法本-浅析税务稽查法制化

内容提要

新征管法实施细则第九条规定：“稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉”。税务稽查在维护税收秩序、查处和打击税收违法行为，保证税法的贯彻实施等方面，发挥了不可替代的重要作用。而湖南省地方税务局在全省范围全面实施“阳光稽查”模式，使税收行政执法与纳税服务有机结合起来，有效的加强了税收法制化、科学化、精细化管理。但是，在现实工作中逐步暴露出来的一些问题严重地影响了税务稽查职能的充分发挥，现本人就自己在稽查局工作多年的经验就税务稽查法制化浅谈一些自己的看法。

关键词：税务稽查法制化

Contents abstract

New advertise for a tube a method ordinance nine regulation rules settle:"Auditor bureau particularly the department steal a tax, evade make track for to pay to owe a tax and cheat the check of case of the tax, anti- tax place.The nation tax administration bureau should be explicit demarcation Department of Taxation and auditor bureau of job, avoid a job cross".Tax administration auditor at maintenance revenue from tax order, check place and stroke revenue from tax illegal behavior, assurance carry through of tax law implement etc., exertive can't act for of importance function.But Hunan province place Department of Taxation at whole province the scope be overall implement"sunlight auditor" mode and make the revenue from tax administration enforce the law with pay tax service organic knot put together, valid of strengthenned revenue from tax legalization, scientific, fine turn management.But, in the reality the work gradually expose come out of some problem seriously influence tax administration auditor working talent of full exertive, now oneself at auditor bureau work experience for several years tax administration auditor legalization shallow talk some oneself of viewpoint.

Keywords: Tax administration Auditor Legalization

目录

一、税务稽查的概念和意义意 (1)

二、税务稽查法制化的重要性 (1)

三、税务稽查法制化的根本原因 (2)

四、推进税务稽查法制化的措施 (4)

参考文献 (4)

浅析税务稽查法制化

新征管法实施细则第九条规定：“稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉”。税务稽查在维护税收秩序、查处和打击税收违法行为，保证税法的贯彻实施等方面，发挥了不可替代的重要作用。而湖南省地方税务局在全省范围全面实施“阳光稽查”模式，使税收行政执法与纳税服务有机结合起来，有效的加强了税收法制化、科学化、精细化管理。但是，在现实工作中逐步暴露出来的一些问题严重地影响了税务稽查职能的充分发挥，现本人就自己在稽查局工作多年的经验对税务稽查法制化浅谈一些自己的看法。

一、税务稽查的概念和意义

税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的税务检查处理工作的总称。税务稽查既是对纳税人经济活动、财务状况和纳税情况的一种检查监督，也是对税务机关自身贯彻税收政策、执行征管制度的一种自我检查监督。根据税收征管法的规定，税务机关有权进行下列检查：（1）检查纳税人的帐簿、记帐凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证和有关资料。行使此项职权时，可以在纳税人、扣缴义务人的业务场所进行，必要时，也可以将纳税人、扣缴义务人以前会计年度的帐簿、记帐凭证、报表和其他有关资料调回税务机关检查，但必须向纳税人、扣缴义务人开付清单，并在3个月内完整退还。（2）到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况。（3）责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料。（4）询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况。（5）到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料。（6）经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款帐户许可证明，查核从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户；查核从事生产经营的纳税人的储蓄存款，须经银行县、市支行或者市分行的区办事处核对，指定所属储蓄所提供资料。税务稽查包括日常稽查、专项稽查、专案稽查等。税务稽查的基本任务是：依照国家税收法律、法规，查处税收违法行为，保障税收收入，维护税收秩序，促进依法纳税，保证税法的实施。税务稽查必须以事实为根据，以税收法律、法规、规章为准绳，依靠人民群众，加强与司法机关及其他有关部门的联系和配合。税务稽查工作应当按照确定稽查对象、实施稽查、审理、执行等程序分工负责，互相配合，互相制约，以保证准确有效地执行税收法律、法规。税务稽查的意义是税收经济职能得以实现的重要手段；是税收征管工作的重要组成部分，是税收征收的重要补充和保证；是监督纳税人、扣缴义务人按照税收法律、法规履行纳税义务和扣缴义务的有效工具；是完成税收任务，保证财政收入的重要环节；是严肃税收法纪，保证税收法律、法规顺利贯彻的有力保障。

