第十章 金融工具会计

2.持有至到期日的投资 指具有固定或可确定金额和固定到期日，且主
体明确打算并能够持有至到期日的非衍生金融 资产。
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衍生金融工具的计量
3. 指有固定的或可确定的付款金额，但没有活跃
的市场标价的非衍生金融资产，即企业直接向 债务人提供资金、商品或劳务所形成的金融资 产。 4. 指那些被指定为可供出售的非衍生金融资产，
2月10日 在签约日按执行价格确认期权合同，并作支
借：股票期权投资
＄100 000
贷：股票期权投资应付款
＄100 000
借：股票期权投资期权费 ＄16 000
贷：银行存款
＄16 000
2月28日 确认此项股票期权投资公允价值的变动＄18 000（＄118 000-＄100 000
借：股票期权投资
借：存出保证金
＄500
贷：银行存款
＄500
借：债券期货投资
＄5 000
贷：债券投资损益
5 000
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2月28日 确认本月的债券投资损失（＄101 000-＄105 000）。转手平仓，进行差额结算，终止确认此项债券
借：债券投资损益
＄4 000
贷：债券期货投资
＄4 000
借：应付债券期货合同款＄100 000
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衍生金融工具的计量
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第二节 期货、期权、互换交易的会计处 理
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交易日会计与结算日会计
“交易日会计”和“结算日会计”是就会计处 理程序而言的，它们与是在交易日还是在结算 日进行初始确认没有必然的关联。当然，如果 选择了在结算日进行初始确认，总是要采用结 算日会计。而选择了在交易日进行初始确认， 则既可以采用交易日会计，也可以采用结算日 会计，以简化“在交易日作出初始确认的会计 记录，在结算日再作终止确认的会计记录”的
借：债券投资损益
＄4 000
贷：债券期货投资
＄4 000
借：财务费用（交易费）
＄600
银行存款
＄10 900
贷：债券期货投资
＄1 000
存出保证金
＄10 500
以上的处理程序省略了在交易日做初始确认期货合同的 记录，而在结算日再终止确认期货合同，而且更恰当地
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（一）期权合同的基本特征
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衍生金融工具的计量
(二)不要求公允价值计量的三类金融资产
1. 2. 3.没有活跃市场报价且其公允价值不能可靠计
量的金融资产。
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衍生金融工具的计量
(三)对于企业的长期股权投资，不改变当时准则 要求及嗣后所作的修订
在发布IAS 39时规定: 1.母公司在其单独的财务报表中对子公司投资的会计
处理，按照第27号国际会计准则《合并财务报表和对 子公司投资的会计处理》的规定进行。 2.投资者在其单独的财务报表中对联营企业的会计处 理，按照第28号国际会计准则《对联营企业的会计处 理》 3.合营者在其单独的财务报表中对合营投资的会计处 理，按照第31号国际会计准则《合营中权益的财务报 告》的规定进行。
1. 2.期权合同的标的物（基础工具） 3. 4.期权合同的终止确认
（二）期权交易的会计处理程序——以买权为例
［例2］设某公司于20×1年2月10日签订的是购入执行 价格为＄100 000的股票的9个月期美式看涨期权合同， 并向立权的经纪公司交付＄16 000的期权费。
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金融期权交易的会计处理
＄18 000
贷：股票期权投资损益
＄18 000
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金融期权交易的会计处理
3月20日 执行此项股票期权合同。确认其公允价值变 动＄4 000(＄122 000-＄118 000),但计入当期的利得 应扣除期权费这一投资成本；按执行价格买入股票，
借：股票期权投资 股票期权投资损益 贷：股票期权投资期权费 借：股票期权投资应付款 财务费用（交易费） 银行存款 贷：股票期权投资
3.对进行投机牟利非常便利，是签订期货合同的主要目 的，从而，交易的标的物，也就是期货合同本身。
