非合并形成的长期股权投资产生的暂时性差异分析(2)
暂时性差异在所得税会计中的应用分析
按照财政部2006年2⽉发布的《企业会计准则第18号——所得税》中的要求，企业所得税核算采⽤资产负债表债务法，即要求企业的资产与负债分别根据会计准则与税法的不同要求计算会计的账⾯价值与税法的计税基础，计算出两者之间的差额，即暂时性差异，进⽽计算企业的递延所得税、应交所得税和所得税费⽤。
可以说，暂时性差异的计算和类别判定是正确核算所得税的前提。
本⽂将对暂时性差在所得税会计中可能发⽣的情况做⼀分析。
⼀、应纳税暂时性差异在所得税会计中的应⽤情况分析 应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产⽣应税⾦额的暂时性差异，该差异将导致使⽤或处置资产、偿付负债的未来期间增加应纳税所得额。
在会计核算上，应当确认相关的“递延所得税负债”。
（⼀）资产类项⽬账⾯价值⼤于其计税基础产⽣应纳税暂时性差异 根据会计准则的规定，资产的账⾯价值是企业在资产负债表⽇在账⾯上确认的资产⾦额，⼀般是资产负债表上资产项⽬列⽰的⾦额。
根据税法的规定，资产的计税基础是企业在资产负债表⽇计算⼀项资产在未来期间按税法规定可予税前扣除的⾦额，⼀般为资产取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除⾦额后的差额。
当某项资产的账⾯价值⼤于其计税基础时，意味着该项资产在未来期间产⽣的经济利益不能全部税前扣除，两者的差额需要交纳所得税，由此产⽣应纳税暂时性差异。
企业常见的资产类项⽬产⽣应纳税暂时性差异的情况有： 1.以公允价值后续计量的⾦融资产、投资性房地产，期末新公允价值⾼于原公允价值的差额部分。
如交易性⾦融资产，初始确认应按取得时的公允价值计量，若以后公允价值发⽣变动，会计规定应按变动后的公允价值进⾏后续计量，同时将公允价值变动差额计⼊“公允价值变动损益”；⽽财税[2007]80号⽂件中规定，企业以公允价值计量的⾦融资产、⾦融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计⼊应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计⼊处置或结算期间的应纳税所得额。
暂时性差异七要点
暂时性差异七要点【摘要】依据所得税会计准则的基本要求，企业核算所得税只能采用资产负债表债务法，而不能采用其他的核算方法，资产负债表债务法主要核算暂时性差异对所得税费用的影响。
由此可见，正确地理解暂时性差异就成为把握资产负债表债务法的关键所在。
基于上述原因，笔者归纳了学习暂时性差异的七要点，以供读者参考。
【关键词】学习；暂时性差异；七要点一、概念暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
其数量表达式为：暂时性差异=账面价值－计税基础。
从暂时性差异的数量表达式可以看出，影响暂时性差异的因素有二：一是资产或负债的账面价值；二是资产或负债的计税基础。
（一）账面价值1. 资产账面价值=资产原价－累计折旧（或摊销）－减值准备在理解上述计算公式时，应注意以下两个方面的要点：（1）有累计折旧和累计摊销的资产包括固定资产、无形资产和采用成本计量模式的投资性房地产。
（2）正确区分账面原价、账面净值和账面价值之间的相互关系。
例如，企业购入一台设备，账面原价为100万元，已经累计的折旧为20万元，已经计提的减值准备为10万元，则该项资产的账面原价为100万元，账面净值为80万元，账面价值为70万元。
2. 负债账面价值一般情况下为负债账户的账面余额。
例如，企业取得短期借款300万元，归还短期借款20万元，则短期借款的期末余额280万元就是该短期借款期末在资产负债表上所反映的账面价值。
（二）计税基础1. 资产的计税基础是指企业在收回资产的账面价值过程中，计算应纳税所得额时，按照税法规定，可以从应税经济利益中抵扣的金额。
讲得再通俗一点，资产的计税基础就是税法上所认定的该项资产在资产负债表上应有的账面价值。
例如，企业有一批库存商品，账面余额为100万元，计提的存货跌价准备为15万元，期末资产负债表上存货的账面价值为85万元，而税法上所认可的该项存货在资产负债表上应有的账面价值为100万元。
2. 负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来时期计算应纳税所得额时，依税法有关规定可予以抵扣的金额，讲得再通俗一点负债的计税基础也就是税务部门所认可的该项负债在资产负债表上应有的账面价值。
长期股权投资会计与税务处理差异分析
长期股权投资会计与税务处理差异分析作者：李凤英来源：《财会通讯》2010年第09期一、初始计量会计与税务处理差异企业会计准则对长期股权投资的初始计量视取得投资方式有所区别，应当分别企业合并和非企业合并两种情况确定。
(一)非企业合并取得的长期股权投资CAS 2规定，长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账；《企业所得税实施条例》(以下简称《条例》)规定，通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
可见，以支付现金方式取得的长期股权投资的计税基础与初始成本一致。
长期股权投资初始计量方面的差异主要体现在：以非现金资产交换方式取得的长期股权投资成本的确定。
会计处理：《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》(CAS 7)规定，以非现金资产交换方式取得的长期股权投资的成本，应区分公允价值计量和成本模式两种情况确定。