二、税务稽查法制化的重要性

1、税务稽查法制化是发展经济促进改革的客观要求。我国目前正处在社会主义的初级阶段，人们对经济利益的追求表现为对价值和货币的追求。不同的商品生产者和经营者，为了获得更大的物质利益，必然采取种种手段进行竞争，包括正当手段和不正当手段。然而，任何不平等的竞争都违背商品经济的基本原则，侵害其它商品生产经营者的合法权益，诱发经济秩序的混乱和社会财富的浪费。税收较好地体现了国家调节资源、产业、分配、消费诸环节宏观意图，为规范市场经济机制的运行起着保障作用。明确和强化税务稽查执法责任，可以有效地通过税务稽查严格执法，惩处一些不合法的竞争行为，保证国家宏观调控的奏效。这对于解决当前税负不平、分配差距悬殊的矛盾，约束不同的利益主体具有重要的意义。

2、税务稽查法制化是依法治税的客观要求。从税收征管实践看，税法弱化的原因是比较多的，但其中一条重要的原因就是税务稽查执法责任不明确，少数稽查人员在稽查办案中有法不依，违法不究，执法不严，处罚偏轻。这些问题很容易使纳税人产生侥幸心理，助长违法获利的欲望，诱使下次继续发生偷税问题。因此，

明确和强化税务稽查执法责任，有利于促进依法办案，打击税收违法活动，从经济上削弱、瓦解纳税人违法活动的思想动机。

3、税务稽查法制化是加强税务机关廉政建设的客观要求。税务机关作为经济执法和综合监督经济的部门，能否廉洁奉公，不仅关系到税务队伍自身的形象，也直接关系到政府声誉。由于税务稽查工作处在打击税收违法行为的第一线，易受社会不正之风的影响。明确税务稽查执法责任，一是可以有效地规范稽查人员的执法行为，使其按执法规程工作，防止弄权渎职；二是可以利用税务稽查工作对征收、管理工作人员的工作质量进行考核监督，形成税务系统内部的权力制衡机制，约束税务人员的执法行为，实现税务管理工作的规范化、科学化。

三、税务稽查法制化的根本原因

1、税务稽查机构的行政执法主体地位不明确，影响了工作的开展。①大多数发达国家的税务稽查模式，基本上实行完全独立于征收系统之外的稽查模式，即将税务稽查与税务征收机构分别设置。另一方面，西方部分国家赋予了税务稽查更高的地位和权利，即设立税务警察机构。如德国等国家普遍设立的税务违法案件调查局，它是一个不配备武器、不授予警衔的税务警察机构，具有警察、检察和行政三种职能，兼具税官和警官的双重身份。而我国国地税局是以行政区划分为框架设置，稽查局对外挂牌，有执法资格，但他隶属于同级国地税局和地方行政领导。各级税务稽查局是所在行政区域国地税局的下属机构，许多方面不能独立执法，影响了征管、稽查互相监督制约机制作用的发挥。由于地方党政出于某些利益考虑有时干预税务行政执法，不同程度上也影响了税务稽查职能作用的发挥，税收执法的刚性受到削弱，弱化了税务稽查的效力②。税收执法工作，一般分为征、管、查三块，但这只是一种相对的划分，很难在实际工作中把三者截然分开。要提高稽查工作效率，更好地发挥作用，不能就稽查谈稽查。一些稽查方面的问题，深层次讲又是涉及到整个税收工作的问题，必须征、管、查统一考虑。目前征收机关的征收权与稽查机关的稽查权没有法定化，没有从根本上形成相互制约相互监督的机制，稽查机关同时行使着征管和稽查两大职能，使职能不能得到很好的发挥。征管部门同稽查部门之间存在着业务交叉、职责不明确、责任验证界定的现象。“以查促管”难以实现，容易产生以权谋私和滥用权力现象。③由于税务稽查工作始终围绕着收入任务而展开，日常检查划归征管部门，弱化偷逃税打击力度。目前对纳税人的纳税申报资料，税务部门没有科学合理的软件，而人工分析又流于形式，难有成效，征管部门即使得到稽查部门提供的征管建议和稽查信息，也没有很好落实，以致于出现纳税人屡查屡犯，影响了稽查执法，特别是有任务的情况下，稽查和征管部门矛盾更大，常出现争抢税源情况，征管部门往往不愿向稽查提供案源信息，而稽查部门则抓大放下，鞭打快牛，一心盯着规模大、经济效益好的纳税人去查，而对一些缴税较少的纳税人则有所放松，即使出现问题查补的数额也不大，导致稽查部门职能偏向，从而使少数纳税人的偷税行为无法得到有效打击。

