第八章 资产减值

第八章资产减值【授课题目】资产减值【教学目的与要求】1、掌握资产减值概念及其范围2、掌握资产可收回金额的计量3、掌握资产减值损失的确定原则4、掌握资产组的认定方法及其减值的处理【教学内容】第一节资产减值概述第二节可能发生减值资产的认定第三节资产可收回金额的计量第四节资产减值损失的确定第五节资产组的认定及减值处理【教学难点与重点】【重点】1、资产减值概念及其范围2、资产可收回金额的计量3、资产减值损失的确定4、投资性房地产的转换【难点】1、资产组的认定方法及其减值的处理【教学方式与时间分配】本章以教师课堂讲授为主结合PPT教学。

第一节资产减值概述一、资产减值概念资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。

资产的主要特征之一是它必须能够为企业带来经济利益的流入，如果资产不能够为企业带来经济利益或者带来的经济利益低于其账面价值，那么该资产就不能再予确认，或者不能再以原账面价值予以确认，否则将不符合资产的定义，也无法反映资产的实际价值。

其结果会导致企业资产虚增和利润虚增。

因此，当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减记至可收回金额。

“资产”包括单项资产和资产组。

二、资产减值的范围本章涉及的资产减值主要是企业非流动资产，包括：对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；固定资产、生产性生物资产、无形资产、商誉等等。

以及探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。

三、本章不涉及下列资产减值的会计处理存货、消耗性生物资产、以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值，金融资产等。

第二节可能发生减值资产的认定企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，主要可从外部信息来源和内部信息来源两方面加以判断：一、外部信息来源如果出现了资产的市价在当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低等，均属于资产可能发生减值的迹象，企业需要据此估计资产的可收回金额，决定是否需要确认减值损失。

二、内部信息来源如果有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润远远低于原来的预算或者预计金额、资产发生的营业损失远远高于原来的预算或者预计金额、资产在建造或者收购时所需的现金支出远远高于最初的预算、资产在经营．或者维护中所需的现金支出远远高于最初的预算等，均属于资产可能发生减值的迹象。

企业应当根据实际情况来认定资产可能发生减值的迹象。

有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试，估计资产的可收回金额。

资产存在减值迹象是资产是否需要进行减值测试的必要前提，但是有两项资产除外，即因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，根据《企业会计准则第20 号——企业合并》和《企业会计准则第6 号——无形资产》的规定，因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产在后续计量中不再进行摊销，但是考虑到这两类资产的价值和产生的未来经济利益有较大的不确定性，为了避免资产价值高估，及时确认商誉和使用寿命不确定的无形资产的减值损失，如实反映企业财务状况和经营成果，对于这两类资产，企业至少应当于每年年度终了进行减值测试。

第三节资产可收回金额的计量一、可收回金额定义资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定为资产的可收回金额。

1.资产的公允价值减去处置费用后净额的确定资产的公允价值减去处置费用后的净额是指资产如果被出售或处置时可以收回的净现金收入。

公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额。

处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用。

企业在估计资产的公允价值减去处置费用后的净额时，应当按照下列顺序进行：最佳方法：根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定；其次，资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，根据该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。

最后，在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应以可获取的最佳信息为基础估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，在实务中，该金额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。

如果企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

2.资产预计未来现金流量现值的确定资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定（净流量）。

未来现金流量的现值主要综合考虑以下三个方面的因素：未来现金流量、使用寿命、折现率。

（1）预计资产未来现金流量在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，建立在预算或预测基础上的预计现金流量最多涵盖一般5年，预计现金流量内容包括：资产未来现金流量包括持续使用过程中预计产生的现金流入、持续使用过程中必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）、资产使用寿命结束时处置资产所收到或者支付的净现金流量。

预计现金流量因素包括：①以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量，不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项有关或者与资产改良有关的预计未来现金流量。

②预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；③对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；④涉及内部转移价格的需要作调整。

资产未来现金流量预计的方法是：根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。

一般为单一预计现金流量和单一的折现率计算的现值；当不确定性较大时采用期望现金流量法预计未来现金流量。

在期望现金流量法下，资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加总计算求得。

（2）折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。

该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。

它应当首先以该资产的市场利率为依据，如果市场利率无法获得可以使用替代利率，替代利率可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。

（3）资产未来现金流量现值的预计在预计资产的未来现金流量和折现率的基础上折现，即可确定该资产未来现金流量的现值。

如果企业使用资产所收到的未来现金流量为外币的，确定资产未来现金流量的现值顺序是：①以产生未来现金流量的结算货币为基础预计未来现金流量的现值；②按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。

第四节资产减值损失的确定一、资产减值损失确认与计量的一般原则企业在对资产进行减值测试并计算了资产可收回金额后，如果资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

企业当期确认的减值损失应当反映在其利润表中，而计提的资产减值准备应当作为相关资产的备抵项目，反映于资产负债表中，从而夯实企业资产价值，避免利润虚增，如实反映企业的财务状况和经营成果。

资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值(扣除预计净残值)。

比如，固定资产计提了减值准备后，固定资产账面价值将根据计提的减值准备相应抵减，因此，固定资产在未来计提折旧时，应当按照新的固定资产账面价值为基础计提每期折旧。

考虑到固定资产、无形资产、商誉等资产发生减值后，一方面价值回升的可能性比较小，通常属于永久性减值；另一方面从会计信息谨慎性要求考虑，为了避免确认资产重估增值和操纵利润，资产减值准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

以前期间计提的资产减值准备，在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等时，才可予以转出。

二、资产减值损失的账务处理为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额；同时，应当根据不同的资产类别，分别设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股散投资减值准备”、“生产性生物资产减值准备”等科目。

当企业根据资产减值准则规定确定资产发生了减值的，应当根据所确认的资产减值金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股权投资减值准备”、“生产性生物资产减值准备”等科目。

在期末，企业应当将“资产减值损失”科目余额转入“本年利润”科目，结转后该科目应当没有余额。

各资产减值准备科目累积每期计提的资产减值准备，直至相关资产被处置等时才予以转出。

第五节资产组的认定及减值处理当难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

一、资产组的概念资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。

如果企业的某一生产线、营业网点、业务部门等能够独立于其他部门或者单位产生现金流入，通常可将该生产线、营业网点、业务部门等认定为一个资产组。

几项资产的组合生产的产品存在活跃市场的，即使部分或者所有这些产品均供内部使用，也应当在符合前款规定的情况下，将这几项资产的组合认定为一个资产组。

考虑因素：1. 能够独立产生的现金流入；2. 企业对其生产经营活动的管理或者监控方式以及对资产使用或者处置的决策方式二、资产组可收回金额和账面价值的确定1.资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

2.资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确认资产组可收回金额的除外（例如需要考虑计入预计负债的弃置费用）。