其中，在公允价值模式下，初始投资成本应以换出资产的公允价值为基础确定；如果有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠。
则以换人资产的公允价值为基础确定。
在成本模式下，初始投资成本应当以换出资产账面价值为基础确定换人资产成本。
税务处理：《条例》规定，通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
理论上非现金资产交换是一种等价交换，公允价值不相等的通过补价解决，因此在公允价值模式下，长期股权投资的计税基础与初始成本一致：而在成本模式下，长期股权投资的计税基础是以换出资产的公允价值为基础确定，其初始投资成本是以换出资产的账面价值为基础确定，因而其计税基础与初始投资成本不同，产生暂时性差异。
另外，财税[2009]59号，企业股权收购、资产收购重组交易的税务处理，应区分不同条件分别适用一般性和特殊性税务处理规定：其一是特殊性税务处理，如果企业重组同时符合特殊性重组规定的五个条件，企业取得的股权或资产的计税基础，可以选择以被收购股权或被转让资产的原有计税基础确定，此时股权投资的计税基础与企业采用成本模式确定的投资成本一致。
所得税核算中暂时性差异及其成因分析
所得税核算中暂时性差异及其成因分析作者：龙绪贵来源：《中国经贸导刊》2011年第02期一、暂时性差异的四个基本概念所谓暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值的差额也属于暂时性差异。
首先应明确以下四个基本概念：（一）资产账面价值资产账面价值，是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后，在资产负债表各资产项目中应列示的金额，即资产的账面余额或账面净值（固定资产、无形资产、成本模式下的投资性房地产、生产性生物资产等要摊提的资产为账面净值）减去减值准备后的余额。
（二）负债账面价值负债账面价值，是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后，在资产负债表各负债项目中应列示的金额，通常情况下就是负债的账面余额。
（三）资产计税基础资产计税基础，是指企业在收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以从应税经济利益中抵扣的金额，即某项资产在未来期间使用或最终处置时，依据税法规定，可以作为成本或费用在税前列支而不需要缴税的总金额。
（四）负债计税基础负债计税基础，是指负债的账面价值减去其未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可以税前抵扣的金额，即该负债在未来支付时不能税前抵扣的金额。
二、暂时性差异及其成因（一）资产项目的暂时性差异及其成因1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、可供出售金融资产、采用公允价值模式计量的投资性房地产产生的暂时性差异。
（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、可供出售金融资产、采用公允价值模式计量的投资性房地产因公允价值变动产生的暂时性差异。
按会计准则规定，企业在资产负债表日，应按这些资产的公允价值调整其账面价值。
而按税法的规定，这些资产在企业持有期间，其计税基础不作调整，待处置这些资产时一并计算应计入纳税所得的金额，从而导致在公允价值变动的情况下，这些资产产生暂时性差异。
浅析长期股权投资涉及的暂时性差异的会计处理
浅析长期股权投资涉及的暂时性差异的会计处理作者：王娟李正文胡述芬来源：《商情》2016年第23期摘要：由于税收法规和会计准则的分离，作为企业金融资产重要组成部分的长期股权投资不可避免地会存在暂时性差异。
以我国会计准则和企业所得税法规为依据，分析了长期股权投资涉及的暂时性差异的会计处理。
关键词：投资暂时性差异所得税会计处理一、长期股权投资涉及的暂时性差异根据所得税法及实施条例，长期股权投资可以财产转让收入或者股息、红利等权益性投资收益的形式交纳企业所得税，由于长期股权投资在税法与会计核算上的差异，不可避免地会产生暂时性差异。
为便于分析暂时性差异，本文将其分为与长期股权投资初始确认相关的暂时性差异和与长期股权投资后续计量相关的暂时性差异。
（一）与长期股权投资初始确认相关的暂时性差异通常长期股权投资初始确认时，其计税基础与入账价值是一致的，不产生暂时性差异。
但是在以下特定情形下，存在与长期股权投资相关的暂时性差异。
1.税收优惠产生的暂时性差异企业所得税法第31条和实施条例第97条规定，创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该企业的应纳税所得额，当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
因此，该优惠条件增加了长期股权投资税前可扣除的金额，其计税基础大于长期股权投资账面价值，存在暂时性差异。
2.同一控制下企业控股合并产生的暂时性差异根据合并准则的规定，同一控制下企业合并中，合并方取得的长期股权投资应当按照取得被合并方所有者权益的份额确认和计量，而企业所得税法实施条例第71条规定，投资资产的计税基础是其投资成本，因此，从投资企业的角度来看，同一控制下控股合并形成的长期股权投资在初始确认时，其账面价值和计税基础是不相等的，存在暂时性差异。
