浅谈如何加强舞弊审计

浅谶麴衙加强舞弊审诗

口高志英

一、优化舞弊审计环境——加强内控制度

现代审计是建立在内控制度基础上的抽样审计，要合理确定审计程序的标准和范围，使审计活动有效率，关键在于评价内部控制的有效性。内部控制是一个企业中防范舞弊最基本的措施，有效的内控制度可以将舞弊的大门封住，降低舞弊的机会。就舞弊审计而言，要真正达到舞弊审计的最后效果，即杜绝公司的舞弊，就必须在公司内部有完善的内部控制。

而我国目前的现状，企业的内部控制环节非常薄弱，这使得在社会经济现象日趋复杂的情况下，舞弊审计的进行非常困难，从注册会计师的方面看，亦难以将其风险控制在一定范围之内，从而抑制了我国舞弊审计的发展。因此，完善企业的法人治理结构，消除内部人控制等现象，切实建立起有效的内控制度是舞弊审计得以发展的基础。

二、确立“舞弊三角”的舞弊风险评价模式

２００２年１０月１５日，美国注册会计师协会（Ａ１ＣＰＡ）颁布了《审计准则第９９号——考虑财务报告中的舞弊》（ＳＡＳＮｏ．９９）。以增强注册会计师执行财务报告审计时发现和揭露上市公司财务报告舞弊的能力。准则中提到的“舞弊三角”的舞弊风险评价模式为我国反财务报告舞弊准则的完善提供了一条新的思路。

回顾我国发生的一系列财务报告舞弊案例不难发现，很多上市公司舞弊往往借助关联交易等复杂的会计手段，例如郑百文为了“扩大”销售收入，大量采用了与银行和供货商之间的所谓“三角交易”。因此，仅仅通过查找舞弊产生的痕迹来发现舞弊则显得比较无力。新准则提出的“舞弊三角”的舞弊风险评价模式试图从舞弊产生的根源人手查找舞弊，而非舞弊产生的表面结果，该准则建议注册会计师将足够的注意力放在舞弊产生的主要条件上，即压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。这将为我国反财务报告舞弊准则的完善提供了一条新的思路。

三、加强我国注册会计师的职业怀疑精神

注册会计师在审计每个项目时都要保持高度的职业怀疑精神，不能推测管理层是诚实可信的，应首先考虑是否有舞弊的嫌疑。在我国，“银广夏神话”的破灭和“中天勤的崩塌”充分暴露了我国注册会计师缺乏必要的职业怀疑精神。随着我国证券法规和民事诉讼的不断完善，注册会计师正面临着更为严重的法律诉讼风险，从这个角度出发，增强职业怀疑精神也是保护自己的重要手段。

四、引入对上市公司管理层逾越内控行为的实质性测试

我国上市公司财务报告舞弊中高层管理人员几乎都是主角。在郑百文财务造假案及银广夏、东方电子事件的舞弊中，公司最高管理层事先知情甚至亲自策划。

现代财务报告在很大程度上依赖于管理层估计，其做出的许多判断或假设将对资产价值、具体交易的认定、重要应计负债等会计估计产生重大影响，并可能进一步牵涉到会计假设或会计估计的重大调整。为此，我们可借鉴美国注册会计师协会颁布的ＳＡＳＮｏ．９９建议的评估管理层逾越内控风险的审计程序：

①检查特殊分录和其他调整。

②对会计估计进行复核以检查其倾向性，包括对重要的管理层判断和假设进行“追溯复核”。

③对大笔非正常交易的业务合理性进行评估，而其中最引人注目的举措是第一次在审计准则中明确引入对管理层假设和判断的“追溯复核”的审计测试。

此外，还要求注册会计师对以前年度的财务报告中的重要会计估计，特别是对管理层假设或者判断最为敏感的项目进行“追溯复核”，利用事后优势以确定与之相关的管理层的判断和假设是否存在倾向性，有效阻止那些隐藏在财务报告中的舞弊行为。

五、深刻理解科学发展观、全面提高审计监督水平

科学发展观的提出，将会对我国改革和发展的实践产生根本性、全局性的重大影响，也必将对审计事业的发展和创新提出新的更高的要求，因此，把全面、协调、可持续的发展观深入贯彻到审计实践中去也势在必行。

１．只有树立科学发展观，才能树立正确的审计理念，明确审计监督重点。科学发展观的提出，要求审计打破原有的思维定式和方法，使审计“服务经济、服务大局”的作用得到更高层次的发挥；同时要求审计机关根据政府的工作重点和资金走向，加强审计跟踪和监督，开展审计调查，突出对重点部门、重点领域、重点资金的审计，突出对人民群众关心、社

２００５／０１／总第２８３期晒

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