4.当合同到期时，无论对主动签约方有利还是不利，主
5
衍生金融工具的类别
（三）期权合同（option contract）
在合同满期时或满期前，主动签约方有选择权， 有利时执行，不利时不执行。
（四）互换（掉期）合同（swap contract）
＄4 000 ＄12 000
＄16 000 ＄100 000
＄600 ＄21 400
＄122 000
标的是衍生工具价值的基础，即基础变量。 3.衍生金融工具(特定的远期合同)的名义金额
通常就是合同的结算价格。 4.签约的目的，原本是为交易者转移风险，即
套期保值；但利用合同期间标的价格变动的不 确性，同样也可以伺机投机牟利。
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金融工具和衍生金融工具的定义
5.签约时不要求净投资，如外汇远期合同；或 只要求很少的净投资，如期权合同在签约时需
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衍生金融工具的计量
(四)对不同类别的金融资产采用不同的后
FAS 115《特定的债务证券和权益证券的会计处 理》（1993）分别对上述三类证券的特征、计 量基础和对收益的影响，作了非常简明的表述， 如表10-1。
(五)
初始确认后，应以摊余成本计量除为交易而持 有的金融负债及属于负债的衍生工具以外的所 有金融负债。
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金融工具和衍生金融工具的定义
4.将以或可以主体本身权益工具结算的合同，且该合
（1）一项非衍生工具，使主体必须或可能必须获取可变数量 的主体本身权益工具；或者
（2）一项衍生工具，该衍生工具将通过或可能通过以固定金 额的现金或其他金融资产换取固定数量的主体本身权益工具以 外的其他方式结算。
1.
２１世纪会计学系列教材
国 际 会 计（第五版）
常勋／编著
厦门大学出版社
❖２１世纪会计学系列教材
第十章 金融工具会计
第一节 衍生金融工具的确认和计量 第二节 期货、期权、互换交易的会计处理 第三节 套期活动会计 第四节 金融工具在财务报表中的披露
2
第一节 衍生金融工具的确认和计量
3Fra Baidu bibliotek
衍生金融工具的类别
国际会计准则委员会《编报财务报表的框架》 (1989年7月)中关于确认的一般标准是：如果符 合以下两项标准，就应确认一项符合要素定义
1.与该项目有关的未来经济利益将会流入或流出企 业；
2.
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衍生金融工具的计量
(一)金融资产的分类
1.以公允价值计量且其变动计入损益的金融资
主要是指为了近期出售或回购的目的而获得的 金融资产或发生的金融负债。
远期合同一般用于套期避险。
4
衍生金融工具的类别
（二）期货合同（futures contract）
1.期货合同是通过对远期合同的改造，使其具有不同的 面额和分为不同的期限，各项细则均按固定的标准制定，
2.经营期货合同需要一套完整的交易、结算体系，通过 期货交易所和结算所，购、售者可以不受限制，竞价买 卖期货合同，只有少数合同才会到期实际交割，绝大部 分在到期前就转手平仓，通过预先交纳的保证金结算，
2.不要求任何初始净投资，或者，所要求的初始净投资 额，远少于对市场因素变化可望作出类似反应的其他类
3.合同条款要求或允许净额交割，或易于通过合同以外 的方式进行净额交割，或者，进行的资产交付将导致并
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金融工具和衍生金融工具的定义
1.衍生金融工具在形式上都是远期经济合同。 2.衍生金融工具的价值随其标的的变动而变动，
1月6日 在签约日（期货合同交易日）对债券期货进行 初始确认，同时确认一项金融资产和一项金融负债 （其净投资为零），并将其分类为“为交易而持有的”
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借：债券期货投资
＄100 000
贷：应付债券期货合同款
＄100 000
借：存出保证金
＄10 000
贷：银行存款
＄10 000
1月31日 补交保证金（＄10 500-＄10 000），并确认 因债券投资公允价值变动（上涨）而获取的（未实现） 投资利得（＄105 000-＄100 000
（一）远期合同（forward contract
1.远期合同是由交易双方协商签订的，具体规定了交 易的币种、金额、标的、交割期限等，因此具有特定
2.绝大部分（90%以上）都在到期日实际交割，一般都
3.交易的标的物正是实际交割的金融工具、商品或其
4.合同到期时，无论对主动签约方有利还是不利，主 动签约方均须履约。
3.
