从会计政策选择角度探析盈余管理问题_林文

一、会计政策选择的客观必然性会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。

而会计政策选择是指企业管理当局在既定的可选择范围内，根据特定主体的经营管理目标，对可供选择的会计原则、方法、程序等进行定性、定量地比较分析，从中挑选一个来指导会计实务和对外信息披露的决策过程。

企业管理当局进行会计政策的选择具有其客观必然性。

１．两权分离赋予企业管理当局一定的会计政策选择权现代企业所有权与经营权日益分离，随着企业经营自主权的扩大，管理当局取得了事实上的控制权。

在瞬息万变的竞争环境中，管理当局根据新情况和经营过程中层出不穷的新问题灵活自主地进行决策。

现代企业制度赋予管理当局一定的会计政策选择权，使其能从自身企业特点和利益出发，选择适当的会计政策，以适应不断变化的经济环境。

２．会计本身的模糊性为会计政策的选择留有空间会计是一门貌似精确、但事实上并不十分精确的科学。

在其确认、计量过程中存在大量人为主观的假定，比如生产费用在完工产品和在产品之间进行分配，我们很难分清一笔费用究竟应由完工产品还是在产品来分担，只能将“生产费用”科目中归集的费用按照会计重要性原则，用不计算在产品成本、在产品成本按期初成本计价、在产品直接材料成本法、在产品定额成本法、约当产量法等分配方法，在完工产品和在产品之间进行大略的分摊。

我们无法用对或错来评价这些方法，这就在客观上允许这些方法并存，由企业根据实际情况加以选择。

３．会计信息的不对称给会计政策的选择提供可能会计信息市场中，会计信息的需求方是会计信息的使用者，供给方是企业管理当局。

在现代企业制度下，管理当局控制了企业的经营活动，致使会计信息的提供被管理当局垄断，在会计准则允许的范围内选择对己最为有利的会计政策。

会计信息的需求方因盲目追求投资机会而对会计信息的内涵缺乏分析，对会计信息需求的内在动力较小，从而为企业进行会计政策选择留下了空间和可能。

二、会计政策选择与盈余管理之间的相关性１．会计政策选择是手段，盈余管理是目的从盈余管理的概念中可以看出，盈余管理主要是借助会计政策的选择来实现的。

盈余管理是追求一种令自己满意的财务状态，而会计盈余是决定财务成果是否满意的重要参数，因此企业往往通过选择适当的会计政策来达到其盈余管理的目的。

ＪｏｕｒｎａｌｏｆＦｕｊｉａｎＦｉｎａｎｃｅａｎｄＡｃｃｏｕｎｔｉｎｇＡｄｍｉｎｉｓｔｒａｔｏｒＣｏｌｌｅｇｅＮｏ．４，２００６福建财会管理干部学院学报２００６年第４期收稿日期：２００６－０９－１３作者简介：林文（１９６８—），女，福建福州人，福州大学计财处会计师。

从会计政策选择角度探析盈余管理问题林文（福州大学计财处，福建福州３５０００２）摘要：随着我国资本市场的发展，盈余管理问题也开始在我国出现。

企业会计政策的选择是盈余管理的一种手段，根据盈余管理与会计政策之间的相关性，完善相关法规，缩小盈余管理空间要加强会计信息披露，增加会计政策选择透明度；完善监管体系，修改相关罚则；提高会计人员的职业判断能力；完善注册会计师制度等对策，以提高会计信息质量，利于相关利益者的决策。

关键词：上市公司；会计政策；盈余管理中图分类号：Ｆ２７５．２文献标识码：Ａ文章编号：１６７１－４７８４（２００６）０４－００１９－０３１９２．盈余管理产生的根本原因与会计政策选择的客观必然性具有共性产生盈余管理的根本原因是企业管理当局与利益相关方（包括股东、债权人、雇员、客户等）之间利益的不一致。