2、税务稽查工作得不到有效的司法保障。作为税务稽查，是税收工作征、管、查的最后一道环节，处在风口浪尖，也是税收工作的最后一道防线，必然容易成为征纳关系矛盾和法律法规冲突的焦点，《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保责权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质押权、留置权执行。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款，没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。税务机关应对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。”但税务机关在行使税收优先权的过程中存在以下几个问题：1、欠缴税款的纳税人在缴纳所欠税款前优先清偿了无担保债权或发生在后的抵押权、质权、留置权而使所欠税款不能足额受偿时，税务机关应如何行使税收优先权，我国法律未作出明确规定，税收优先权流于形式，难予付诸实践。2、《中华人民共和国民事诉讼法》第九十四条第四款规定：“财产被查封、冻结的，不得重复查封、冻结。”表面上看，税收优先权由于与不得重复执行的矛盾而无法执行，实则不然。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第102条规定：“人民法院对抵押物，留置物可以采取财产保全措施，但抵押权人，留置权人有优先受偿权。”如果税款发生在先，则较之抵押权、质权、留置权有优先性，利用逻辑推理的方法可推断出税务机关仍可行使税收优先权，可以从被人民法院采取保全措施而查封、冻结的财产中优先受偿，但这仅仅是逻辑推理，法律没有明文规定。

3、税务机关在行使税收优先权时，极有可能与担保物权设定在后的抵押权人，质权人、留置权人发生权利争议，尤其是质权人、留置权人对欠缴税款的纳税人的财产尚处于一种占有和控制的状态，税

务机关如果对抵押权人、质权人、留置权人占有和控制的欠缴税款纳税人的财产采取强制执行措施来行使税收优先权的话，稍有不慎，就会有损于交易安全和经济信用制度，不利于争议得到公正、合理、彻底的解决。

4、《税收征管法》第五十条规定：“欠缴税款的纳税人，因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产，而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条，七十四条的规定行使代位权，撤消权。税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。”值得一提的是：如果欠缴税款的纳税人（即〈合同法〉中的所谓债务人）的其他的债权人先与税务机关行使代位权而致税务机关无法行使代位权或虽行使代位权但不足以清偿纳税人所欠税款，法律应如何处理，则没有明确规定。

5、《税收征管法》第七十三条只规定了税务机关在执法中银行和其他金融机构有责任和义务给予支持和配合，而对于其他部门在税务行政执法中不予配合的问题，征管法及实施细则却没有规定相对应的法律责任。在实践中，由于银行和其他金融机构顾及自身的利益，害怕对自身管理或经营造成影响，往往采取消极态度不予明确的支持和配合。常常导致税务机关执法的延缓，甚至中断。虽然征管法规定了不履行义务应承担的法律责任，但税务机关因权利的限制、证据的采集、行为主观上是否为故意、部门之间的关系协调等等因素，致使对银行和其他金融机构处罚难执行更难。而对那些不履行义务单位的行为未规定相应的法律责任，即使对方明确表示不予配合，税务执法部门也只能望洋兴叹，无计可施。如海关不配合税务机关阻止未结税清款、滞纳金，又不提供担保的纳税人或者他的法定代表人出境的。结果，往往是该取的证取不了，使该受到查处的税务违法行为不了了之。

