民间非盈利组织的收入和费用核算

第二讲收入费用的核算【字体：大中小】【打印】本讲主要内容：分两节。

包括民间非营利组织七大收入的核算和四大费用核算。

本讲学习要点：1.收入的特点、分类；2.交换交易收入和非交换交易收入的确认条件；3.七大收入（捐赠收入、会费收入、政府补助收入、提供服务收入、商品销售收入、投资收益和其他收入）的会计处理；4.费用的分类和构成内容；5.四大费用（业务活动成本、管理费用、筹资费用、其他费用）的核算。

第一节收入的核算一、收入的特点和分类（一）特点：收入是指民间非营利组织开展业务活动取得的、导致本期净资产增加的经济利益或者服务潜力的流入。

与企事业单位的收入比较，具有以下特点：1.收入的来源渠道多。

民间非营利组织的收入因组织的性质不同，收入的来源渠道比较多，主要有社会各界的捐赠收入、向会员收取的会费收入、政府部门的补助收入、对外投资取得的投资收益、销售商品和提供服务形成的收入等。

2.收入的使用可能受到限制。

如有些捐赠收入、政府补助收入在取得时，带有时间限制或用途限制，或者两者都有。

（二）分类收入可以按不同的标准分类：（包括四种分类）1.按照来源不同分类：可分为捐赠收入、会费收入、提供服务收入、政府补助收入、投资收益、商品销售收入和其他收入等7种。

2.按民间非营利组织业务的主次分类：可分为主要业务收入（捐赠收入、会费收入、提供服务收入、政府补助收入、投资收益、商品销售收入）和其他收入（固定资产处置净收收益、无形资产处置净收益）两种。

3.按照收入是否受到限制分类：可分为限定性收入和非限定性收入两种。

如果资产提供者对资产的使用设置了时间限制或者（和）用途限制，则所确认的相关收入为限定性收入；否则为非限定性收入。

如捐赠收入和政府补助收入，应当视相关资产提供者对资产的使用是否设置了限制，分为限定性收入和非限定性收入进行核算；而会费收入、提供服务收入、商品销售收入和投资收益等一般为非限定性收入，但并非绝对如此。

4.按照收入是否为交换交易形成的分类：可分为交换交易形成的收入（商品销售收入、提供服务收入和投资收益）和非交换交易形成的收入（捐赠收入和政府补贴收入）等两种。

二、收入的确认条件民间非营利组织在确认收入时，应当区分交换交易所形成的收入和非交换交易所形成的收入。

（一）交换交易收入的确认条件1.对于因交换交易所形成的商品销售收入，应当在下列条件同时满足时予以确认：（1）已将商品所有权上的风险和报酬转移给购货方；（2）既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入民间非营利组织；（4）相关的收入和成本能够可靠计量。

在具体实务操作过程中，在确认收入实现时，除了依据上述四个条件外，还要结合商品的销售方式和采用的货款结算方式而定。

如在委托收款结算方式下，在办理了收款手续时，确认收入实现；在分期收款销售方式下，在合同约定收款日确认收入实现；在预收账款销售方式下，在发出货物后确认收入实现等等。

2.提供劳务的收入，应当在下列条件同时满足时予以确认应按以下规定确认：（1）在同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在完成时确认收入；（2）如果劳务的开始与完成分别属于不同的会计年度，可以按完工程度或完成的工作量法确认收入。

完工程度和工作量法也称完工百分比法，是指根据提供劳务的完工程度确认收入和费用的方法。

3.让渡资产使用权而发生的收入，应同时满足以下条件时，确认收入实现：（1）与交易相关的经济利益能够流入民间非营利组织；（2）收入的金额能够可靠地计量。

（二）非交换交易收入的确认条件对于因非交换交易所形成的收入，应当在同时满足下列条件时予以确认：1.交易相关的含有经济利益或者服务潜力的资源能够流入民间非营利组织并为其所控制，或者相关的债务能够得到解除。

因民间非营利组织取得的非交换交易收入不必向交易对方支付任何资产或劳务，因此，是否有把握使交易相关的经济利益流入并为其控制，或者相关的债务能否得到解除，是确认收入的重要标志。

2.交易能够引起净资产的增加。

收入本身的特点就决定了非交换交易最终会引起净资产的增加。

3.收入的金额能够可靠地计量。

一般情况下，对于无条件的捐赠或政府补助，应当在捐赠或政府补助收到时确认收入；对于附有条件的捐赠或政府补助，应当在取得捐赠资产或政府补助资产控制权时确认收入，但当民间非营利组织存在需要偿还全部或部分捐赠资产（或者政府补助资产）或者相应金额的现时义务时，应当根据需要偿还的金额同时确认一项负债和费用。

按会计科目的设置，收入的会计处理包括捐赠收入、会费收入、政府补助收入、提供服务收入、商品销售收入、投资收益、其他收入7大方面。

三、捐赠收入捐赠收入是指民间非营利组织接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入。

捐赠收入按照资产提供者对资产的使用是否设置了时间限制或者（和）用途限制，区分为限定性捐赠收入和非限定性捐赠收入；按捐赠资产的形式可以分为货币资金捐赠、实物资产捐赠和无形资产捐赠。

为了核算捐赠收入，民间非营利组织应设置“捐赠收入”科目，同时设置“限定性收入”和“非限定性收入”两个明细科目。

民间非营利组织接受捐赠时，按照应确认的金额，借记“现金”、“银行存款”、“短期投资”、“存货”、“长期股权投资”、“长期债权投资”、“固定资产”、“无形资产”等科目，贷记“捐赠收入”科目“限定性收入”或“非限定性收入”明细科目。

