中级会计实务

第十二章债务重组

本章重点：

一、债务重组的定义和方式

注意：第一，债务人发生财务困难；第二，债权人做出让步。会计处理中债权人一定会发生债务重组损失，债务人一定会产生债务重组收益。

方式：（1）以资产偿还债务；（2）债务转为资本方式偿还债务；（3）修改其他债务条件的债务重组；（4）以上三种不同方式的组合。

二、债务重组的会计处理

1.三种基本方式下债权人和债务人双方的处理

（1）以资产偿还债务

①以现金偿还债务。

债务重组中，债务人的债务重组收益计入营业外收入；债权人的债务重组损失计入营业外支出。

②以非现金资产偿还债务（是用非现金资产的公允价值偿还债务）。

●债务人：非现金资产的公允价值与债务账面价值的差额，作为债务重组损益；

非现金资产的公允价值与资产账面价值的差额，作为资产转让损益。

●债权人：按非现金资产公允价值入账，该公允价值与债权账面价值之间的差额就是债务重组损失（涉及增值税的，还要考虑增值税的影响）。

（2）债务转为资本方式偿还债务

●债务人：用股票的公允价值抵债，债务的账面价值与股份的市价（公允价值）之间的差额为债务人的债务重组收益；股票市价（公允价值）与股票面值（股本）之间的差额为“资本公积——股本溢价”。

●债权人：按照股份的公允价值确认长期股权投资，公允价值与债权账面价值的差额计入营业外支出。

（3）修改其他债务条件的债务重组

①不附或有条件：●债务人按重组后债务的公允价值确认新的负债；●债权人按重组后债权的公允价值确认新的债权。

②附或有条件：●债务人按照谨慎性原则，或有应付金额若符合预计负债的确认条件，则要确认预计负债；或有应付金额将来发生时，借记“预计负债”，贷记“银行存款”等；或有应付金额将来未发生，则借记“预计负债”，贷记“营业外收入”。●债权人的或有应收金额是不确认的，在实际收到时冲减财务费用。

2.三种不同方式组合时，债权人和债务人的处理（注意处理顺序）。

典型例题

一、单项选择题

【例题1】下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的是（）。

A.债务人应确认债务重组损失

B.无论债权人或债务人，均不确认债务重组损失

C.用非现金资产清偿债务时，债务人应将应付债务账面价值大于非现金资产账面价值的差额计入营业外收入

D.将债务转为资本时，债务人应将应付债务账面价值大于股权公允价值的差额计入营业外收入

[答疑编号3250120101]

『正确答案』D

『答案解析』选项A，债务人应确认债务重组收益；选项B，债权人可以确认债务重组损失；选项C，用非现金资产清偿债务时，债务人应将应付债务的账面价值大于用以清偿债务的非现金资产公允价值与相关税费之和的差额，直接计入当期营业外收入。

【例题2】下列各项以非现金资产清偿全部债务的债务重组中，属于债务人债务重组利得的是（）。

A.非现金资产账面价值小于其公允价值的差额

B.非现金资产账面价值大于其公允价值的差额

C.非现金资产公允价值小于重组债务账面价值的差额

D.非现金资产账面价值小于重组债务账面价值的差额

[答疑编号3250120102]

『正确答案』C

『答案解析』债务人以非现金资产清偿债务的，应当终止确认重组债务，并将重组债务的账面价值和转让非现金资产的公允价值之间的差额计入营业外收入（债务重组利得）。

【例题3】2010年1月10日，甲公司与债务人乙公司就其一项5 000万元债务达成如下重组协

议：乙公司以一批产品和一台设备偿还全部债务。乙公司用于偿债的产品成本为1 200万元，公允价值和计税价格均为1 500万元，未计提存货跌价准备；用于偿债的设备原价为5 000万元，已计提折旧2 000万元，公允价值为2 500万元；已计提减值准备800万元。甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。乙公司该项债务重组形成的营业外收入为（）万元。

A.1 345

B.620

C.920

D.330

[答疑编号3250120103]

『正确答案』B

『答案解析』乙公司债务重组利得＝5 000－（1 500＋1 500×17% ）－（2 500＋2 500×17% ）＝ 320（万元），计入营业外收入；设备处置收益＝2 500－（5 000－2 000－800）＝300（万元），计入营业外收入。营业外收入＝320＋300＝620（万元）。答案为B。

【拓展】假如本题要求改为：乙公司因此项债务重组影响当期损益的金额为（）万元。

[答疑编号3250120104]

『正确答案』债务重组利得、固定资产转让损益、产品转让损益都是影响当期损益的。故乙公司因此项债务重组影响当期损益的金额为320＋300＋300＝920（万元）。

【例题4】甲公司发生财务困难，短期内无法偿还所欠乙公司货款100万元。双方协商，甲公司以持有至到期投资抵偿乙公司全部货款，持有至到期投资公允价值为98万元, 账面价值为110

万元。乙公司已为该项应收债权计提10万元坏账准备。假定不考虑相关税费，乙公司收到该项持有

至到期投资的入账价值为（）万元。

A.98

B.90

C.110

D.100

[答疑编号3250120105]

『正确答案』A

『答案解析』以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，所以本题乙公司以98万元作为持有至到期投资的入账价值，答案为A。

【例题5】乙公司就应付甲公司账款250万元与甲公司达成债务重组协议，甲公司同意免除50万元债务，并将剩余债务延期三年偿还，按年利率5%（等于实际利率）计息；同时约定,如果乙公司一年后有盈利，则从第二年开始每年按8%计息。假定乙公司的或有应付金额满足预计负债确认条件。不考虑其他因素，下列关于甲、乙公司债务重组日会计处理的表述中，正确的是（）。

A.甲公司应重新确认应收账款230万元

B.乙公司应重新确认应付账款212万元

C.乙公司应确认营业外收入38万元

D.乙公司应确认预计负债6万元

[答疑编号3250120106]

『正确答案』C

『答案解析』甲公司应重新确认应收账款200万元；乙公司应确认的重组利得＝债务账面余额－重组后债务的账面价值－预计负债=250－（250－50）－（250－50）×3%×2=38（万元）。参考