3、税务稽查在实际工作中无法对纳税人偷税罪定性 1、对“不申报”行为的定性问题。《税收征管法》第六十四条第二款的不申报行为和第六十三条的偷税行为在行政处罚上相同，之所以单独规定“不申报”行为的行政处罚种类、幅度，正是由于《刑法》第201条认为“不申报”行为不构成偷税，无论不申报的金额有多大，比例有多高也不构成偷税罪，这就造成在某种程度上鼓励以“不申报”方式偷税，大大歪曲了刑法设定偷税罪的立法本意。2、对“虚假纳税申报”的定性问题。纳税人生产经营后，能按照税务机关的规定进行纳税申报，但未如实申报，或申报不准确，按照《税收征管法》第六十三条的规定，则属于偷税行为，构成犯罪的要追究刑事责任。但如果该纳税人自开业经营后一直不申报，且金额、比例均达到偷税罪的标准，却不构成偷税，更谈不上偷税罪。3、对“偷税数额，比例标准，受行政处罚次数”的界定，从《刑法》第201条的规定来看，至少存在以下四个漏洞：一是偷税数额占应纳税额30%以上且偷税数额在1万元至10万元的情形，二是偷税数额占应纳税额10%至30%且偷税在10万元以上的情形，三是应纳税额是否包含国、地税所有税种在内的全部应纳税额，四是“受行政处罚次数”法律没有明确规定是在一年内还是更长的时间，不具有操作性。一些稽查人员在接触到这类案件时就产生一种消极思想：“反正也不归我们处理，我们查不查都一样。”使一些稽查人员只停留在一般性的稽查工作上，对税务违法案件和相关的法律、法规不作深层次的研究。

4、由于税务机关缺乏必要的法定权力和手段，在查处税务违法案件和收缴税款、罚款工作中也存在着很多的困难。由公、检、法等司法部门转办的案件，也是稽查的重要案源。这些案件查处时间要求紧，绝大部分案件已经进入司法程序，有些案件的侦查已经进入了倒计时。而稽查部门在查处这些案件时，仍然必须按照稽查规程操作，跟不上转办的时间要求。在审理环节，法定程序一道不能少，如果偷税额达到一定数量，还必须通过案件审理委员会审理通过，方可下达处理、处罚决定书，开始执行。这一轮程序下来，司法部门早已将该案“盖棺定论”了，因为司法机关每一部门均有案件限办时限的，等税务机关去执行税款时，说不定当事人早已锒铛入狱，到那时，早已没有税款。而协查案件难执行，网上协查是金税工程的重要组成部分，在处理这些协查事务的同时，也给稽查带来了一些特定的案源，这些案源的稽查时间存在不确定性，有的案件时间跨度相当长，甚至有1994年新税制改革刚开始期间的案件。查处这样的案件，有时被查企业的情况已经发生了各种变化，有些企业已经变更，有些企业已经注销。尽管调查取证难是明摆着的，但案情是明确的，有案不查是不行的，追根又溯源，到最后问题是查清了，可税款入库谈何容易。另一方面，由于现行企业假帐、两套帐现象严重，外调已成为取证的重要手段之一，基层受人力、物力、财力所限。尤其是经费短缺现象严重，导致无法每个案件都能达到外调，造成取证难，证据不确凿，最终无法定性执行。

现行税务稽查范围的界定不利于调动税务稽查人员的积极性和提高稽查人员业务素质。税务稽查的范围：包括税务法律、法规、制度等的贯彻执行情况，纳税人生产经营活动及税务活动的合法性，偷、逃、抗、骗、

漏税及滞纳情况，但日常检查与稽查到底是什么关系，在全国也是一个普遍性的问题，日常检查范围的界定和专业稽查的界定，从理论上是什么概念，从实践上怎么界定，总是含糊不清，存在你争我夺。

四、推进税务稽查法制化的措施

1、制定相关法规，明确税务稽查机构在税务行政执法中的主体地位。建立集税务稽查、税务检察和税务治安为一体的现代化税务稽查机构，使之成为名符其实的、能够独立行使税务行政执法权的税务司法机构。

