资产减值会计的探讨

资产减值会计的探讨

一、我国资产减值会计准则的实施与变化过程

国内资产减值会计准则的实施与修订是随着国内企业竞争环境的变化

和对会计信息质量的要求而持续提升的，其经历了可以划分为四个阶

段的发展过程：第一阶段，开始对资产减值准备进行计提。1992年推

行的《股份制企业会计制度》和《外商投资会计制度》先后规定对应

收账款提取坏账准备和不高于账面余额的3%提取坏账准备，后者还要

求于期末对存货实施减值测试并提取跌价准备。后来于1993年施行的

分行业会计制度则规定企业要依照应收账款余额的一定百分比对坏账

准备进行计提。第二阶段，减值提取范围新增加了存货、长短期投资

等方面，扩充了提取的具体范围。财政部于后来出台的《问题补充办法》中又将其他应收款也并入了减值的提取范围。第三阶段，在这个

阶段第一次给出了“资产减值”的概念，并进一步扩大了资产减值的

实施范围。2001年实施的《企业会计制度》中对“资产减值”的定义

进行了明确，同时把固定资产、无形资产、在建工程项目等都纳入了

减值计提的实施范围，还规定了企业应当把资产减值明细表当作财务

报表的第一附表纳入财务报表。第四阶段，系统化地颁布了全新的企

业会计准则，将减值损失的提取领域扩大到绝大多数资产，并构建了

一个系统化的体系。在这个阶段，通过对减值会计在诸如确认、计量、等诸多方面系统梳理和设计，并充分借鉴国际准则，对减值会计业务

形成了系统化的规范，由此形成了一个相对完备的准则体系构建。

二、新会计准则中资产减值准则的构成及特点

在新的企业会计准则中，资产减值准则予以规范的资产有：长期股权

投资项目中的三无部分、以成本法后续计量的投资性房地产、生产性

生物资产、无形资产、矿区权益中的探明部分；其余减值业务，则分

别在各相关资产准则中具体规定，具体有：金融资产、公允价值方法

计量的投资性房地产、消耗性生物资产、融资租赁中的出租人未担保

余值、矿区权益中的未探明部分等。从新的资产减值准则的构成可以

看出：首先，在减值业务计量广度上，减值准则的规范领域已经扩充

到了所有可能产生减值的资产上来，从而避免产生遗漏的状况；其次，在减值的具体界定和计提方法方面来看，《减值准则》中予以规定的

资产统一以可收回金额和账面价值孰低为确定依据，分散规定的减值

准则仍然依资产的特殊特点采取了多种资产减值计量模式；再次，在

对减值业务的会计处理方面，除少数减值业务以外，会计准则明确了

应当设置专门的减值损失项目统一计算所发生的减值损失；最后，新

准则还对资产减值能否转回作了具体规定；对于由《资产减值准则》

规范的减值，一般不允许转回；而对于其他资产项目的减值，通常可

以转回。

三、资产减值会计准则的主要内容及变化

（一）关于资产减值迹象的确定企业难以完全收回其资产的账面价值，就表明了资产有可能有减值迹象。怎样对引致减值的原因实施判定就

成为减值会计的第一项难题；《资产减值准则》对减值迹象的判定使

用了原则方面的表述，而不是以特定资产的实际情况来进行说明。新

准则主要是从外部的市场因素和内部经营因素来判定资产的减值迹象。企业外界的影响因素有资产市场供求的变化、企业外部经营环境变化、市场利率的变化等，内部影响原因则有资产的不适用、资产的预期经

济绩效等原因。减值准则对于减值迹象的判定，还同时列出了详细的

具体说明，另外还规定了企业在存有符合原则性规定的减值原因情况

产生时，也应当做相关测试。这种规定既能体现资产减值迹象的共性，同时有避免了规定过于具体而产生遗漏，从而丧失指导意义的现象。

（二）对于资产可收回金额的规定固定资产等长期性资产的减值处理，减值准则明确了应当采用账面价值与可收回金额孰低的计量方法措施；新准则中明确规范，可收回金额按企业资产的公允价格扣除处置费用

后的余额同资产预期将来现金流量现值孰高的原则计量。新准则应用

公允价值计量手段取代老准则中“出售价格”，更加科学和富有操作性。减值准则还同时规定只要可收回金额中任意一个大于其账面价值，就能够说明资产没有减值，无需再进行减值测试。可收回金额中公允

价格扣除处置费用金额的计算，则是依平等交易中的资产交易价格减去其处置费用来确定。如果资产缺乏相关交易的活跃市场的，则可以以可获得的最优信息为基础，并参照同行类似或同类资产的实际成交价格来确定。对于确实难以准确计量公允价格扣除处置花费后的数额的，则采用以该资产的预期未来现金流量现值当作其可收回金额的确定基础，并规定了企业确定未来现金流量时应考虑的因素、折现率的确定、计量基础等，并提出了具体的操作程序和方法。

（三）对于减值损失的会计处理和转回规定资产减值准则统一了减值损失的具体会计处理并对减值损失是否能够转回进行了具体规定。原有减值规范并未把各项资产的减值损失计入统一的减值损失项目，而新的准则将减值损失统一列入资产减值损失科目，并下设明细科目，这样不仅规范了对于减值损失的计量，实务操作起来更为简单方便。减值准则相较老准则而言，增加了禁止将固定资产等长期性资产减值损失予以允许转回的规定。这样规定虽然稍嫌武断，但实际上是吸取了之前很多企业利用长期资产减值损失的转回调节利润这一漏洞所做出的堵漏。

（四）明确了按照资产组测试减值的方法诸如固定资产、无形资产等长期性质的资产，其以单独一项资产来计算并确定可收回数额通常是有难度的；减值准则增加了以资产组为确定基础测定长期减值损失的办法，使得对减值损失的提取更具有实操性。按照规定，对于这类资产，减值测试应当以资产组为基础。资产组应当为公司内部能够独立发生现金流入的最小资产组，这一认定大大提升了对长期资产测定减值准备的实际操作性。

（五）资产减值准则对于信息披露的规定减值准则所规定的披露相关信息内容十分丰富和广泛。减值准则中测定资产减值的寄来给你方法手段基本是以公允价值手段为主；公允价值手段虽然可以提升会计信息质量的相关水准，但不可避免的给企业人员带来更大操作空间。因此，在这种情况下，要求企业进行充分披露可以很大水准保证会计信息的真实性。减值准则要求公司应当于资产负债表附注中披露依类别