第三章 变动成本法

（三）存货成本及销货成本的计价不同
期末存 货成本
本期销

期末
存货量 产品成本

本期单位
期初存 本期生 期末存 售成本 货成本 产成本 货成本
注意：变 动成本法 与完全成 本法的单 位产品成 本不同
变动成本法下
期末存货成本=单位产品成本× 期末存货量
= 22× 200=4400（元）
本期销售成本=单位产品成本× 本期销货量 = 22× 300=6600（元） 完全成本法下 期末存货成本=单位产品成本× 期末存货量 = 32 × 200=6400（元） 本期销售成本=单位产品成本× 本期销货量
二、变动成本法的理论前提
★重新认识产品成本和期间成本的本质 ★产品成本只包括变动生产成本的依据
★固定性制造费用作为期间成本的依据
三、完全成本法和变动成本法
1、完全成本法（吸收成本法）：是指 在组织常规的成本计算过程中，以成本 按其经济用途分类为前提，将全部生产 成本（包括直接材料、直接人工、变动 制造费用和固定制造费用）作为产品成 本的构成内容的一种成本计算模式。
3）当产量<销量时，变动成本法下的 利润大于完全成本法下的利润。
因为，销量大于产量，表明期初存货也会在 本期被销售出去，在完全成本法下，以前的存 货在本期销售，意味着部分存货所负担的以前 时期的固定制造费用在本期被释放出来，从而 增加了本期的成本总额，相应就降低了本期利 润。
4）从较长的时期看，如果各期产销量 时多时少，各期产销量的差额相抵后又能 保持基本稳定，则两种方法计算出的各期 损益可能平衡或基本平衡。
6、完全成本法的缺点
• （1）单位产品成本掩盖了或夸大了生产部门的真 实业绩。 • （2）不符合经济学原理。 • （3）往往促使企业片面追求提高产量，忽视销售， 可能会盲目生产大量社会不需要的产品。 • （4）在完全成本法下，由于无法计算贡献毛益， 使企业难以进行相应的预测、决策、规划和控制。 • （5）在企业销售不佳时，大量的固定制造费用列 为期末的存货，作为资产负债表上的存货资产， 因而，不利于暴露企业销售不佳的状况。
（3）关注的核心是贡献毛益，而非产 品的税前利润。
贡献毛益与税前利润的关系： 销售收入-销售产品的变动成本（产品生产 中的可变部分与产品销售中时的可变部分）= 贡献毛益 贡献毛益-期间固定成本=税前利润
（4）强调销售环节对企业利润的贡献。
5、完全成本法的优点
（1）符合公认会计准则的要求（会计准则 强调企业的持续经营，以保持均衡）。 （2）强调成本补偿上的一致性。 （3）强调生产环节对企业利润的贡献，从 而有利于提高企业的生产积极性，在产品 供不应求时尤为如此。 （4）有利于编制对外报表。
（三）存货成本及销货成本的计价不同
由于两法下产品成本的构成内容不同，因此， 采用变动法，不论是库存产成品、在产品还是 已销产品，其期末存货计价只包含变动成本部 分；而采用完全法，它们的成本中均包括了一 定份额的固定性制造费用，期末存货计价也包 括了这一份额。 因此，变动成本法下的期末存货计价必然小 于完全成本法下的期末存货计价。
• 1）职能式损益表（完全成本法） 销售收入（10000*40） 400000元 销售成本 期初存货成本 0 本期生产成本 250000 可供销售成本 250000 期末存货成本（2500*20） 50000 销售成本合计 （10000*20） 200000 销售毛利 200000 销售及管理费用 47500 营业利润 152500
其中：营业成本=期初存货成本+本期生产成 本-期末存货成本
◆2、所编制的利润表格式及提供的中 间指标有所不同
变动成本法使用贡献式利润表；完全成 本法使用传统式利润表。
贡献式利润表
营业收入 减：变动成本
传统式利润表
营业收入 减：营业成本
变动生产成本
变动销售费用 变动管理费用
期初存货成本
本期生产成本 可供销售的商品生产成本
因此，产销越均衡，两种成本计 算法下所计算的损益相差就越小，反 之则越大。 只有当实现所谓的“零存货”即 产销绝对均衡时，损益计算上的差异 才会消失。
•
练习2：已知B企业从事单一产品生产， 连续三年销量均为1000件，而三年的产量 分别为1000件、1200件和800件。单位产品 售价为200元；管理费用与销售费用均为固 定成本，两项费用各年总额均为50000元； 单位变动成本（直接材料、直接人工和变 动制造费用）为90元；固定制造费用为 20000元。 要求：根据上述资料，不考虑销售税金， 分别采用变动成本法和完全成本法计算各 年税前利润。
• 2）贡献式损益表（变动成本法） 销售收入（10000*40） 400000元 变动成本 变动生产成本（10000*12.8） 128000 变动销售及管理费用 7500 变动成本合计 135500 边际贡献 264500 固定成本 固定制造费用 90000 固定销售及管理费用 40000 固定成本合计 130000 营业利润 134500
