税务筹划实务案例企业所得税

2010年度最新税务筹划实务案例精选
（企业所得税）
提示：本资料所选案例来自于网络，仅供税务筹划爱好者学习参考，请勿用
企业分两步走可减税
“广告”中节税有窍门
降低收入总额可减税
企业合并应筹划税务处理方案
私车公用怎样处理才能节税
合理增加所得税扣除限额筹划思路
新企业所得税法“三费”的纳税筹划地产上市公司并购避税案例
房地产项目开发用好委托贷款可节税
巧选获利年度尽享税收优惠
改变分配方式影响收益比例
准确析分收入享受税收优惠
红利等权益性投资收益为免税收入；转让企业股权取得的所得为应纳税所得，缴纳企业所得税。

但何时确认股权转让的纳税义务？股权转让的应纳税所得额如何确认？股权转让的损失何时扣除？本文对相关问题解析如下。

股权转让纳税义务发生时间及应纳税所得的确认
对何时确认股权转让的纳税义务，如何确认股权转让行为的应纳税所得，《企
业所得税法》及其实施条例仅作了一般性规定。

近期出台的国家税务总局《关于
持有的A 公司股权以1580 万元的价款全部转让给B 公司，并与受让方签订转让协议（自协议签订之日起生效），2010 年1 月完成股权的变更手续（本例中的企业均为居民企业）。

根据现行税法规定，股息、红利收益和股权转让收益享受不一样的税收待遇，
甲企业在股权转让过程中，被投资企业A 公司所获得的利润是否向股东进行分配，将影响甲企业股权转让所得或损失额的确认并产生税负差异。

为1200 万元。

根据国税函[2010]79 号文件的规定，甲企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

甲企业股权转让的应纳税所得为380 万元（1580－1200），股权转让应纳所得
税额为95 万元（380×25%）。

2.A 公司向股东分配利润后甲企业转让股权。

甲公司取得的股权转让收入的1580 万元中，所含的股息、红利收益360 万元（600×60%），也由免税收入变成了应税收入，多缴了企业所得税。

股权投资损失的确认
《企业所得税法》实施后，企业对外进行股权投资所发生的损失如何在所得
税前扣除，引起了大家的关注和争议。

国家税务总局《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88 号）对此从资产损失角度作了规
2.甲企业在A 公司向股东分配利润后转让股权。

甲企业转让A 公司股权投资损失为-310 万元[1250－（600×60%）－1200]，
根据国税发[2009]88 号文件的规定，甲企业2009 年发生的股权投资损失应该在
本年度确认并税前扣除。

应纳税所得额为690 万元（1000－310），应纳所得税172.5万元（690×25%）。

甲企业在A 公司利润分配后转让股权，比利润分配前转让股权少缴企业所得
司＋农户”经营模式从事农、林、牧、渔业项目生产的企业，可以按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《企业所得税法实施条例》）第八十六条的有关规定，享受减免企业所得税优惠政策，“公司＋农户”金钥匙，打开公
司农户致富门。

一、“公司＋农户”经营模式税收优惠政策内容
《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第二十七条
此次总局以公告形式予以发布。

针对公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等（所有权〈产权〉仍属于公司），农户将畜禽养大成为成品后交付公司回收情况，鉴于采取“公司＋农户”经营模式的企业，虽不直
接从事畜禽的养殖，但系委托农户饲养，并承担诸如市场、管理、采购、销售等经营职责及绝大部分经营管理风险，公司和农户是劳务外包关系。

公告明确规定：“对此类以‘公司＋农户’经营模式从事农、林、牧、渔业项目生产的企业，可
很好的例证。

如江苏海星菊花饮品有限公司是专门从事生产菊花饮品的涉农工业企业，增
值税有两种方案可供选择：
方案一：2008 年公司直接收购农户生产的菊花支付120 万元，上门收购运输
费用10 万元，蒸制、杀青和干制成菊花饼耗用人工费等不得抵扣进项税额的费用19 万元、电费等支出5.88 万元可抵扣进项税额1 万元，生产菊花饮品耗用电费、
（1）增值税销项税额200×17%=34（万元）
（2）允许抵扣的进项税额144.88×13%+10×7%+3.4=22.93（万元）
（3）应缴纳增值税34－22.93=11.07（万元）
（4）增值税负担率11.07/200=5.53%。

