低碳经济下碳排放权的会计确认与计量

低碳经济下碳排放权的会计确认与计量

作者：乔艾雯田建勇

来源：《时代经贸》2011年第12期

【摘要】从《京都议定书》到哥本哈根联合国气候变化大会，环境问题备受关注，发展低碳经济已经成为当前的全球性共识，中国的实体经济企业和国际碳排放交易商从碳排放权交易中获取了利润。但我国的会计准则体系并未将有关碳排放权交易的确认、计量等相关会计处理以及信息披露作详细说明。本文初步探讨低碳经济下碳排放权的会计确认与计量等相关问题。

【关键词】碳排放权；确认；计量

一、低碳经济下的碳排放权交易概述

（一）低碳经济

所谓低碳经济，是指在可持续发展理念指导下，通过技术创新、制度创新、产业转型、新能源开发等多种手段，尽可能地减少煤炭石油等高碳能源消耗，减少温室气体排放，达到经济社会发展与生态环境保护双赢的一种经济发展形态。发展低碳经济，一方面是积极承担环境保护责任，完成国家节能降耗指标的要求；另一方面是调整经济结构，提高能源利用效益，发展新兴工业，建设生态文明。这是摒弃以往先污染后治理、先低端后高端、先粗放后集约的发展模式的现实途径，是实现经济发展与资源环境保护双赢的必然选择。在2009年12月丹麦哥本哈根联合国气候变化大会上，国务院总理温家宝发表了重要演讲，承诺到2020年，中国发展低碳经济的战略目标要将单位GDP二氧化碳排放在2005年的基础上降低40%至45%。“十二五”规划也明确表示中国将积极促进低碳经济发展。

（二）碳排放权交易

碳排放权交易的一般做法是：政府机构评估出一定区域内满足环境容量的二氧化碳最大允许排放量，并将其分成若干排放份额，每个份额为一份碳排放权。政府采取公开竞价拍卖、定价出售或无偿公配等方式将排放权有偿出让给碳排放者，碳排放者购买到碳排放权后，可进行碳排放权买入或卖出。碳排放权交易是一种碳减排购买协议，即合同一方通过支付从另一方获得二氧化碳减排额，用于减缓二氧化碳效应从而实现减排目标。通过清洁发展机制CDM，我国企业可将碳排放权出售并获得收入。目前，我国企业主要是通过与国际碳基金合作的方式参与CDM项目。

二、碳排放权的确认与计量

（一）碳排放权的确认

根据《企业会计准则——基本准则》的规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。资产的确认除了符合上述定义之外，还需同时满足以下两个条件：与该资源有关的经济利益很可能流人企业；该资源的成本或者价值能够可靠地计量。对于我国企业而言，碳排放权是一种特殊的经济资源，这一资源由于CDM项目的实施以及获得会付出代价而具有价值，同时又因为减排空间有限而具有稀缺性，因而碳排放权是一种有价值的稀缺资源，应当作为一项资产在会计系统中予以确认和计量。

1.碳排放权不能确认为存货

根据《企业会计准则第1号——存货》的规定：“存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。”存货的基本特点一是其为有形的实物资产，二是企业持有存货的最终目的是为了出售。碳排放权不能确认为存货，首先，碳排放权不属于企业日常活动范畴，不符合会计准则对存货“在日常活动中持有”的定义；其次，碳排放权不是有形的实物资产，不符合传统的对存货的理解。

2.碳排放权应确认为无形资产

根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定：“无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”无形资产具有以下特征：①由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源；②无形资产不具有实物形态；③无形资产具有可辨认性；④无形资产属于非货币性资产。目前，在我国企业会计准则中对无形资产的定义与国际会计准则基本一致，碳排放权也符合我国无形资产的定义。笔者认为，应当把碳排放权作为无形资产在会计上进行确认，在会计科目的设置上，在一级科目“无形资产”下设置二级科目“碳排放权”。

3.碳排放权的确认条件

碳排放权应当在符合无形资产定义的前提下，同时满足以下两个确认条件时，才能予以确认：①与该资产有关的经济利益很可能流入企业。目前，我国企业主要是通过与国际碳基金合作的方式参与清洁发展机制CDM。通过CDM机制，我国企业可将碳排放权出售并获得收入。同时，CDM项目必须要经过严格的审核程序，且碳排放权还要通过专门机构的核证才能出售，与之有关的经济利益才很可能流入企业。②该无形资产的成本能够可靠地计量。碳排放权作为一种无形资产，其相关的开发支出包括相关的CDM项目开发费用、核证费用、手续费和相关人员工资等，是能够可靠计量的，也是符合无形资产资本化的相关条件的。

（二）碳排放权的初始计量和后续计量

对于确认为无形资产的碳排放权，应当按照实际发生的各项成本进行初始计量，其整个开发过程中主要发生以下费用：开发中介的服务费用（包括制定开发方案、估计减排量、起草项目文件等）、联合国CDM执行理事会注册费用、专门机构的核证费等。

在后续计量中应当按照企业的实际排放量对碳排放权进行摊销，这部分摊销额应直接计入当期损益。由于碳排放权是一种有价值的稀缺资源，并且其价值有自然增值的属性，因此不需要进行无形资产减值测试。

另外，对于政府无偿分配给企业排放权的情况，尽管企业的取得成本为零，其初始计量价值也为零，但无偿取得的排放权及其使用情况应当作为表外信息进行披露。

参考文献：

[1]企业会计准则2006[M].经济科学出版社,2006.

[2]企业会计准则讲解2006[M].人民出版社,2006.

[3]王艳,李亚培.碳排放权的会计确认与计量[J].管理观察,2008(12).

[4]郝玲,涂毅.碳排放权会计处理初解[J].新理财,2008(08).