两者追求的目标是有差异的，行为的动机和激励手段也不统一。

加上信息的不对称、委托代理契约的不完全以及利益主体的利己性，使得企业管理当局有动机也有可能为了自身的利益而进行盈余管理。

同样出于对节税、规避经营风险、首次公开发行证券、高级管理人员的变动等因素的考虑，企业管理当局希望通过控制和采用适当的会计或非会计手段或方法，使盈余数字有利于自己。

这些原因都与会计政策选择的成因不谋而合。

３．权责发生制的固有缺陷是形成盈余管理的主要因素权责发生制试图将经济实体发生的交易与其他事项及情况，按照其产生的财务结果在不同的期间加以记录，而不是在经济实体实际收入或付出现金时予以确认。

因此，为了反映经济实体在某一期间的业绩，而不是仅仅记录现金的收入和支出，应计制会计采用了预提、待摊、递延以及分配等方法程序，将各期间收入与费用、收益与损失配比。

在这些方法程序中进行选择，需要根据实际情况做出不同的判断。

在当今和未来较长时间中，权责发生制原则在会计中的地位仍是不可动摇的，所以要彻底消除盈余管理是不可能的。

４．会计准则的灵活性和滞后性导致盈余管理的产生基于“会计是一项主观见于客观的活动”的认识，无论国际会计准则、美国会计准则，还是我国的企业会计准则、制度，都给予会计人员较多的选择空间。

再加上新经济业务的不断涌现，使得其中部分交易和经济事项的会计确认、计量和披露并未在相关准则中做出相应的规定。

因此，企业管理当局可以利用会计准则制订的滞后性对会计事项做出对自身有利的估计或判断，以达到盈余管理的目的。

三、企业利用会计政策进行盈余管理的动机１．筹资动机由于我国对公司取得上市资格及发行新股实行严格管制，上市指标在我国仍然是一种“稀缺资源”，若发行成功，不仅可以募集到巨额资金，而且为企业的股东及经营者带来巨大收益。

据资料显示，前几年股市的低迷使得不少上市公司提出发行可转债融资方案，但其发行条件比较高，除了达到配股基本的要求之外，规定最近连续３年净资产收益平均在１０％以上（能源、原材料基础设施类可放宽至７％），发行规模不得高于公司净资产的４０％，而且每年都有红利可供分配，所分红利足以支付债券利息等。

上市公司为了达到发行条件，难免会对财务指标进行包装，进行盈余管理。

２．避免停牌、退市根据规定公司最近３年连续亏损，暂停其股票上市，限期不能扭亏为盈将被终止上市。

为了避免被摘牌，上市公司存在强烈的动机进行盈余操纵。

在首次出现亏损的前一年，公司往往显著调高收益，使利润偏高，延缓亏损的产生；在首次亏损年，明显地非正常调减盈余的会计处理，造成大亏，为以后年度扭亏为盈储存一部分利润；在扭亏为盈的年度，则明显地存在调增收益的盈余管理行为，目的是免受证券监管部门的处罚。

３．报酬契约动机公司两权分离的存在，所有者和经营者之间的信息不对称，利益也不相一致，它们之间是一种委托代理关系，委托人和代理人之间靠管理契约和一些制度规范如报告规则来进行约束。

由于信息不对称，在订有奖金计划的公司中，其经营者会使当期盈利最大化，以获取某些私人利益。

四、合理选择会计政策，规范盈余管理的对策１．完善相关法规，缩小盈余管理空间目前大多数会计准则及相关制度给管理当局提供了较多的判断空间，对此准则和制度的制订者可以通过更清楚地设定不同会计处理方法和估计方法的运用条件加以修缮，缩小企业管理当局对会计准则的选择空间。