企业所得税亦有两种方案可供选择：
方案一：仍以上述案例为例。

假设2010 年该公司采取直接向农户收购菊花，
个百分点。

在公司简单加工成本与支付给农户加工成本相等的情况下，收购成本越低，税负将会越高。

直接收购菊花加工比委托农户生产菊花然后再收购加工企业所得税负担减
半。

方案点评
采取“公司＋农户”经营模式，企业与农户签订产供合同，公司向农户提供
如今部分百货商场推出了“满就送”系列活动，即消费者购物达到一定金额
商场就送商品或礼券，借此吸引消费者眼球。

活动取得很好的效果，该商场首次实现了单日销售额过亿元的目标。

商场促销让利的方式有很多，单就“满就送”
来说，不同的送法，其税收负担也不一样，而大型商场由于送的金额巨大，因此“满就送”尚需细作税收负担的分析。

例：某大型商场，增值税一般纳税人，企业所得税实行查账征收方式。

假定
式销售，总价格不变。

现假定商场单笔销售了100 元商品，各按以上方案逐一分析各自的税收负担
和税后净利情况如下（不考虑城建税和教育费附加等附加税费）：
方案一：满就送折扣。

这一方案企业销售100 元商品，收取80 元，只需在销
售票据上注明折扣额，销售收入可按折扣后的金额计算，假设商品增值税率为17%，企业所得税税率为33%，则：应纳增值税=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）
税后净收益=34.19－11.28=22.91（元）。

但当顾客下次使用折扣券时，商场就会出现按方案一计算的纳税及获利情况，
因此与方案一相比，方案二仅比方案一多了流入资金增量部分的时间价值而已，
也可以说是“延期”折扣。

方案三：满就送礼品。

此方案下，企业的赠送礼品行为应视同销售行为，应
计算销项税额；同时由于属非公益性捐赠，赠送的礼品成本不允许税前列支（假
方案五：满就送加量。

按此方案，商场为购物满100 元的商品实行加量不加
价的优惠。

商场收取的销售收入没有变化，但由于实行捆绑式销售，避免了无偿赠送，因而加量部分成本可以正常列支，相关计算如下：
应纳增值税=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=4.07（元）；
销售毛利润=100÷1.17－60÷1.17－12÷1.17=23.93（元）；
用资金的时间价值。

综上所述，商场“满就送”的最佳方案为“满就送加量——加量不加价”的
方式，其次为赠送折扣券的促销方式，再次为打折酬宾和返还现金的方式，而赠
送礼品方案则为不可取。

利用一人有限公司与个人独资企业税收政策差异的筹划案例
个人独资企业是指由一个自然人投资，财产为投资人个人所有，投资人以其
从总体上看，投资人想要利用个人独资企业或一人公司的组织形式进行税收
筹划，除了要考虑民商法中规定的注册资金、责任承担、企业性质等区别外，还要重点考察所得税涉及的以下两种情形：
一、不同组织形式适用的税法、税率不同
个人独资企业需要参照个体户生产经营所得，按照每一纳税年度的收入总额
减除成本、费用及损失后的余额来核算应纳税所得额，再适用五级超额累进税率
行业的小规模生产企业，二者年度应纳税所得额等同，分别为5 000 元、10 000元、30 000 元、50 000 元、100 000 元、200 000 元和300 000 元时，应纳所得税分别为：
表1 个人独资企业和一人公司的所得税纳税额比较单位：元
甲企业乙公司
5 000×5%﹦250 5 000×20%﹦1 000
比一人公司缴纳的所得税少，高于42 500 元时则反之。

依照同样方法，可以计算出当一人公司属于适用25%税率的普通企业和15%税率的高新技术企业时，应纳税所得额分别以85 000 元和25 000 元为界。

需要注意的是，实际纳税时个人独资企业的投资人无需为自己从企业中分到
的收益另外缴纳所得税；而一人公司的投资人除了为公司利润缴纳企业所得税外，还要为自己从公司中分到的税后收益缴纳个人所得税（投资人为自然人，适用股
个人独资企业设立的分支机构需要合并纳税，但不能互相补亏。

