：主营（其他）业务成本　贷：库存商品3.固定资产、无形资产借：固定资产清理 累计折旧　贷：固定资产借：长期股权投资　贷：固定资产清理 应交税费——应交增值税（销项税额）借：固定资产清理　贷：资产处置损益借：长期股权投资 累计摊销　贷：无形资产 应交税费——应交增值税（销项税额） 资产处置损益4.投资性房地产借：长期股权投资　贷： 其他业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额）——借：其他业务成本　贷：投资性房地产借：公允价值变动损益 其他综合收益　贷：其他业务成本5.金融资产借：长期股权投资　贷：其他债权投资 交易性金融资产 投资收益借：其他综合收益　贷：投资收益【提示】交易性金融资产的公允价值变动损益不再转入投资收益；如果是其他权益工具投资，则不计入投资收益，而是计入留存收益。

6.发行债券借：长期股权投资　贷：应付债券 面值—— 利息调整——发行债券相关手续费、佣金等费用：借：应付债券 利息调整——　贷：银行存款7.发行股票借：长期股权投资　贷：股本 资本公积 股本溢价——发行股票相关手续费、佣金等费用：借：资本公积 股本溢价——　贷：银行存款【教材例 】 年 月 日，甲公司取得了乙公司 的股权，并于当日起能够对乙公5-32×1633170%司实施控制。

合并中，甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表所示。

合并中，甲公司为核实乙公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对乙公司的资产进行评估，支付评估费用 元。

假定合并前甲公司与乙公司不存在任何关联方关系。

不考虑相关税费等其他因素影响。

1000000甲公司支付的有关资产购买日的账面价值与公允价值2×16年 月 日 单位：元331项目账面价值公允价值土地使用权（自用）20000000（成本为 ，累计摊销 ）300000001000000032000000专利技术8000000（成本为 ，累计摊销 ）10000000200000010000000银行存款80000008000000合计3600000050000000分析：本例中因甲公司与乙公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。

甲公司对于合并形成的对乙公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。

甲公司应进行的账务处理为：借：长期股权投资 乙公司 ——50000000 累计摊销 12000000 管理费用 1000000　贷：无形资产 40000000 银行存款 9000000 资产处置损益 14000000【例题 单选题】（ 年） 年 月 日，甲公司以定向增发 万股普通股（每股·20192×181115001680%300面值为 元、公允价值为 元）的方式取得乙公司 股权，另以银行存款支付股票发行费用万元，相关手续于当日完成，取得了乙公司的控制权，该企业合并不属于反向购买。

当日，乙公司所有者权益的账面价值为 万元。

本次投资前，甲公司与乙公司不存在关联方关系。

不考虑其12000他因素，甲公司该长期股权投资的初始投资成本为（ ）万元。

A.9600B.9900C.9300D.9000【答案】 D【解析】甲公司取得乙公司的股权属于非同一控制下的企业合并，长期股权投资的初始投资成==1500×6=9000本 付出对价的公允价值 （万元）。