如在原先会计准则下，资产减值冲回一直是某些上市公司进行盈余管理的主要手段，通常采用巨额计提资产减值准备，一次亏个够，以便来年“轻装上阵”。

２００６年新颁布的资产减值准则中明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”［１］。

这条规定截断了上市公司调增利润的一大途径，从而有助于提高企业的会计信息质量。

２．加强会计信息披露，增加会计政策选择透明度会计政策选择动机偏离轨道的程度，通常取决于公司信息披露体制的效率。

要减少企业管理当局的机会主义选择行为，规范盈余管理，就必须要求企业遵循公开原则，加强会计信息披露，增加会计政策选择的透明度，减少企业的暗箱操作，加大企业进行操纵的成本，促使其从恰当反映企业真实情２０德、专业技能和业务知识的培训力度，严格考试制度，树立“公平竞争、择优上岗”的危机意识，强化竞争观念。

（二）加强外部财务监管１．财政部加快了金融会计法规和财务监管制度的制定步伐。

一是制定了新的金融企业会计制度及会计准则。

新的《金融企业会计制度》于２００１年出台，并从２００２年１月１日起，在上市金融企业和许多非上市的股份制金融企业中施行。

２００５年，财政部制定了《金融工具确认与计量暂行规定》，２００６年１月１日起在上市和拟上市商业银行范围内试行，２００６年初颁布新的会计准则，将于２００７年１月１日起在上市公司范围内施行，并鼓励其他金融企业执行。

二是加快金融企业财务管理制度的制定。

２００５年，财政部连续制定下发了《金融企业呆账提取管理办法》、《金融企业呆账核销管理办法》、《银行抵债资产管理办法》、《禁止金融机构设置“小金库”的财务管理规定》等制度。

目前，财政部正在制定《金融企业财务通则》等制度。

三是积极理顺城市商业银行和农村信用社的财务关系。

目前，城市商业银行执行的是《金融企业会计制度》（１９９３年版）及《城市商业银行、城市信用合作社财务管理实施办法》（２００２年国家税务总局令第３号），农村信用社执行的是《农村信用社会计基本制度》（银发［１９９８］５２４号）及《农村信用合作社财务管理实施办法》（国税发［２０００］１０１号）。

为了进一步理顺财务关系，财政部正在积极协调国家税务总局，争取城市商业银行和农村信用社尽早执行新的《金融企业会计制度》。

２．强化日常财务监管。

一是加强对现行金融企业财务制度的梳理，地方财政部门还应该依据财政部制定的财务制度，制定适应本地方的具体管理措施和办法。

二是加大监管力度，逐步完善财务会计报表制度。

各级地方财政部门应逐步加强对金融财务报表的分析工作，逐步提高识别地方金融风险能力。

三是加大专项监督检查力度。

各级财政部门应根据现行金融财务规章制度，加大对地方金融企业财会制度执行情况检查力度，并根据国家有关法律法规，研究制定地方金融企业财务违规违纪处罚办法，维护金融财经纪律严肃性，强化监督检查效力。

（责任编辑金未）况出发进行合理的会计政策选择。

３．完善监管体系，修改相关的罚则加强对公司上市后的监管，提高我国信息披露制度的有效性和规范性，建立信用记录，将违规与公司的再融资联系起来。

若因上市公司进行利润操纵，提供虚假信息，损害投资者的利益，应当惩罚公司主要负责人，即直接负责的董事和经理人员，而不是公司本身，因为处罚公司本身就等于处罚了投资者［２］。

监管部门对问题公司进行有力度和坚持原则的查处，提高会计造假成本，将会改变市场的预期，最终会使市场形成自我检查和纠错的功能。

４．提高会计人员的职业判断能力会计职业是技术方法与理念并重的职业，在会计政策选择的过程中，要大量依靠会计人员的职业判断，会计人员始终面临着可靠性与相关性、稳定性与适用性、利益驱动与公允公正等观念和立场的矛盾与斗争，自始至终伴随着道德因素。

因而，在会计政策选择领域，会计人员在遵守会计职业道德同时，提高职业判断能力，可以更真实公允地进行财务信息揭示。