专项用途财政性资金涉税
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【关键词】 政府补助 专项用途财政性资金 会计处理 税 务处理
一、会计分析上要正确理解和把握专项用途财政性资金的 具体规定
从概念上理解，所谓专项用途财政性资金是指企业从县级 以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的具有特定用途 的财政补助资金，例如财政部门拨付给企业用于购建固定资产 或进行技术改造的专项资金、拨付给企业开展研发活动的研发 经费等。专项用途财政性资金在会计核算上属于政府补助的范 畴，应按照《企业会计准则— ——政府补助》的规定进行会计处 理。根据《企业会计准则第 １６ 号— ——政府补助》（２００６）的规定， 政府补助，指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资 产，不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助分为与 资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助，前者指企业取 得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助，后者 指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
结合企业取得的专项用途财政性资金的会计处理，其基本 要点分析归纳如下。
第一，与资产相关的专项用途财政性资金，例如企业取得 的用于购置设备的专项用途财政性资金，不应直接确认为当期 损益，应确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时 起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益 （营业外收入科目）。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、 报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入 资产处置当期的损益。
第四，与收益相关的政府补助。与收益相关的政府补助是 指除与资产相关的政府补助之外的补助。此类政府补助不是以 “购买、建造或以其他方式取得长期资产”作为政策条件或使用 条件。与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关 费用或损失的，在取得时确认为一项负债（递延收益），在确认 相关费用的期间计入营业外收入；用于补偿企业已发生的相关 费用或损失的，取得时直接计入营业外收入。
第二，与收益相关的专项用途财政性资金，应区分以下情 形分别进行会计处理：专项用途财政性资金用于补偿企业以后 期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费 用的期间，计入当期损益（营业外收入）；专项用途财政性资金 用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益 （营业外收入）；已确认的专项用途财政性资金需要返还的，存 在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计 入当期损益；不存在相关递延收益的，直接计入当期损益。
第三，与资产相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是 指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补
助。其中“与资产相关”，是指与购建固定资产、无形资产等长期 资产相关。企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为 当期损益，应当确认一项负债（递延收益），自相关资产形成并 可供使用时起，在相关资产使用寿命内平均分配，分次计入以 后各期的损益（营业外收入）。相关资产在使用寿命结束前被出 售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一 次性转入资产处置当期的损益。
根据会计准则的规定，政府补助应当划分与资产相关和与 收益相关、货币性资产补助和非货币性资产补助，并采用收益 法和总额法分别不同情况进行处理。收益法是指企业将政府补 助计入收益（递延收益或当期收益），而不是计入所有者权益。 总额法是指在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是 作为相关资产账面金额或者费用的扣减。
第一，货币性资产形式的政府补助。企业取得的各种政府 补助为货币性资产的，如通过银行转账等方式拨付的补助，通 常按照实际收到的金额计量；只有存在确凿证据表明该项补助 是按照固定的定额标准拨付的，如按照实际销量或储备量与单 位补贴定额计算的补助，可以按照应收的金额计量。
第二，非货币性资产形式的政府补助。政府补助为非货币 性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的， 按照名义金额计量。政府补助为非货币性资产的，如该资产附 带有关文件、协议、发票、报关单等凭证注明价值的，应当以有 关凭据中注明的价值作为公允价值入账；没有注明价值或注明 价值与公允价值差异较大、但有活跃交易市场的，应当根据确 凿证据表明的同类或似类市场交易价格作为公允价值计量；如 没有注明价值、且没有活跃交易市场、不能可靠取得公允价值 的，应当按照名义金额计量，名义金额即为人民币 １ 元。
贷：递延收益 ２４０ 甲企业购置新设备时： 借：固定资产 ２４０
贷：银行存款 ２４０ 甲企业按月计提折旧时： 借：制造费用 ２
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贷：累计折旧 ２ 借：递延收益 ２
贷：营业外收入 ２ 会计处理上，甲企业全年该项财政性资金应计入营业外收 入 ２４ 万元。 二、税收分析上要正确理解和把握专项用途财政性资金的 具体规定 专项用途财政性资金从税收角度分析应区分两种情形：一 是需要征税的专项用途财政性资金，二是属于不征税收入的专 项用途财政性资金。 关于专项用途财政性资金是否征税的问题，涉及的相关税 收政策较多，财政部、国家税务总局明确了相应规定，但主要有 以下三个文件规定。 首先，企业所得税法及其实施条例规定，国务院规定的其 他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门 规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。２００８ 年 １２ 月，财 政部、国家税务总局联合下发《财政部、国家税务总局关于财政 性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题 的通知》（财税〔２００８〕１５１ 号）。