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金融工具和衍生金融工具的定义
美国财务会计准则委员会在第133号财务会计准则 《衍生工具和套期活动的会计处理》(1998年6月) 中，把衍生金融工具定义为同时具有如下特征的金 融工具或其他合同：
1.衍生工具存在着：(1)一个或多个标的物；(2)一个或 多个名义金额或数量(notional amount)或支付条款，
固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的主体本 身权益工具以外的方式结算。
权益工具：指证明在扣除所有负债后的主体资产 中拥有剩余权益的合同。
9
金融工具和衍生金融工具的定义
（二）衍生金融工具的定义
1.其价值随特定利率、金融工具价格、商品价 格、汇率、价格指数或利率指数、信用等级或
2.不要求初始净投资，或是，与对市场条件变 化具有类似反应的其他类型合同相比，只要求
6.衍生金融工具的持有者往往可以自由选择在 未来某一日期结算交割，而且可以采用净额交 割的方式，也就是按衍生工具的价值变动额进
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(一)突出确认的“过程观”，衍生金融工具的确
1.初始确认(initial recognition) 初始确认是对任何项目的首次确认，一般地说，是在
特定交易或事项已经发生，这一项目符合确认标准之 时。 2.后续确认(subsequent recognition) 后续确认与后续计量相关，如果一个项目在初始确认 之后发生变动，这主要是它的价值发生变动，例如金 融工具的公允价值的变动。 3.终止确认(de-recognition) 终止确认是针对合同权利和义务的终止而言的。
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金融期货交易包括利率期货、外汇期货和 股票指数期货。
（一）会计处理的要领
1. 2.对初始保证金的调整与期货合同公允价值变
3.
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[例1] 20×1年1月6日某公司与期货经纪人签订承诺购 入债券期货＄100 000（当日市价）的2个月期期货合 同，按期货价格的10%交纳初始保证金＄10 000，并在 每月月末按照期货价格的涨（跌）补交（或退回）相 应的金额。
财务费用（交易费） ＄600
银行存款
＄10 900
贷：债券期货投资
＄101 000
存出保证金
＄10 500
以上是采用交易日会计的处理程序。如果采用结算日会 计，则：
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金融期货交易的会计处理
1.在1月5
2.在1月31日仍需作补交保证金并确认债券投资公允价 值变动的分录。
3.在2月28日改作转手平仓进行差额结算的分录如下：
（1）向另一主体支付现金或其他金融资产的合同义务；或者 （2）在对主体潜在不利的条件下，与另一主体交换金融资产
或金融负债的义务。
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金融工具和衍生金融工具的定义
2.将以或可以主体本身权益工具结算的合同，且
（1）一项非衍生工具，使主体必须或可能必须交付可 （2）一项衍生工具，该衍生工具将通过或可能通过以
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衍生金融工具的确认
就金融工具来说，第39号国际会计准则中指出
(1)金融资产的终止确认“只有当对构成金融资产或 金融资产的一部分的合同权利失去控制时，企业应
(2) “只有当金融负债(或金融负债的一部分)废止时(亦
即，当合同中规定的义务解除、取消或逾期时)，企 业才能将该项金融负债(或该项金融负债的一部分) 从资产负债表中转销。”
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衍生金融工具的确认
(二)
在选择初始确认的时点时，如果确认是一次完 成的，那当然是在交易发生之时；如果确认不 是一次完成的，那就不一定都在交易或事项发 生之时，对远期经济合同，有一个可以选择初 始确认时点的问题，即选择把时点定在签约日 或是履约日。
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衍生金融工具的确认
(三)
这是指把初始确认的时点定在金融工具的交易 日(签约日)的情况下的初始确认标准。
互换合同即交易双方关于以特定方式交换未来 一系列现金流量的协议，它实际上是远期合同 的一种组合。
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金融工具：指形成一个主体的金融资产并形成另一个主 体的金融负债或权益工具的合同。
1. 2. 3.
（1）从另一个主体收取现金或其他金融资产的合同权利；或 者
（2）在对主体潜在有利的条件下，与另一主体交换金融资产