一人公司也可以设立分支机构，并根据与原公司的不同关系分为分公司和子公司。

分公司不具备法人资格，需要与原公司汇总缴纳企业所得税并适用补亏政策，而子公司具备法
人资格，只能单独申报纳税并适用补亏政策。

可见，一人公司在设立分支机构时可以利用不同的组织形式进行所得税纳税筹划。

1.利用地域税收优惠政策。

税法规定，民族自治地方的自治机关对本地企业
损，并在短期内无法扭转这一局面，应设立分公司，用亏损冲减总机构利润，从而减少纳税额。

相反，如果预计分支机构运营后亏损少并且时期短，则应设立子公司，适
表2 总公司及分支机构盈亏状况单位：万元
1 年
2 年
3 年
4 年
5 年
6 年
总公司100 120 150 180 200 240
三、结论
利用企业组织形式实现纳税筹划是每个“准纳税人”在正式注册成立并成为
纳税主体之前必须考虑与分析的。

这就要求投资人在确定组织形式前充分做好调
研工作，收集经营投资所在地和关联方所在地的相关经济、法律以及行业状况等信息，模拟计算综合税负，分析税负风险，为选择具体组织形式做好准备工作。

调研内容主要包括不同地区、不同经营模式适用的法规政策差异和同一经营主体
万元）。

国家税务总局《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119 号）文件规定，如果合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价
款中，非股权支付额不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，被合并企业可不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。

被合并企业合并以前的全部企业所得税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如
业所得税264 万元（800×33%）。

因此，A 公司吸收合并B 公司前，应当为税前弥补亏损创造条件。

笔者认为，在合并前，A 公司可以要求B 公司进行股权重组，即由A 公司股东购买B 公司的全部股权，A 公司股东可向B 公司股东象征性地支
付现金或其他利益。

这样B 公司实际上就成为了A 公司的关联企业。

根据国税发〔1998〕97 号文件的规定，B 公司在股权重组前尚未弥补的经营亏损，可在税法规定的亏损弥补年限的剩余期限内，在股权重组后延续弥补。

以此为基础，A 公
亏损可以在税前全部得到弥补。

方案三：在合并前，A 公司的关联方可以先与B 公司债权人协商，要求B 公
司债权人将其拥有的B 公司债权全部或部分转让给A 公司的关联方。

考虑到B 公司濒临倒闭，其他单位拥有的B 公司债权的价值将有所下跌，对
于第三方出面收购债权，B 公司债权人应当是十分乐意的。

A 公司的关联方在收购债权时，可以对债务偿还条件进行修改，如果能够以低于债权账面价值的现金收
额高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并后的企业弥补。

因此从弥补亏损的角度来看，非股权支付比例超过20%是不可取的。

如果某些股东在合并过程中需要支付现金，
也可以采取合并时先支付股权，合并后需要现金的股东再转让股权的筹划方案。

筹划点评
“借尸还魂”，原意是说已经死亡的东西，又借助某种形式得以复活。

用在军
案例A 公司1997 年兴建一幢办公楼，随着城市发展，该楼大幅升值。

2008
年6 月，该办公楼的账面净值为500 万元，经评估确认后的价值为2000 万元。

2008年7 月，A 公司与B 公司共同投资兴办餐饮企业C 公司，A 公司以该办公楼作为投
资，B 公司出资1000 万元。

（企业所得税税率为33%，假设不考虑其他税费）《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（以下简称“118 号文件”）规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，
筹划A 公司该项投资业务可以分两步走。

第一步：A 公司将该办公楼和一部分负债从公司资产中剥离，以企业分立的
形式，成立D 公司，A 公司股东拥有D 公司的全部股权，分立过程中非股权支付
额为0。

同时，B 公司单独注册成立C 公司。

《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（以下简称“119 号文件”）规定，如果分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，
债整体转让给C 公司，D 公司股东（即A 公司股东）取得C 公司相应股权，整体资产转让过程中非股权支付额为0。

