第十三章 债务重组会计处理和税务处理中的差异分析与纳税调整

持不变。
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二、债务重组的税务处理
（二）特殊性税务处理——非股份支付部分

其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得
或损失，并调整相应资产的计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资 产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支 付金额÷被转让资产的公允价值）
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案例分析
可抵扣 72 000
会计 利润
378 000 -56 000
-56 000
应纳税 所得额
450 000 -56 000
-80 000
差异分析 与纳税调 整
+72 000 ——
-24 000
合计
债务重组的差异分析与纳税调整
日期
2014 2015
2016 2017 48 000 24 000 0 0 可抵扣 48 000 转回 24 000
贷：应收账款 资产减值损失
贷：股本/实收资本 资本公积 营业外收入
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一、债务重组的会计处理
（四）修改其他债务条件——不附或有条件
• 债务人 借：应付账款 • 债权人
借：应收账款——债务重组 营业外支出 坏账准备
贷：应付账款——债 务重组
营业外收入
贷：应收账款 资产减值损失
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一、债务重组的会计处理

甲企业的账务处理：

借：库存现金
204 000
营业外支出——债务重组损失10 000


坏账准备
贷：应收账款
20 000
234 000

甲企业的税务处理：债务重组损失=234 000-204 000=30 000（元） 17
案例分析

【例13-2】甲公司欠乙公司购货款35万元。由于甲公司财 务发生困难，短期内不能支付已于20 14年5月1日到期的货
年度纳税申报表。
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案例分析过程
（1） 现因红星公司发生财务困难，于 2014年12月31日进行债务
债务 重组 时
重组，银行同意延长到期日至2018年12月31日，利率降至7%，
免除积欠利息250 000元，本金减至800 000元，利息按年支付， 但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则
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二、债务重组的税务处理
（二）特殊性税务处理——股份支付部分
1.企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税 所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各
年度的应纳税所得额。
2.企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项 业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基 础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保
债务重组的差异分析与纳税调整
日期
2014
账面 价值
72 000
计税 基础
0
期末暂 时性差 异
可抵扣 72 000
△暂 时性 差异
可抵扣 72 000
会计 利润
378 000
应纳税 所得额
450 000
差异分析 与纳税调 整
+72 000
合计
案例分析过程
期末支 付利息
会计处理：
借：财务费用 贷：银行存款 56 000 56 000 （2） 第一年期末（2015年12月31日），按照7%的利率支
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案例分析

甲公司的账务处理：


借：应付账款 贷：主营业务收入
350 000 200 000
1 16 000
应交税费——应交增值税（销项税额）34 000 营业外收入——债务重组利得 借：主营业务成本 120 000

贷：库存商品
120 000

甲公司的税务处理：

资产转让所得=200 000-120 000=80 000（元） 债务重组所得=350 000-（200 000+ 34 000）=116 000（元）
确认相关资产的所得或损失。 应当分解为债务清偿和股权投资两项业 务，确认有关债务清偿所得或损失。
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资产清偿 非货币性资产公允价值清偿债务两项业务， 权计税基础的差
债务
债权转股 权
额，确认债务重
组损失。
二、债务重组的税务处理
（二）特殊性税务处理——适用条件

企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定： （1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为
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案例分析

乙公司的账务处理：

借：库存商品
200 000
应交税费——应交增值税（进项税额）34 000 坏账准备 营业外支出——债务重组损失 贷：应收账款 50 000 66 000 350 000

税务处理：

库存商品的计税基础=200 000元 债务重组损失=350 000-（200 000+ 34 000）=116 000（元）
450 000 -56 000
差异分析 与纳税调 整
+72 000 ——
合计
案例分析过程
假设第 二年起 盈利
会计处理：
借：财务费用 56 000 （3） 2016年12月31日和2017年12月31日支付利息时，红
星公司应按10%的利率支付利息（本金800 000元）。
预计负债
贷：银行存款
24 000
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案例分析
【例13-3】 2012年6月30日，红星公司从某银行取得年利率10%、3年期
的贷款 1 000 000元。现因红星公司发生财务困难，各年贷款利息均未偿还 。遂于 2014年12月31日进行债务重组，银行同意延长到期日至2018年12月
31日，利率降至7%，免除积欠利息250 000元，本金减至800 000元，利息按
年支付，但附有一条件：债务重组后，如红星公司自第二年起有盈利，则利 率恢复至10%，若无盈利，利率仍维持7%。债务重组协议于2014年12月31日
签订。贷款银行已对该项贷款计提了30 000元的贷款损失准备。假定实际利
率等于名义利率。 要求：对红星公司作出会计处理和税务处理，
并进行差异分析与纳税调整，填写企业所得税
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债务重组的差异分析与纳税调整
日期
2014 2015
2016 2017 48 000 24 000 0 0 可抵扣 48 000 转回 24 000
账面 价值
72 000
计税 基础
0
期末暂 时性差 异
可抵扣 72 000
△暂 时性 差异
可抵扣 72 000
会计 利润
378 000 -56 000
（四）修改其他债务条件——附或有条件
• 债务人 借：应付账款 • 债权人
借：应收账款——债务重组 营业外支出 坏账准备
贷：应收账款 资产减值损失
贷：应付账款——债 务重组
预计负债 营业外收入
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二、债务重组的税务处理

