国外效益审计的启示与开展中国特色效益审计的探索(一)

国外效益审计的启示与开展中国特色效益审计的探索(一)【摘要】政府机构、项目效益审计在国外已经实行多年，而我国尚处在起步阶段，如何开展政府机构、项目效益审计也是我国审计理论界比较关注的话题，本文拟从我国效益审计的现状、西方发达国家的效益审计发展之路，探讨如何借鉴西方发达市场经济国家效益审计经验，开展符合我国具体国情的效益审计，促进国家审计迈上新的台阶。

【关键词】审计效益审计国家审计一、我国效益审计发展的现状近年来，为给开展效益审计提供依据，我国开始了效益审计的相关立法工作，如《深圳经济特区审计监督条例》中写入效益审计的内容：“旨在考察部门和单位申请的财政经费用了多少、用在什么地方、取得了哪些效果”，这是地方性法规中对效益审计较为明确的表述。

深圳市审计局根据这一条例在全国率先开展的较为成功的效益审计有：深圳市卫生系统医疗设备采购及大型医疗设备使用管理情况的审计、深圳市海上田园风光旅游区效益的审计、深圳市经济特区政府投资污水处理厂建设项目效益的审计、深圳市经济合作发展基金管理使用效益的审计等。

可以说，这是国家审计机关最早开展的有明确目标、程序和标准的效益审计实践。

审计署最近发布的《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中要求“实行财政财务收支的真实合法审计与效益审计并重，逐年加大效益审计份量，争取到2007年，投入效益审计力量占整个审计力量的一半左右”，正式揭开了我国大范围开展效益审计的序幕。

当前理论界对效益审计的概念有许多提法，效益审计的实践也各有特点，比较代表性的观点认为，“效益审计实质上是经济性、效率性、效果性审计”。

所谓经济性：是以最低费用取得一定质量的资源，即支出是否节约；效率性：是指以一定的投入取得最大的产出或以最小的投入取得一定的产出，即支出是否讲究效率；效果性：是指多大程度上达到政策目标、经营目标和其他预期结果。

总的来说，只要围绕着经济性、效率性和效果性进行，就可以认为是抓住了纲要。

我们认为，效益审计是国家审计发展到一定阶段的审计形式，是国家审计机关利用专门的审计方法和依据一定的审计标准评价公共政策、计划、项目或组织是否已经或正在按照经济性、效率性和效果性的要求进行，并根据评价结果提出可行性建议的一种审计行为。

二、发达市场经济国家效益审计的启示西方国家由于受1929--1933年世界性经济危机的影响，政府加强了对经济的管制。

因政府开支日益膨胀，民众要求对政府支出进行效益审计的呼声日高，因而从40年代中期开始，美国审计总署扩大了审查范围，开始进行效益审计。

1972年发布《政府机构、计划项目、活动和职责的审计标准》，在世界政府审计史上，第一次提出了“效益审计”的概念。

自此在美国带动下，许多国家的政府审计机构先后从单纯的财务审计逐渐发展到效益审计。

七十年代末期，加拿大审计长公署实行了一种名为“综合审计”的现代效益审计方法。

1986年4月16日，在澳大利亚召开的最高审计机关第12届国际会议上正式发表《关于效益审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，提出了“效益审计”的概念。

1997年10月在雅加达召开的最高审计机关亚洲组织第七届大会和第六届研讨会上通过了《雅加达宣言——关于通过效益审计促进有效率和有效果的公共管理的指导原则》，也提出了效益审计的概念。

国外政府效益审计的产生主要基于以下两个方面的原因：一是政府公共支出的日益增加和公营企业的不断涌现，使得人们对政府部门支出的效益越来越关注，二是民主意识的增强。

随着民主政治的逐步推进，人民民主意识的逐步增强，人们从只要求取之于民有一定的限度，到关心所取使用的合规性，并进而关注它的效益性，效益审计的发展恰恰满足了人们的这种愿望和要求。

各国效益审计产生的历史背景不尽相同，各国的政治经济体制与经济发展水平对效益审计的影响也不一样，因而各国所进行的效益审计从内容、重点和形式也存在差异。

但总的来说，效益审计具有以下几个方面的共性：1．效益审计已成为各国政府审计工作的重点效益审计已成为许多国家政府审计关注的焦点和主要的工作内容。

2．建立了比较完善的标准体系西方国家大都制订有详细的效益审计准则或指南。

如美国审计总署的出版物《政府组织、项目和职能部门审计准则》1981年修订本中，制定了七条公共部门效益审计测试与评估准则，对难以量化的标准，建立了“优先实践”概念作为衡量标准，并实行“金额化”法。

随着澳大利亚效益审计的不断发展，澳大利亚国家审计署先后编制了《澳大利亚国家审计署效益审计手册》、《效益审计业务指南》，从而使效益审计日益成熟，并走上规范化的轨道。

3．效益审计的范围广泛且形式多样西方政府效益审计对象一般包括行政事业单位，国家投资的公共项目和公共资金、公营企业等。

效益审计的开展可以有多种形式，既可以作为单独的一种形式开展，比如美、英、澳大利亚、日本、瑞典等国都是如此，也可以与财务审计结合进行，比如，加拿大的综合审计、印度的经营审计就是其典型代表。

4．运用先进的审计方法与手段效益审计中十分重视质量分析方法及决策模型研究，将一些科学理论，如信息论、系统论、控制论和概率论、数理统计等运用到效益审计中，广泛利用各方面专家的工作，增加效益审计的科技含量。