2、建立一支与现代税务稽查机构相适应的税务稽查队伍。实行等级稽查员制度，明确各级稽查人员的职责和权限，从法律上承认稽查人员的行政执法行为，同时制订相应的考核、晋升制度。这样既可以保证税务稽查人员行政执法的质量，又能促进稽查人员不断提高自身的素质。

3、赋予税务稽查机构必要的司法权，以维护税务稽查工作的正常开展。除了《征管法》所明确的税务稽查权限外，还应赋予税务稽查人员刑事侦查权，尽快建立税务司法保障体系，建立税务警察，保证涉税犯罪案件的移交。面对我国已加入WTO的现实，政府对社会经济的管理手段越来越集中地表现到税收上来，而税务稽查正是这种管理职能中最集中、最有效的手段，面对经济结构的重新调整，经济规模的发展壮大，税收环境将更加复杂，一些不法纳税人“反稽查”的能力会进一步增强，建立税务警察已成为完善和深化稽查体制改革的重要内容。随着经济的发展,经济活动日益复杂化,纳税人偷逃税的手段也日益隐蔽化,税务稽查人员由于受到权限的限制,一般来说,各国税收征管法规中规定的稽查人员的权限只有索取纳税资料权、查账权等权限,不具有搜查住所权、封存帐簿权、查封财产权等权利,所以难以介入对税收犯罪的查处。而司法部门虽具有刑事侦察权,但由于调查税收犯罪是一项专业技术性很强的活动,并且与其它刑事犯罪相比较,发案的量很大,侦破工作所需的技术和人力都是普通的警察部门所难以胜任的。这样,集稽查与警察于一身的税务警察这一产物就出现了。税务警察的一般含义是指拥有刑事侦查权的税务人员。目前,建立税务警察已成为市场经济发达国家一种普遍的现象。它的产生和出现,是与各个国家打击税收违法犯罪紧密联系在一起的。密切部门配合，搞好中间环节的衔接沟通工作，以保证税务稽查执法的刚性。想要有力打击涉税违法犯罪行为，就必须及时取得确凿足够的证据，而只有赋予税务稽查人员在查处涉税案件时具有的刑事侦查权，才能确保这一点。税务警察的设立，首先会对强化税务稽查的执法权限、强化税务稽查的执法手段、加大监督惩处力度、加快税务稽查法制化的进程起到巨大的推动作用；同时，也只有加强税务机关内各职能部门的衔接与配合，才能避免涉税案件在移送司法部门之后税款不是被截留就是以非法所得上缴当地财政的被动局面。

4、以法律的形式规范税务稽查工作程序和稽查人员的执法行为。对此，国家税务总局于１９９５年制定的《税务稽查工作规程》作出了比较明确的规定。但是，对于应由司法机关查处的税务违法犯罪案件，改由税务稽查机构直接查处，并直接向人民法院起诉，既能节约时间、减少环节，又能及时、有效地打击税务违法犯罪行为，还能更快地把税款收缴入库。

5、通过与《行政诉讼法》、《行政处罚法》和《国家赔偿法》等有关法律、法规接轨，形成对税务稽查的监督制约机制，也是税务稽查法制化建设不可缺少的内容。

参考文献：

①朱广涛、杨京：《为解决“执行难”献策》，《人民法院报》2000年12期

②袁森庚：《税务稽查证据问题分析》，《扬州大学税务学院学报》，2002年3月，第7卷第1期

③陈伟鸿：《建立独立于国、地税系统的新型税务稽查体制》，2001年5期

④王新民，万建军：《当前税务稽查存在的问题及其对策》，《财经信息》2000年9期

⑤余小元：《浅谈建立科学的税务稽查体系》，《江西审计与财务》2001年4期

⑥郭庆旺罗宁：《税务稽查税收优惠与税收流失研究》，《财经论丛》，第1期(总第93期)，2002年

1月

⑦金人庆：《当代中国税收要论》人民出版社 2002年版

⑧宋效中：《反偷逃税与税务稽查》，机械工业出版社 2006年版

⑨刘绪东：《税务稽查知与行》，湖南师范大学出版社 2006年版

⑩黄达琴：《税务稽查安全分析与对策研究》，湖南科学技术出版社 2005年版