财税[2009]59号

企业重组，是指企业在日常经营活动以外发生的法 律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律 形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、 分立等。
付利息（本金800 000元）。
税务处理：
红星公司利息费用56 000元据实税前扣除。
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债务重组的差异分析与纳税调整
日期
2014 2015
账面 价值
72 000
计税 基础
0
期末暂 时性差 异
可抵扣 72 000
△暂 时性 差异
可抵扣 72 000
会计 利润
378 000 -56 000
应纳税 所得额
企业会计准则和税法 的差异分析与纳税调整
第十三章 债务重组会计处理和 税务处理中的差异分析与纳税调整
青岛大学国际学院会计教学部
主讲人：张园园
01
PART ONE
债务重组的概述
2
一、债务重组的定义
债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债
权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步 的事项。
可抵扣 24 000
转回 24 000
Leabharlann Baidu合计
案例分析过程
假设第 二年起 盈利
会计处理：
借：长期借款——债务重组 800 000 （4） 2018年12月31日支付最后一次利息8万元和本金80万
元。
财务费用
预计负债 贷：银行存款
56 000
24 000 880 000
税务处理：
红星公司2018年允许税前扣除的利息费用为80 000元。
• 债务人 借：应付账款 • 债权人
借：库存商品 应交税费-应交增（进） 营业外支出
坏账准备 贷：应收账款 资产减值损失
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贷：主营业务收入 应交税费（销） 营业外收入
借：主营业务成本 贷：库存商品
一、债务重组的会计处理
（三）债务转为资本
• 债务人 借：应付账款 • 债权人
借：长期股权投资 营业外支出 坏账准备

【例13-1】甲企业于2014年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价
格为20万元。增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2014年4月
1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿 还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲
企业同意减免乙企业3万元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7

债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下， 债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁 定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
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二、债务重组的税务处理
（一）一般性税务处理
重组方式 债务人 债权人
一般原则
以非货币
按照支付的债务清偿额低于债务计税基
础的差额，确认债务重组所得。 按照收到的债
应当分解为转让相关非货币性资产、按 务清偿额低于债
利率恢复至10%，若无盈利，利率仍维持7%。
会计处理： 2014年12月31日，红星公司进行债务重组时
借：长期借款 贷：长期借款——债务重组 1 250 000 800 000
预计负债
[ 800 000×（10% -7%）×3]
72 000
378 000
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营业外收入——债务重组利得
税务处理： 债务重组所得 = 1 250 000 - 800 000 = 450 000（元）
款。20 14年7月10日，经双方协商，乙公司同意甲公司以 其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为20万元，实 际成本为12万元。甲公司为增值税一般纳税人，适用的增
值税税率为17%。乙公司于20 14年8月10日收到甲公司抵 债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计
提了5万元的坏账准备。
3
二、债务重组的方式
4
02
PART TWO
债务重组会计处理和 税务处理中的差异分 析与纳税调整
5
一、债务重组的会计处理
（一）以现金清偿债务
• 债务人 借：应付账款 • 债权人
借：银行存款 营业外支出 坏账准备
贷：应收账款 资产减值损失
贷：银行存款 营业外收入
6
一、债务重组的会计处理
（二）以非现金资产清偿债务
-56 000 -56 000
应纳税 所得额
450 000 -56 000
-80 000 -80 000
差异分析 与纳税调 整
+72 000 ——
-24 000 -24 000
可抵扣 24 000 0
转回 24 000
转回 24 000
账面 价值
72 000
计税 基础
0
期末暂 时性差 异
可抵扣 72 000
△暂 时性 差异
可抵扣 72 000
会计 利润
378 000 -56 000
-56 000 -56 000
应纳税 所得额
450 000 -56 000
-80 000 -80 000
差异分析 与纳税调 整
+72 000 ——
-24 000 -24 000
月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债 权计提了2万元的坏账准备。

乙企业的账务处理：

借：应付账款 贷：库存现金
234 000 204 000

营业外收入——债务重组利得
30 000
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乙企业的税务处理：债务重组所得3万元，应当并入当期应纳税所得额。
案例分析

【例13-1】甲企业于2014年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价
格为20万元。增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2014年4月
1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿 还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲
企业同意减免乙企业3万元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7
月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债 权计提了2万元的坏账准备。
80 000
税务处理：
红星公司2016年和2017年允许税前扣除的利息费用为80 000元。
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债务重组的差异分析与纳税调整
日期
2014 2015
2016 48 000 0 可抵扣 48 000 转回 24 000
账面 价值
72 000
计税 基础
0
期末暂 时性差 异
可抵扣 72 000
△暂 时性 差异
主要目的。
（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的 比例（75%）。
（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营
活动。 （4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例（85%）。
（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月 内，不得转让所取得的股权。