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我国现行增值税抵扣机制存在问题及其

对策研究

增值税制改革是我国1994年税制改革的核心。改革后的增值税制基本上适应了建设主义市场经济体制的要求，有力地保证了财政收入，增强了中央的宏观调控能力，但在其抵扣机制上仍有一些问题，亟需解决。

一、我国现行增值税抵扣机制存在的问题

（一）“高征低扣”、“有征无扣”等导致增值税链条脱节和税负转移

增值税的征税方式从原理上说是链条式的，只要其中一个环节征税或扣税不足，就会导致抵扣机制的脱节，税负就会在不同环节间发生转移。从我国现行增值税制实施情况看，抵扣链条脱节和税负转移现象主要表现在：

1.一般纳税人向小规模纳税人购进货物，要么不能取得增值税专用发票，得不到税款抵扣，要么只能取得由税务机关代开的增值税专用发票，可抵扣6％或4％的进项税额。这类一般纳税人即使在所经营产品（或商品）无增值的情况下，也必须按不含税价17％或13％的销项税额，而其应当抵扣的进项税额只有6％或4％，这样，增值税链条以前环节的税负有11％或13％转由本环节负担（销项税额以17％的税率计算，下同）。

2.一般纳税人购进免税的农产品，按买价的10％计算进项税额，外购、销售货物所支付的运输费用，按运输费用的7％计算进项税额，收购废旧物资不能取得增值税专用发票的，按收购支付金额的10%计算进项税额。同样，这类一般纳税人在所销售货物无增值的情况下，应当抵扣的进项税额只是不含增值税买价或收购支付金额的11.11％［＝10÷（100－10）］、不含税运输费用的7.53％［＝7÷（100－7）］，增值税链条以前环节的税负有5.89％或9.47％转由本环节负担。

3.一般纳税人购进粮食、食用植物油等低税率货物进行生产经营，可按13％的税率抵扣进项税额。在该一般纳税人所生产经营货物应当按17％税率计算销项税额的情况下，以前环节的税负仍有4％转由本环节负担了。

上述“高征低扣”、“有征无扣”等情形导致的增值税税负转移可用下表概括，其中“税负转移”栏即是以前环节的税负转由本环节承担的部分。

（二）加重一般纳税人负担和阻碍小规模纳税人发展同时并存

我国经济仍不发达，中小型居多，根据增值税一般纳税人的认定条件，其中大多数属于小规模纳税人。小规模纳税人对一般纳税人销售货物或提供应税劳务，只能由税务机关代开征收率为6％或4％的增值税专用发票，而一般纳税人适用的增值税税率为17％和13％。显然，在价格相同的条件下，一般纳税人

从小规模纳税人处购进货物或劳务比从一般纳税人处购进货物或劳务，进项税额少抵扣。因此，在一般情况下，一般纳税人不会向小规模纳税人购进货物。但由于某些紧缺原材料和特殊劳务又必须依赖小规模企业来提供，这类一般纳税人购进货物的进项税额就较少，其增值税负担必然加重，影响其经济效益。以致于少数企业甚至想由一般纳税人转为小规模纳税人。而同时，在销售货物或提供劳务同质同价的条件下，小规模企业与一般纳税人相比明显处于不利地位，缺乏市场竞争力，不得不采取折扣或让利等方式跟一般纳税人交易。由此可见，现行增值税的抵扣机制已成为中小企业发展的障碍之一。

（三）税款抵扣范围不规范

一方面，由于小规模纳税人的存在和普通销货发票的使用，使得购进属于增值税应税范围的项目不能全部得到税款抵扣；另一方面，对运输费用计算扣税的规定等又使得不属于增值税应税范围的项目纳入了增值税的抵扣范围。这使增值税抵扣机制变得混乱，加大了增值税进项税额管理的难度。

