关于成本法下长期股权投资的报表合并抵销

关于成本法下长期股权投资的报表合并抵销
作者：袁秀忠
来源：《中国乡镇企业会计》 2017年第9期
摘要：以成本法对长期股权投资进行财务报表合并抵销，主要对上市公司母公司长期股权
投资与子公司权益中的份额、利润进行抵销，合并报表是财务会计工作中的重要内容，它的实
用性较强，并且操作过程存在一定的难度。

在成本法下，合并日后对子公司属于母公司部分的
权益变动进行报表合并时，少数股东部分应该确认少数权益。

以成本法对长期股权投资进行财
务报表合并，不需要对长期股权投资进行调整，简化了合并财务报表的编制过程。

关键词：成本法；长期股权投资；报表合并抵销
一、长期股权投资抵销合并理论
（一）合并会计理论
我国合并报表，是母公司以自身及子公司报表为基础，根据资料进行的财务报表编制，在
对母公司合并报表编制时，应该将集团做为一个主体，对母、子公司间的内部交易，进行合并
报表影响抵销，抵销方法包括权益法与成本法，而权益法需要进行项目调整，抵销分录复杂，
成本法不需要进行权益项目调整，抵销分录与权益法相比，其编制过程更加简化。

（二）长期股权投资合并财务报表抵销实质
长期股权投资合并财务报表抵销，由母公司编制，而合并报表编制过程，需要母、子公司
将加总的数据进行重复记录调整、抵销，以抵销分录的编制，对重复计算因素调整后，进行数
据的合并，同时进行合并会计报表的编制。

编制合并报表时，除需要对全资子公司的重复部分
进行抵销调整，同时，还需要对非同一控制下的记录进行抵销，与同一控制形成投资抵销相同，但非同一控制下母公司以投资成本入账，不只对子公司净资产账面价值核算，同时，还需要对
子公司净资产增值、商誉部分核算。

即：将长期股权投资重复记录子公司权益账面价值部分抵销，还需要对子公司净资产增值、商誉部分列示。

二、长期股权投资合并财务报表抵销思路
成本法下长期股权投资合并财务报表抵销，不需要对母公司投资进行调整，只需要对财务
报表汇总后，编制抵销分录，与权益法相比，成本法合并报表编制过程更加简便与快捷，但是，由于成本法下，长期股权投资并没有进行调整，母公司报表中反映的是长期股权投资的初始投
资成本，而对于实施控制权的子公司，在取得控制后的权益变动，并没有在母公司的财务报表
中的长期股权投资中予以反映，因此，以母公司财务报表为基础，进行合并报表的编制过程，
会出现母、子公司间，长期股权投资与所有者权益份额，出现不匹配的情况。

因此，成本法下
长期股权投资进行合并报表编制时，应该将子公司权益部分进行两部分处理，即：购买日子公
司权益，与购买后新增权益部分。

对子公司购买日的权益成本，直接进行长期股权投资抵销，
并对少数股东权益进行确认；对购买日后子公司权益变动不进行抵销处理，以其在母公司的持
股部分，在母公司资产负债表中增加相应的权益项目，并且对少数股东权益、损益金额进行分离，以达到成本法下母、子公司进行长期股权投资合并抵销的效果。

三、长期股权投资合并财务报表抵销
（一）母公司长期股权投资与子公司权益抵销
成本法下长期股权投资反映权益的合并成本，除了母公司对子公司的投资，发生增减变动
的情况下，长期股权投资余额，不会随被投资收益的变化而发生变化，当母公司对子公司进行
长期股权投资项目抵销时，只需要将母公司长期股权投资，与子公司权益项目进行抵销，如果
为非全资子公司，需对少数股东权益进行确认，其抵销实质是合并日后，其权益变动归母公司
部分计入合并报表，属于少数股东部分进行少数股东权益确认。

（二）子公司利润分配抵销
1.全资子公司利润分配抵销
合并报表在母公司、全部子公司间进行，形成对整个集团的财务经营状况、现金流予以反映，报表由母公司进行合并编制，因此，合并报表应该对子、母公司进行报表数据加总，对现
有数据中的重复记录行为，进行调整与抵销，通过抵销分录，对重复计算的数据进行合并抵销，即：母公司对子公司长期股权投资中的重复记录部分抵销。

长期股权投资合并财务报表抵销，全资子公司利润分配，在报表上减少了其未分配利润，
从企业进行合并的角度来说，分配给母公司部分，使母公司的未分配利润及投资收益增加了，
这部分收益并没有从合并报表中流出，实际上，合并报表过程中，流出企业合并报表范围的，
只有分配给少数股东部分。

由于全资子公司进行利润分配后，按持股比例进行抵销，因此，在
成本法下，进行合并资产负债表报表时，不需要抵销处理，只需要对母公司投资收益进行抵销
处理。

全资子公司分配利润抵销分录，借：投资收益，贷：股东分配利润；子公司不分配利润，
不需要抵销分录处理。

全资子公司提取的盈余公积抵销分录，借：盈余公积，贷：提取盈余公积、未分配利润。

2.非全资子公司利润分配抵销
成本法下长期股权投资报表合并抵销，实际上是以财务恒等式，在合并日对被合并企业的
资产、负债进行报表合并，非全资子公司利润分配抵销，由于子公司并不是由一家母公司控制，同时，还存在少数股东，因此，非全资子公司享有的部分，在合并报表抵销时，需要对其进行
少数股东权益确认，非全资子公司母公司对其长期股权投资，进行权益项目抵销时，少数股东
权益按合并日金额确认，子公司权益发生变化，少数股东权益与其变化一致。

归属母公司所有者权益，一部分为合并方享有份额，需要进行长期股权投资抵销，抵销后
存在差额，而产生商誉、营业外收入，而另一部分是投资累计实现净损益份额，以及其他原因
引起所有者权益累计变动，并入合并报表未分配利润、资本公积。

非同一控制长期股权投资，与同一控制抵销一样，也是子公司所有者权益和母公司长期股
权投资，区别在于非同一控制下，母公司以投资成本对长期股权投资入账，不只对子公司净资
产账面价值核算，同时包括净资产增值以及子公司的商誉部分。

根据会计准则规定，即：需要
抵销长期股权投资成本中，对子公司所有者权益账面价值重复记录部分，同时，还需要列示长
期股权投资成本中，子公司净资产增值，以及商誉部分。

非全资子公司资本公积增加，相应少数股东权益增加，借：资本公积，贷：少数股东权益
项目，当非全资子公司资本公积减少时，以相反的会计分录进行合并抵销。

母公司投资收益与
子公司分配利润抵销分录，借：投资收益、少数股东损益，贷：向股东分配利润、少数股东权益。

即：抵销了母公司分得现金利润，同时，确认留存收益增加，而造成少数股东权益增加。

当不分配现金利润时，只对少数股东权益增加部分进行确认，借：少数股东损益，贷：少数股东权益。

以成本法对上市公司长期股权投资进行财务报表抵销，与权益法不同，成本法对于长期股权投资不需要进行调整，只需对合并报表日投资成本抵销，从而简化了长期股权投资合并报表的编制过程，成本法下子公司所有者权益，分为合并日所有者权益，与合并日后受留存收益、资本公积等变动引起的权益变动，少数股东权益与归属于母公司部分，直接计入合并报表权益项目，不需要对其调整。

以成本法对长期股权投资进行合并报表抵销，直接编制合并报表，较长期股权投资权益法更简单、更实用，并且成本法具有更加容易理解，及更加具有实用性。