D 公司应将全部资产和负债转为长期股权投资，并作如下账务处理：
借：长期股权投资-C 公司负债类科目贷：资产类科目118 号文件第四条第（二）款同时规定，如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的非股权支付额，不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价
是不一致的，根据前文服从后文的原则，应以45 号文件规定为准。

）
根据118 号文件规定，因为D 公司整体资产转让业务中，非股权支付额为0，
所以D 公司不需要确认资产转让所得。

根据45 号文件的规定，C 公司可按评估确
认后的价值确定该办公楼的计税成本为2000 万元，并可提取折旧在税前列支。

按此方案实施后，A 公司同样实现以办公楼投资成立C 公司的目的。

其区别是，筹划后A 公司不需确认资产转让所得，因此少负担企业所得税495 万元，而C 公司
除的规定比例不同，广告费支出在每一纳税年度不超过销售收入2%的，可据实扣除。

超过部分可无限期向以后纳税年度结转。

并且，制药、食品、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企
业，每一纳税年度可在销售收入8%的比例内，据实扣除广告支出。

超比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度结转。

而业务宣传费每一纳税年度在不超过销售收入5‰范围内的，可据实扣除。

显然，业务宣传费可在税前扣除的比例，较
调整应纳税所得额的几率会更大。

扩大法定扣除范围可减轻企业所得税负担由于企业的广告费和业务宣传费均
以销售收入为依据计算，如果纳税人将企业销售部门设立成一个独立核算的销售
公司，企业将产品卖给销售公司，后者再对外销售，便增加一道销售收入，而整个企业集团的利润总额并未变，但允许税前扣除费用的依据标准却成倍增加，节税效果就比较理想。

但因设立一个独立核算的销售单位会相应增加管理费，且与
所得率方式征收企业所得税。

（当地规定应税所得率为10%，假设企业所得税适用税率均为33%，不考虑增值税及其他税费，下同）
《国家税务总局关于印发<核定征收企业所得税暂行办法>的通知》规定：实
行核定应税所得率征收办法的，应纳所得税额计算公式如下：应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率；应纳税所得额＝收入总额×应税所得率。

或：应纳税所得额＝成本费用支出额÷（1－应税所得率）×应税所得率。

由此，甲公司去年应
甲公司的毛收益都没有发生变化。

需要注意的是，税法规定加工业务指由委托方提供原料和主要材料，受托方
只收取加工费和代垫部分辅助材料的加工业务。

对于由受托方提供原材料生产的
产品，或受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产产品，不论纳税人在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工业务，而应按销售自产产品进行处理。

甲公司在实施筹划方案时，应注
丙公司去年应缴企业所得税＝600×10%×33%＝19.8（万元）
筹划丙公司可按乙公司要求购进原材料，发给后者加工为产品，丙公司收回
加工产品后再对外销售。

这样，乙公司的一部分销售利润就能转移到丙公司。

假
设去年丙公司购进350 万元原材料发送给乙公司加工，后者发生加工费50 万元（400-350），同时乙公司向丙公司收取加工利润50 万元，即丙公司向乙公司支付加工费100 万元（50+50）。

丙公司取得产品的成本为450 万元（350+100）。

如果
企业合并应筹划税务处理方案
对于企业在改组改制过程中发生资产评估增值的税务处理，现行企业所得税
政策规定具有一定的“可选择性”，企业可根据自身情况，选择不同的税务处理方
式
案例A 公司吸收合并B 公司。

A 公司合并前净资产的公允价值为1 亿元。

B
公司净资产账面价值为-1000 万元，评估价值为200 万元（增值部分主要为房地
2
的现金，有价证券和其他资产（即非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，当事各方“可选择”按下列规定进行所得税处理：被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不
计算缴纳所得税。

被合并企业以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补，合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确
转让所得，依法缴纳所得税，B 公司以前年度的亏损，不得结转到合并后的A 公司弥补，A 公司接受B 公司的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。