按照此文件规定，财政性资金是 指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷 款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税 和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按 规定取得的出口退税款。此文件主要规定财政性资金的三种情 况：一是企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金 使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额；二 是对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并 经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应 纳税所得额时从收入总额中减除；三是纳入预算管理的事业单 位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由 财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收 入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国 务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 其次，２００９ 年 ６ 月，财政部、国家税务总局联合下发了《财 政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税 处理问题的通知》（财税〔２００９〕８７ 号）规定，对企业在 ２００８ 年 １ 月 １ 日至 ２０１０ 年 １２ 月 ３１ 日期间从县级以上各级人民政府财 政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同 时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得 额时从收入总额中减除：一是企业能够提供资金拨付文件，且 文件中规定该资金的专项用途；二是财政部门或其他拨付资金 的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； 三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。并 强调，根据企业所得税法实施条例第二十八条的规定，上述不 征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时 扣除；用于支出所形成的资产，其计算��
实例分析：甲企业 ２０１２ 年得到当地市级政府财政部门专项 用途财政性资金 ２４０ 万元，用于购置设备改造原有工艺。假设 ２０１２ 年 １ 月利用该项财政性资金购买了 ２４０ 万元的新设备，预 计使用 １０ 年，无残值（为方便分析，假设全年折旧按 １２ 个月计 算）。相关会计处理为（单位：万元）：
甲企业收到资金时： 借：银行存款 ２４０
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ＣＯＮ ＴＥＭ ＰＯＲＡＲＹＥＣＯＮ ＯＭ ＩＣＳ
专项用途财政性资金的涉税分析
○王化敏
（辽宁税务高等专科学校 辽宁 大连 116023）
【摘要】 企业在生产经营活动中，有时会收到各级政府及 部门拨付的专项用途财政性资金， 如何进行会计与税务处理， 如何正确填列企业所得税年度纳税申报表等问题一直是企业 会计人员棘手的难题，也是税务干部在税收征管时常常遇到的 热点问题之一。 本文拟通过实例形式对企业取得的专项用途财 政性资金的会计与税务处理问题作一简要分析。
一、会计分析上要正确理解和把握专项用途财政性资金的 具体规定
从概念上理解，所谓专项用途财政性资金是指企业从县级 以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的具有特定用途 的财政补助资金，例如财政部门拨付给企业用于购建固定资产 或进行技术改造的专项资金、拨付给企业开展研发活动的研发 经费等。专项用途财政性资金在会计核算上属于政府补助的范 畴，应按照《企业会计准则— ——政府补助》的规定进行会计处 理。根据《企业会计准则第 １６ 号— ——政府补助》（２００６）的规定， 政府补助，指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资 产，不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助分为与 资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助，前者指企业取 得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助，后者 指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
结合企业取得的专项用途财政性资金的会计处理，其基本 要点分析归纳如下。
第一，与资产相关的专项用途财政性资金，例如企业取得 的用于购置设备的专项用途财政性资金，不应直接确认为当期 损益，应确认为递延收益，自相关资产达到预定可使用状态时 起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益 （营业外收入科目）。相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、 报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入 资产处置当期的损益。
第四，与收益相关的政府补助。与收益相关的政府补助是 指除与资产相关的政府补助之外的补助。此类政府补助不是以 “购买、建造或以其他方式取得长期资产”作为政策条件或使用 条件。与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关 费用或损失的，在取得时确认为一项负债（递延收益），在确认 相关费用的期间计入营业外收入；用于补偿企业已发生的相关 费用或损失的，取得时直接计入营业外收入。
第二，与收益相关的专项用途财政性资金，应区分以下情 形分别进行会计处理：专项用途财政性资金用于补偿企业以后 期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费 用的期间，计入当期损益（营业外收入）；专项用途财政性资金 用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益 （营业外收入）；已确认的专项用途财政性资金需要返还的，存 在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计 入当期损益；不存在相关递延收益的，直接计入当期损益。
第三，与资产相关的政府补助。与资产相关的政府补助，是 指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补