审计手段上电子计算机的运用十分普遍，不仅对电子计算机系统本身进行审计，也将计算机运用于审计计划、管理、计算、审计数据库等方面。

综观上述几个国家效益审计实践的发展，比较我国当前开展效益审计的现状，我们可得到如下几个方面的启示：(1)效益审计不仅是社会经济发展与社会民主法制进步的必然结果，也是促进我国社会经济发展与民主法制进步的有效手段。

(2)我国效益审计工作量占国家审计工作量的比重较低，我们应加大效益审计力度，使效益审计成为国家审计工作的主流。

(3)我国效益审计的法律制度建设还比较落后，应当通过修订《中华人民共和国审计法》，建立健全有关审计制度，规范审计主体和审计客体的行为，从制度上保证这项工作的开展，从而实现效益审计的法制化、制度化和规范化。

(4)在未来的审计实践中，应结合我国的具体国情，在把握对公共资金和项目的经济性、效率性、效果性进行检查并评价的前提下，在具体操作中建立特定的效益审计模式。

(5)在相当长的一段时间内，我国的效益审计要以揭露管理不善、决策失误造成的严重损失浪费和国有资产流失为重点，促进提高财政资金管理水平和使用效益，维护国有资产安全。

三、如何开展符合中国国情的效益审计(一)与传统的财政财务收支审计比较，效益审计有什么特征?传统国家审计是以账项为基础的查错纠弊审计，重点是审查被审计单位经济行为及其各项资料的真实性和合法性。

目前，我国国家审计处于这一层次。

这种审计，只要指出问题在哪里就可以了，没有必要给出什么建议，对就是对，错就是错。

但是对于效益申计，仅仅指出对错是远远不够的。

我们从澳大利亚的一个效益审计案例来说明效益审计的特征，这项效益审计涉及的部门在预算制定与管理上与我国某些职能部门的预算制定与管理存在相似之处，我们可从这个效益审计的报告中得到启示。

效益审计报告的题目是《若干部门的预算制定与管理》(budgetdevelopmentandmanagementwithindepartments)，是2004年澳大利亚审计署专门针对“教育与训练部”(departmentofeducationandtraining)和“基础设施部”(departmentofinfrastructure)的预算状况进行的审计，以评价预算管理的效率和效果。

这两个部门都向政府提供商品和服务，并从政府预算那里取得收入。

预算管理是关系到这些部门工作好坏的核心工作，是他们制定工作计划、资源分配和业绩管理的基础。

澳大利亚国家审计署事前已经制定了《内部预算实务指南》(internalbudgetingbetterpracticeguide)，详细列明了制定有效预算的8大要素，该文件成为审计师进行审计判断的依据。

审计师为此次审计制定的审计目的是：内部预算是否与战略计划、政府的计划要求相结合，以及是否得到本单位的财务支持；预算制定和管理过程是否有效率和有效果，以及预算技术和必要工具的使用情况；实际业绩的监督和报告机制，业绩与预算对比是如何进行分析的，信息如何用于监督和报告，以及公共责任的充分性如何。

此次效益审计的报告分为5章，分别是：概论，包括背景和结论两部分；内部预算和审计，包括国家和部门内部预算的制定过程、审计对象、审计目的与审计方法三部分；预算是否与经营计划相整合，主要是检查内部预算与战略计划、外部要求的整合情况；预算制定过程是否合理，按照澳大利亚审计署制定的内部预算8大要素逐一进行检查；预算是否得到充分的管理和评价，包括预算的修订、实际业绩与预算的对比的执行情况等。

从这份报告中我们可以得到以下几点启示：效益审计的具体目的因审计对象的不同而不同，并没有一定之规；为了使国家审计机关的审计深入到具体审计对象的实务工作中去，不至于流于形式，必须专门制定关于“良好业务的实务指南”，以便为具体开展审计工作、做出审计判断提供依据；每一部分都有情况说明和分析、改进建议和被审计单位的反馈意见，这正体现了效益审计的建设性职能所在；审计报告中违法性审计已不再是报告的重点，也没有提出专门的表述和意见。

从上面比较典型的效益审计案例看出，效益审计在审计对象、审计范围、审计方法、审计标准和审计报告内容等方面有自己的特点，这也是我们即将开展效益审计可以借鉴的地方。

比较我国目前的财政财务收支审计与国外的效益审计实践，我们不难发现财政财务收支审计与效益审计的区别，总的来说，可以归纳如下几点：1．财政财务收支审计的对象较为单一，而效益审计的对象较广，几乎没有什么限制，可以涉及到与政府有关的各个方面，这对审计师提出了非常高的要求，要有广博的学识。

我们可以从澳大利亚公布的审计报告目录窥见一斑。

澳大利亚2004年已经公布的审计报告有关于公共住房方面的、有关于公立医院的急诊管理的、有关于政府部门内部预算的制定和管理的、有关于地方政府提供的社区服务方面的、还有关于农作物病虫害防治的，等等；2003年的审计报告涉及内容也非常广，包括：对政府监狱需求评价、国家森林、改进公立学校学生读写能力、政府电子数据获得、消防、业绩管理和报告、公立医院医疗设备管理、公立学校反吸毒教育、公共部门的风险管理，等等。

2002年的审计报告包括如下若干方面：社区牙科服务、食品安全管理、危机状态下人群的心理健康服务、空气质量、地方政府的道路管理、护士工作的强化计划、政府吸引投资、大学的留学生，等等。

2．财政财务收支审计是以真实合法性为导向的，而效益审计是以特定目的为导向的，明确审计目的是搞好效益审计的第一要务；3．财政财务收支审计的判断依据较为单一，如财务会计制度，而效益审计的判断依据不尽相同，随审计对象和审计目的的变化而变化，有的甚至还没有特定的标准，不得不借助于一般的行为规则加以判断，审计师在审计报告中会说：“如果这样做可能会更好些，……”。