（二）与长期股权投资后续计量相关的暂时性差异1.长期股权投资由于计提减值准备产生的暂时性差异长期股权投资计提减值准备会导致长期股权投资账面价值减少，该部分不能减少企业所得税的应纳税所得额，不被税法认可，但企业处置长期股权投资时，其允许在税前扣除的部分仍然包括已经计提的对应的减值准备。
课程资料：非同一控制下控股合并(2)不形成控股合并的长期股权投资
第一节长期股权投资的确认和初始计量七、通过多次交换交易、分步实现企业合并（非同一控制下）注：1.实质上为公允价值计量或权益法转换为成本法的核算。
【同一控制下的企业合并的账务处理见本节内容：三、通过多次交换交易、分步实现企业合并（同一控制下）】2.非同一控制下的企业合并的账务处理见第三节相关内容。
（长期股权投资核算方法的转换）事项同一控制下企业合并非同一控制下企业合并1.初始计量按照享有被合并方所有者权益的账面价值（相对于最终控制方而言）的份额，确认长期股权投资按公允价值（合并成本），确认长期股权投资2.支付对价的差额支付对价的账面价值与长期股权投资的差额计入资本公积、留存收益等付出资产公允价值与账面价值的差额计入损益3.发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用应当于发生时计入当期损益（管理费用）4.购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额八、非同一控制下的企业合并涉及的或有对价（一）基本规定1.某些情况下，当企业合并合同或协议中规定视未来或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追回合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。
2.购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。
3.根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》、《企业会计准则第37号——金融工具列报》以及其他相关准则的规定：（1）或有对价符合金融负债或权益工具定义的，购买方应当将拟支付的或有对价确认为一项负债或权益；（2）符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、对已支付的合并对价中可收回部分的权利确认为一项资产。
（二）具体规定（相关调整的规定）1.同时规定：（1）购买日12个月内出现对购买日已存在情况的新的或以进一步证据需要调整或有对价的，应当予以确认并对原计入合并商誉的金额进行调整；（2）其他情况下发生的或有对价变化或调整，应当区分情况进行会计处理：①或有对价为权益性质的，不进行会计处理；②或有对价为资产或负债性质的，如果属于会计准则规定的金融工具，应当采用公允价值计量，公允价值变动视有关金融工具的分类计入当期损益或其他综合收益。
差异分析--注册税务师考试辅导《财务与会计》第十五章讲义10
正保远程教育旗下品牌网站 美国纽交所上市公司(NYSE:DL)中华会计网校 会计人的网上家园 注册税务师考试辅导《财务与会计》第十五章讲义10差异分析9.常见负债计税基础与账面价值的差异分析（1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债账面价值与计税基础的差异分析此类预计负债通常在支付时允许扣税，其计税基础一般为0（此类预计负债的计税基础＝账面价值－未来兑付时允许扣税的全部账面价值＝0）。
（2）预收账款账面价值与计税基础的差异分析A.如果税法与会计的收入确认时间均为发出商品时，预收账款的计税基础为账面价值，即会计上未确认收入时，计税时一般也不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值；B.如果税法确认的收入的时间在收预收账款时，预收账款的计税基础为0，即因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除，计税基础为账面价值减去在未来期间可全额税前扣除的金额，即其计税基础为0。
【随堂练习题】甲公司2010年4月1日预收定金40万元，2011年发出商品，总收入为100万元，假定不考虑增值税。
10.特殊项目产生的暂时性差异（1）未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异较为典型的是企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费用，除另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。
该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异。
【随堂练习题】甲公司2010年发生广告费100万元，税务核定当年可抵扣60万元，2011年再抵扣剩余部分。
每年税前会计利润为400万元，所得税率为25%。
【实用文档】非同一控制下控股合并形成的长期股权投资
第二部分重点、难点的讲解【知识点3】长期股权投资的初始计量（二）对子公司投资的初始计量2.非同一控制下的企业合并原则：遵循市场交易理念，以公允价值计量，可以确认损益。
（1）长期股权投资的初始投资成本为合并对价或合并成本。
合并成本为购买日购买方支付资产、承担债务、发行权益性证券的公允价值。
