包装物押金的税收处理与会计处理

包装物押金的税收处理与会计处理

包装物是为包装本企业产品而储备的各种容器如桶、箱、瓶、坛、袋等，其范围包括：

1.生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；

2.随同产品出售不单独计价的包装物；

3.随同产品出售单独计价的包装物；

4.出租或出借给购买单位使用的包装物。

上述四种情形只有第三种和第四种涉及税收问题，前两种作为产品组成部分或不单独计价，没有形成单独的收入，所以不涉及税收问题。

一、下面我们先来探讨包装物押金的税收规定。

由于包装物的押金只是企业为保证包装物的及时回收而向购货方（使用者）收取的保证金，在包装物回收后还要返还给购货方。所以，暂时收取的押金是不征税的，但为堵塞税收漏洞，对逾期包装物作了特殊规定。

1.在什么情况下对包装物押金征税。

《国家税务总局关于印发增值税若干具体问题的规定的通知》（国税发〔1993〕154号）规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。

2.对什么是逾期的界定。

对逾期规定了具体的期限：《国家税务总局关于印发骉增值税问题解答（之一）骍的通知》（国税函发〔1995〕288号）规定，包装物押金征税规定中“逾期”以1年为期限，对收取1年以上的押金，无论是否退还均并入销售额征税。个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限。

3.对酒类产品包装物押金征税的特殊规定。

《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》（国税发〔1995〕192号）关于酒类产品包装物的征税问题规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。

4.逾期包装物押金如何计算征收增值税。

《国家税务总局关于增值税若干征管问题的通知》（国税发〔1996〕155号）规定，对增值税一般纳税人(包括纳税人自己或代其他部门)向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入并入销售额计征增值税。

5.取消逾期包装物周转使用期限较长的押金审批制度，统一押金税收政策。

《国家税务总局关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定，纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税。

6.对包装物押金有关消费税的规定。

《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第十三条规定，实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价，也不论在会计上如何核算，

均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。

消费税和增值税政策对包装物押金的处理是一致的。

二、包装物押金的会计处理。

出借包装物一批，收到包装物押金2000元，收到押金时：

借：银行存款2000

贷：其他应付款2000。

如果出借包装物在未超过一年之内偿还，偿还时记：

借：其他应付款2000

贷：银行存款2000。

如果收取的押金已不再退还或超过一年仍未归还的，应作如下处理：

借：其他应付款2000

贷：其他业务收入1709.4

应交税金——应交增值税（销项税额）290.6。

如果销售的货物是征收消费税的货物（税率为10%），则上述包装物押金还涉及消费税的征收：

借：其他业务支出170.94

贷：应交税金——应交消费税170.94。

三、包装物租金的税收规定。

包装物的业务处理中涉及税收问题的还有包装物的租金收入。企业出租包装物，收到租金时，应借记“现金”或“银行存款”科目，贷记“其他业务收入”、“应交税金”科目。

四、包装物租金的会计处理。

例：某企业从仓库中发出新包装物一批（随同出售的产品），出租给供货单位，包装物成本为6000元，收到租金700元。

借：包装物——出租包装物6000

贷：包装物——库存包装物6000

同时，收到租金：

借：现金700

贷：其他业务收入598.29

应交税金——应交增值税（销项税额）101.71。

《企业会计准则第1号——存货》规定，“企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益”。“包装物”账户下设“库存未用包装物”、“库存已用包装物”、“出租包装物”、“出借包装物”和“包装物摊销”等五个明细账户。鉴于包装物发出核算内容较为复杂，本文拟对包装物发出的核算作一全面的阐述。

生产领用

生产过程中领用包装物的核算应视同生产过程中领用原材料的核算。

【例1】3月29日，企业基本车间生产甲产品领用库存未用包装物10000件，单位成本10元，共计100000元。会计分录为：

借：生产成本——甲产品100000

贷：包装物——库存未用包装物100000

销售领用不单独计价

销售过程中领用不单独计价包装物的核算应视同销售过程中领用原材料的核算。因此，实际工作中，企业应将销售过程中领用的不单独计价包装物按照一次转销法直接计入“营业费用”账户。

【例2】3月31日，企业销售乙产品时，随同产品领用不单独计价包装物一批，总成本8000元。会计分录为：

借：营业费用8000

贷：包装物——库存未用包装物8000

销售领用单独计价

销售过程中领用单独计价包装物的核算应视同出售原材料的核算。因此，销售过程中领用单独计价的包装物收入计入“其他业务收入”账户，出售包装物增值税税率与其所包装产品的增值税税率一致，计算交纳的增值税与产品交纳的增值税一并计入“应交税金——应交增值税（销项税额）”账户。出售单独计价的包装物成本按一次转销法计入“其他业务支出”账户。

【例3】3月31日，企业销售甲产品时，随同产品销售包装物一批。甲产品价款200000元，增值税税率为17%。包装物售价10000元，总成本8000元。收支票一张存入银行。会计分录为：

1．出售商品时：

借：银行存款245700

贷：主营业务收入200000

其他业务收入10000

应交税金——应交增值税（销项税额）35700

2．月末，按一次转销法结转出售单独计价包装物成本：

借：其他业务支出8000

贷：包装物——库存未用包装物8000

需要注意的是，企业在销售过程中，领用包装物不论是否单独计价，都有可能对出售的包装物加收押金。若企业收到退回包装物比照购买新包装物进行账务处理，若客户不退回包装物，则没收押金，扣除增值税和其他价内税后的净额，计入“其他业务收入”账户。

【例4】接【例2】，3月31日，企业销售乙产品时，加收包装物押金11700元。乙产品适用增值税税率为17%，消费税税率为10%。按约定退回时间，客户没有退回包装物，于次月20日，没收加收押金。会计分录为：

1．预收押金：