助。其中“与资产相关”，是指与购建固定资产、无形资产等长期 资产相关。企业取得与资产相关的政府补助，不能直接确认为 当期损益，应当确认一项负债（递延收益），自相关资产形成并 可供使用时起，在相关资产使用寿命内平均分配，分次计入以 后各期的损益（营业外收入）。相关资产在使用寿命结束前被出 售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一 次性转入资产处置当期的损益。
根据会计准则的规定，政府补助应当划分与资产相关和与 收益相关、货币性资产补助和非货币性资产补助，并采用收益 法和总额法分别不同情况进行处理。收益法是指企业将政府补 助计入收益（递延收益或当期收益），而不是计入所有者权益。 总额法是指在确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是 作为相关资产账面金额或者费用的扣减。
第一，货币性资产形式的政府补助。企业取得的各种政府 补助为货币性资产的，如通过银行转账等方式拨付的补助，通 常按照实际收到的金额计量；只有存在确凿证据表明该项补助 是按照固定的定额标准拨付的，如按照实际销量或储备量与单 位补贴定额计算的补助，可以按照应收的金额计量。
第二，非货币性资产形式的政府补助。政府补助为非货币 性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的， 按照名义金额计量。政府补助为非货币性资产的，如该资产附 带有关文件、协议、发票、报关单等凭证注明价值的，应当以有 关凭据中注明的价值作为公允价值入账；没有注明价值或注明 价值与公允价值差异较大、但有活跃交易市场的，应当根据确 凿证据表明的同类或似类市场交易价格作为公允价值计量；如 没有注明价值、且没有活跃交易市场、不能可靠取得公允价值 的，应当按照名义金额计量，名义金额即为人民币 １ 元。
贷：递延收益 ２４０ 甲企业购置新设备时： 借：固定资产 ２４０
贷：银行存款 ２４０ 甲企业按月计提折旧时： 借：制造费用 ２
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贷：累计折旧 ２ 借：递延收益 ２
贷：营业外收入 ２ 会计处理上，甲企业全年该项财政性资金应计入营业外收 入 ２４ 万元。 二、税收分析上要正确理解和把握专项用途财政性资金的 具体规定 专项用途财政性资金从税收角度分析应区分两种情形：一 是需要征税的专项用途财政性资金，二是属于不征税收入的专 项用途财政性资金。 关于专项用途财政性资金是否征税的问题，涉及的相关税 收政策较多，财政部、国家税务总局明确了相应规定，但主要有 以下三个文件规定。 首先，企业所得税法及其实施条例规定，国务院规定的其 他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门 规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。２００８ 年 １２ 月，财 政部、国家税务总局联合下发《财政部、国家税务总局关于财政 性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题 的通知》（财税〔２００８〕１５１ 号）。按照此文件规定，财政性资金是 指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷 款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税 和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按 规定取得的出口退税款。此文件主要规定财政性资金的三种情 况：一是企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金 使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额；二 是对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并 经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应 纳税所得额时从收入总额中减除；三是纳入预算管理的事业单 位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由 财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收 入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国 务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 其次，２００９ 年 ６ 月，财政部、国家税务总局联合下发了《财 政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税 处理问题的通知》（财税〔２００９〕８７ 号）规定，对企业在 ２００８ 年 １ 月 １ 日至 ２０１０ 年 １２ 月 ３１ 日期间从县级以上各级人民政府财 政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同 时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得 额时从收入总额中减除：一是企业能够提供资金拨付文件，且 文件中规定该资金的专项用途；二是财政部门或其他拨付资金 的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； 三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。并 强调，根据企业所得税法实施条例第二十八条的规定，上述不 征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时 扣除；用于支出所形成的资产，其计算��
实例分析：甲企业 ２０１２ 年得到当地市级政府财政部门专项 用途财政性资金 ２４０ 万元，用于购置设备改造原有工艺。假设 ２０１２ 年 １ 月利用该项财政性资金购买了 ２４０ 万元的新设备，预 计使用 １０ 年，无残值（为方便分析，假设全年折旧按 １２ 个月计 算）。相关会计处理为（单位：万元）：
甲企业收到资金时： 借：银行存款 ２４０
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专项用途财政性资金的涉税分析
○王化敏
（辽宁税务高等专科学校 辽宁 大连 116023）
【摘要】 企业在生产经营活动中，有时会收到各级政府及 部门拨付的专项用途财政性资金， 如何进行会计与税务处理， 如何正确填列企业所得税年度纳税申报表等问题一直是企业 会计人员棘手的难题，也是税务干部在税收征管时常常遇到的 热点问题之一。 本文拟通过实例形式对企业取得的专项用途财 政性资金的会计与税务处理问题作一简要分析。