比较1、方案一B 公司不确认资产转让所得，不缴纳企业所得税。

方案二B
公司须确认资产转让所得1200 万元［200-（-1000）］，但确认的资产转让所得可全部用于弥补以前年度亏损（1200<1500），不需要负担企业所得税。

2
3
得税。

方案一的优势在于，合并后A 公司可在税前弥补B 公司亏损约100 万元。

方案二的优势在于，合并后A 公司可在税前多列支折旧1200 万元，可见，方案二显然优于方案一。

私车公用怎样处理才能节税
【案例】我公司董事长的一辆家用小轿车经常为公司业务所用，于是董事长
决定将此车作价20 万元由公司将这辆车买下来，但因办理过户手续需缴纳相关税
成交发票违反了《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定；即便是看经济实质，会计上判定所购车辆归公司开展业务公用又有什么证据呢？
二、企业购入资产必须凭真实、合法凭证才能在所得税前列支，白条列支的
费用不允许在所得税前扣除。

更为重要的是，根据《财政部、国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》（财税〔2008〕83号）和《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业以实物向雇员提供福利如何
方案一：公司与董事长签订车辆租用协议，公司所付租金可以在所得税前扣除，但必须取得正式发票；董事长须到税务局申请开租赁业发票，缴纳租赁业营业税、城市维护建设税、教育费附加，并按“财产租赁所得”缴纳个人所得税。

因为是租用，车辆折旧及与该车相关的保险费、车船税等不能在公司所得税前列支。

方案二：签订旧机动车买卖合同，办理车辆过户手续，一次性缴纳二手车交
除，同时，又对广告费、业务招待费、业务宣传费等规定了扣除比例，超过比例部分不得在当年的应纳税所得额中扣除，应调增企业的应纳税所得额缴纳企业所得税。

但是，随着市场竞争的加剧，企业的广告与招待开支不断加大，如何使得
逐年递增的费用全额获得在税前扣除，相信是很多企业头疼的问题，下面介绍一个案例拓展一下思路。

某工业企业2006 年度实现产品销售净收入10000 万元，企业当年发生业务招
将该企业销售部门分离出去，单独成立一个独立核算的销售公司，将企业产
品以9000 万元销售给该销售公司，销售公司再以10000 万元对外销售。

工业企业与销售公司发生的业务招待费分别为30 万元和20 万元，广告费分别为150 万元
和150 万元，业务宣传费分别为40 万元和40 万元。

这样就增加了一道销售收入，因增值税是环环抵扣的，所以不会增加增值税的税负，整个利益集团的利润总额也不会改变，但广告费、业务宣传费、业务招待费将分别以两家企业的销售收入
业务宣传费扣除限额＝10000×5‰＝50（万元）＞40（万元）
由于销售公司发生的各项费用均小于扣除限额，所以也可以全额扣除。

这样
企业便不用调增任何应纳税所得额，节省企业所得税48.51 万元。

部分行业广告宣传费用税前扣除政策变化后如何节税
广告宣传作为宣传产品和企业形象的一种重要途径，越来越受到企业的重视。

政府为调节经济，对不同的行业实行不同的广告宣传费税前扣除政策。

面对广告
造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时
扣除。

由此可见，目前国家对不同行业所发生的广告宣传费税前扣除政策不一致，
有些行业在当年按不超过销售（营业）收入15%比例扣除，有些行业在当年按不
路。

1.可考虑将委托他人促销改为员工促销。

甲公司实行一品一策的营销策略，
对新产品及新区域开拓采取终端营销策略，主要依靠人员直接对零售商进行产品
宣传。

2008 年以前受计税工资税前扣除政策所限，甲公司为避免因计税工资纳税调增而委托广告公司进行上门宣传。

新的《企业所得税法》实施后，可考虑招聘一些员工进行促销。

如现拟开拓一新区域市场，在支付媒体广告费和提供实物促
股了一些多元化企业作为原材料供应商。

甲公司所投资的这些多元化企业经营效益尚可，每年均有利润可分配。

并且，甲公司主打品牌与这些多元化企业的主打产品均注册为同一商标，只是涉及行业不同，商标使用相关费用也进行了合理分。