要求：采用两种成本计算法分别计算本期的产品 成本和期间成本。
资料 单位：元 成本项目 直接材料 直接人工 制造费用 销售费用 管理费用 财务费用
变 动 固 定 总 额
6000 —— 6000
4000 —— 4000
1000 5000 6000
600 1000 1600
300 2500 2800
—— 500 500
2、完全成本法的特点
（1）完全成本法是目前财务会计中进 行产品成本、企业损益以及存货成本核算 的一种方法。 主要反映企业或组织的财务状况或经营 成果， 是传统的成本计算方法，属于财 务成本。
（2）在完全成本法下，成本的本质属性 是对象性（归属性），是从生产的观点以 及经济的用途来考虑成本。此时：单位产 品成本=单位变动成本+单位固定成本。 （3）在完全成本法下，固定制造费用是 可能在将来获取收益的资产。同时，也表 明现有生产能力的利用程度。
四、变动成本法与完全成本法的 区别
• • • • • 应用的前提条件不同 产品成本及期间成本的构成内容不同 存货成本及销货成本的计价不同 损益确定程序不同 所提供的信息用途不同
（一）应用的前提条件不同
●变动成本法要求进行成本性态分析
变动成本 和固定成 本 生产成本 和非生产 成本 将产品的制造成本按成本 性态划分为变动性制造费用 和固定性制造费用两部分， 认为只有变动性制造费用才 构成产品成本，而固定性制 造费用应作为期间成本处理。
变动成本法： 本期产品成本=直接材料+直接人工+变动性制造费用 = 6000 +4000+ 1000=11000（元） 单位产品成本=11000/500=22（元/件） 期间成本=固定制造费用+销售费用+管理费用+财务费用 =5000+1600+2800+500=9900（元） 完全成本法： 本期产品成本=直接材料+直接人工+制造费用 = 6000 +4000+ 6000=16000（元） 单位产品成本=16000/500=32（元/件） 期间成本=销售费用+管理费用+财务费用 =1600+2800+500=4900（元）
第三章 变动成本法
本章要点
1、变动成本法概述 2、变动成本法与完全成本法的区别 3、两种成本法分析营业利润差额的变动 规律 4、变动成本法的优缺点及该法在实践中 的应用
一、变动成本法的历史沿革
变动 成本法 “直接成本 法”或称 “边际成本 法”
1936年，由美国会计学家哈里斯提出。 二战后，作为内部管理决策的重要工具， 成为管理会计的一项重要内容。
3、变动成本法，是指在组织常规 的产品成本计算过程中，以成本性态 分析为前提，只将生产过程中所消耗 的直接材料、直接人工和变动制造费 用作为产品成本的构成内容，而将固 定制造费用作为期间成本，按贡献式 损益确定程序计量损益的一种成本计 算模式。
4、变动成本法的特点
（1）以成本性态分析为基础计算产 品成本。
变动成本合计
贡献边际
期末存货成本
营业成本合计
减：固定成本
固定性制造费用 固定销售费用 固定管理费用 固定财务费用 固定成本合计 营业利润
营业毛利
减：营业费用 销售费用 管理费用 财务费用 营业费用合计 营业利润
综上所述，变动成本法下的产品成本只 包括变动制造费用，而将固定制造费用当 作期间成本，也就是说，对固定制造成本 的补偿由当期销售的产品承担。 而完全成本法下的产品成本既包括变 动制造费用，又包括固定制造费用，完全 成本法下对固定制造费用的补偿是由当期 生产的产品承担，期末未销售的产品与当 期已销售的产品承担着相同的份额。
变动成本法将产品的制造成本按成本性 态划分为变动性制造费用和固定性制造费 用两部分。认为只有变动制造费用才构成 产品成本，而固定制造费用应作为期间成 本处理（固定制造费用的转销时间很重 要）。
（2）强调不同的制造成本在补偿方 式上存在差异性。
产品的成本：与企业的经营状况有关， 在销售收入中得到补偿； 固定性制造费用：只与企业的经营有关， 与特定产品的销售行为无关，应在同期收 入中获得补偿。
• 1）完全成本法 销售收入 销售成本 期初存货成本 0 本期生产成本 110000 可供销售成本 110000 期末存货成本 0 销售成本 110000 销售毛利 90000 管理费用和销售费用 50000 税前利润 40000 第1年 200000 第2年 200000 0 128000 128000 21333 106667 93333 50000 43333 第3年 200000 21333 92000 113333 0 113333 86667 50000 36667
7、变动成本法的优点