期末，将“捐赠收入”科目各明细科目的余额分别转入“限定性净资产”和“非限定性净资产”，借记本科目“限定性收入”明细科目，贷记“限定性净资产”科目；借记“捐赠收入”科目“非限定性收入”明细科目，贷记“非限定性净资产”科目。

期末结转后，该科目应无余额。

对于接受的附条件捐赠，如果存在需要偿还全部或部分捐赠资产或者相应金额的现时义务时（比如因无法满足捐赠所附条件而必须将部分捐赠退还给捐赠人时），按照需要偿还的金额，借记“管理费用”科目，贷记“其他应付款”科目。

[例1] 某基金会20××年发生如下经济业务：1.收到一华侨捐赠的汽车一辆，发票价值为110 000元，承担运杂费2 000元，用银行存款支付。

应编制会计分录：借：固定资产112 000贷：捐赠收入——非限定性收入110 000银行存款 2 0002.收到社会捐赠的一笔款项50 000元，款项已存入银行，专门用来支助某地震灾区的失学儿童。

应编制会计分录：借：银行存款50 000贷：捐赠收入——限定性收入50 0003.接受一归国华侨一笔捐赠款500 000元，该笔款项注明只能用来救助孤寡老人，并且使用年限为10年，10年后需退还50 000元。

应编制会计分录：借：银行存款500 000贷：捐赠收入——限定性收入500 000同时：借：管理费用50 000贷：其他应付款50 0004.期末，某基金会将“捐赠收入——限定性收入”150 000元，“捐赠收入——非限定性收入”200 000元转入“限定性净资产”和“非限定性净资产”。

应编制会计分录：借：捐赠收入——限定性收入150 000——非限定性收入20 0000贷：限定性净资产150 000非限定性净资产200 000需要注意的问题：（1）如果限定性捐赠收入的限制在确认收入的当期得以解除，应当将其转为非限定性捐赠收入，借记“捐赠收入——限定性收入”明细科目，贷记“捐赠收入——非限定性收入”明细科目。

如捐赠人改变捐赠意愿，解除捐赠限制的，就应按此处理。

（2）对于民间非营利组织接受的劳务捐赠，不予确认收入，但应当在会计报表附注中作相关披露。

（3）捐赠收入不包括民间非营利组织因受托代理业务而从委托方收到的受托代理资产。

四、会费收入会费收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向会员收取的会费。

一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。

为了核算会费收入，民间非营利组织应设置“会费收入”科目，同时设置“限定性收入”和“非限定性收入”两个明细科目。

如果存在多种会费，可以按照会费种类（如团体会费、个人会费等）设置明细账，进行明细核算。

向会员收取会费，在满足交换交易收入确认条件时，借记“现金”、“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“会费收入——非限定性收入”明细科目；如果存在限定性会费收入，应当贷记“会费收入——限定性收入”明细科目。

期末，将本科目的余额转入净资产，借记“会费收入——非限定性收入”明细科目，贷记“非限定性净资产”科目，或借记“会费收入——限定性收入”明细科目，贷记“限定性净资产”科目。

期末结转后，本科目应无余额。

[例2] 某慈善机构20××年发生如下经济业务：1.收到一单位交来的团体会费5 000元，存入银行。

应编制会计分录：借：银行存款 5 000贷：会费收入——非限定性收入（团体会费） 5 0002.收到某会员200元会费，存入银行。

应编制会计分录：借：银行存款200贷：会费收入——非限定性收入（个人会费）2003.期末将会费收入6 000元转入净资产类账户。

应编制会计分录：借：会费收入——非限定性收入（团体会费） 6 000贷：非限定性净资产 6 000五、政府补助收入政府补助收入是指民间非营利组织接受政府拨款或者政府机构给予的补助而取得的收入。

如果资产提供者对资产的使用设置了时间限制或者（和）用途限制，则所确认的相关收入为限定性收入；除此之外的其他所有收入，为非限定性收入。

民间非营利组织在满足非交换交易收入确认条件时确认政府补助收入。

为了正确核算政府补助收入，设置“政府补助收入”账户，同时设置“限定性收入”和“非限定性收入”两个明细科目。

接受的政府补助，按照应确认的金额，借记“现金”、“银行存款”等科目，贷记“政府补助收入”科目“限定性收入”或“非限定性收入”明细科目。

如果限定性政府补助收入的限制在确认收入的当期得以解除，应当将其转为非限定性捐赠收入，借记“政府补助收入——限定性收入”明细科目，贷记“政府补助收入——非限定性收入”明细科目。

期末，将“政府补助收入”科目各明细科目的余额分别转入限定性净资产和非限定性净资产，借记“政府补助收入——限定性收入”明细科目，贷记“限定性净资产”科目；借记“政府补助收入——非限定性收入”明细科目，贷记“非限定性净资产”科目。

期末结转后，本科目应无余额。

对于接受的附有条件的政府补助，如果民间非营利组织存在需要偿还全部或部分政府补助资产或者相应金额的现时义务时（比如因无法满足政府补助所附条件而必须退还部分政府补助时），按照需要偿还的金额，借记“管理费用”科目，贷记“其他应付款”等科目。

[例3] 某慈善机构20××年发生如下经济业务：1.收到政府部门的补助款20 000元，款项存入银行。