（四）影响经济结构的有效调整

1.中西部地区采掘业等基础产业比重大，基础产业资本有机构成较高，在现行增值税制下，购入固定资产等投资品支付的增值税得不到抵扣，等于多付一笔“投资税”，致使基础产业的增值税税负明显偏高，不利于中西部地区企业的快速发展。

2.由于科学技术的迅速发展，产品成本结构发生了根本性的变化，高投入、高附加值的高新技术产业投资大，直接物耗比重不高，能得到抵扣的进项税额就少，实际税负上升，形成一种逆向调节的负效应，不利于扶持高新技术产业的发展。同时，企业自行开发或购进无形资产不能抵扣进项税额，导致技术性费用投入越高的企业，其增值税税负也越高，越是物化劳动大、技术投入少的企业税负反而低，这在一定程度上影响了对科学技术的开发和。

3.就出口产品而言，由于产品成本中的固定资本价值所含已征税款得不到抵扣或退税，等于出口产品背负着更重的税负来参与国际竞争，影响了我国出口产品在国际市场上的竞争能力。反映在进口产品上，由于它们比国内产品少了这一笔“投资税”，增加了在我国国内市场上的竞争力，从而加大了进出口贸易逆差，不利于进出口贸易的健康发展。

二、现行增值税抵扣机制存在问题的原因

（一）征税对象范围窄，是导致增值税链条脱节的重要原因

规范的增值税的征税对象范围应该覆盖到几乎是所有货物和劳务，而我国的增值税仅是对有形动产和加工、修理修配劳务征税，致使纳税人很多购进项目不属于增值税的征税范围，从而也不能得到增值税进项税额的抵扣，人为地割断了增值税的抵扣链条。为了弥补这一缺陷，又规定对纳税人购进某些不属

于增值税征税范围的劳务项目可以计算扣税，这种抵扣机制在某种程度上又很容易被某些有意偷逃税收的纳税人利用，加大了增值税管理的难度。

（二）增值税税率和抵扣率多样化，极易造成税负转移

目前增值税的税率根据纳税人的不同，有税率和征收率两种设计，税率有17％、13％、0％三档，征收率有6%和4%两档。其设计不够规范，仍保留有1994年税制改革的产品税和增值税的特征。增值税的抵扣率也呈多样化，有17％、13％、6％、4％、10％、7％等。增值税无论是按增值额计税，还是实行税款抵扣制，多样化的税率和抵扣率必然会造成不同环节间的税负转移。

（三）生产型增值税利少弊多，影响经济结构的有效调整

增值税按税基的价格构成不同，可以分为生产型、收入型、消费型三种类型。在税率不变的情况下，从财政收入效果看，生产型税基最宽，收入最多，消费型税基最窄，收入最少；从鼓励投资的效果看，消费型增值税的扣除范围既包括资本品，又包括一般的物质消耗，鼓励投资的效果最好，生产型增值税恰恰相反。

采用生产型增值税的国家多是为了保证财政收入和发挥人力资源丰富的优势，同时也是为了抑制投资。这也是我国增值税从试点以来一直选择生产型增值税的原因所在。但是，从经济长远发展的角度来看，特别是在当前我国经济正处在向社会主义市场经济转轨的关键时刻，经济全球化的迅猛发展和我国宏观经济呈现的通货紧缩现象都要求国家采取更加积极的财政政策和税收政策，鼓励投资，扩大内需，积极推动商品出口，保证经济发展。从而决定了我国的现行税制特别是增值税制，必须作出相应的调整，改生产型为消费型，以适应经济形势发展的需要。

三、完善我国现行增值税抵扣机制的几点对策

（一）拓展增值税征收范围，延伸增值税抵扣链条

按照增值税普遍征收的要求，其征收范围应尽可能地宽，覆盖面应尽可能地广。所有的货物销售（包括视同销售）和目前征收营业税的大部分劳务，都应纳入增值税的征收范围。拓展增值税征收范围应与扩大增值税抵扣范围同时进行。但受我国目前经济发展水平和税收征管水平的制约，此项改革应分步实施：