【提示】合并成本＝支付价款或付出资产的（含税）公允价值＋发生或承担的负债的公允价值＋发行的权益性证券的公允价值。
（2）购买方以发行权益性证券作为合并对价的，应在购买日按照发行的权益性证券的公允价值，借记“长期股权投资”科目，按照发行的权益性证券的面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目。
（3）非同一控制下的企业合并以及企业合并以外的方式取得的长期股权投资，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理：①合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入资产处置损益。
②合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益等。
【提示】指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产除外。
③合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。
④合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。
【提示1】换出资产为长期股权投资还应将记入“其他综合收益”（可以转损益部分）、“资本公积——其他资本公积”科目金额对应部分转入“投资收益”科目；换出资产为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的，还应将原记入“其他综合收益”科目金额对应部分转入“投资收益”科目。
【提示2】投出资产与出售资产的会计处理相同，即将资产公允价值与其账面价值的差额通常计入当期损益，本规定同样适用于非货币性资产交换、债务重组章节的内容。
（4）合并方为进行合并发生的有关费用的处理不管是同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并，合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时计入当期损益。
长期股权投资的暂时性差异及纳税调整
二、投资成本调整确认收益涉及的暂时性差异
（一）相关规定及暂时性差异的形成 《企业会计准则第 2 号—长期股权投资》规定 ：采用权益 法核算长期股权投资时，投资初始成本小于投资时应享有的被 投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期 损益 ( 营业外收入 )，同时调增投资成本 ；《企业所得税法实施 条例》规定 ：投资资产应当按照购买价款或取得时支付的非现 金资产的公允价值和相关税费为成本 ；企业转让或处置投资资 产时，投资资产的成本可以扣除。
Practice Analysis 实务解读
长期股权投资的暂时性差异及纳税调整
◎文/尹红梅
摘 要 ：长期股权投资的核算，不论是采用成本法还是权 益法，交易或事项发生时都可能产生会计上与税收上的差异， 但这些差异在投资处置时一般都可以转回，所以属于暂时性差 异。本文以新的会计准则和新的企业所得税法的相关规定为依 据，分析研究各种情况下长期股权投资会计上与税务上暂时性 差异的产生和转回，以及相应的所得税纳税调整。
2. 长期股权投资处置时，如果剔除其他因素，应就原调增 投资成本、确认收益时的纳税调减而作相反调整，即调增应税 所得 ：(1) 在编报附表十一时，第 12 列的会计成本应包含原调增 的投资成本，第 13 列税收成本则不包含会计上原调增的金额， 并据此分析计算填写第 14、15 列和第 16 列 ；(2) 编报附表三 时，应当将附表十一第 16 列金额的合计数填入该表第 47 行第 3 列 ( 如果有其他因素，也可能需要填入该表第 47 行第 4 列 )。
比较以上会计与税收的相关规范，就产生了投资的会计成 本大于其税收成本的差异 ；但是，当投资处置时，如果剔除其 他因素，税收上按处置净收入扣除税收成本 ( 即计税基础，下 同 ) 计算的处置所得，则会大于会计上按处置净收入减去已调 增的投资成本计算的处置收益，而这一差额应正好与原调增的
与长期股权投资有关的暂时性差异的会计处理
应 纳税 暂时 性 差异 期 初 期末 本 期 发生 余 额 余额 ２ ０ 或转回 ２ 发生 ） ０（
长 期股 权 投 资
８ ０
６ ０
０
二、 可抵扣暂时性差 异的发生 与转回（ 营企 业与合营 联
性差异。本文就如何核 算股权投 资的暂时性差异 ， 了较为深刻、 作 细致 的分析 。
【 关键词 】长期股权投资 ； 暂时性 差异 ； 发生与－￣ ； 会计 处理 ｔ ４ －
一
、
应纳税暂时性差异的发生与转回
（ ）０ ８年转 回应纳税暂时性差异 二 ２０ １借 ： 行存款 ． 银 ２ ０ ２ （０ ０ １ ０Ｘ２ ％ ） ０
＝１＿ ２ ０
＝
１０ ０
１Ｏ ０
（ ５ 一Ｏ ２％ ％）
５万元 ） （
（ 下转 第 ６ ６页 ）
圉
公 允价值 的变动 与合 并 日被 合并者 净资 产的价 值 无关 ，不应调
的做法 ） 间进行 选择。 之 这并非 ＩＳ Ａ Ｂ的初 衷 ， 是在投 票过程 中 但 整 合并成本 。同时 ， 有对价公 允价值 变动的影 响常 为相 关特定 这 两种处 理方 法均未 获得足 够 的支持 票数 。美国 Ｆ Ｓ 或 Ａ Ｂ则 要 求 资产 或负债价 值 的变动所抵销 。比如 ， 并者 同意 若被合 并者 的 合 非控制 性权益 按公允 价值计 量 。ＩＳ Ａ Ｂ和 Ｆ Ｓ Ａ Ｂ认 为 ， 允价 按公 某一 诉讼 案件获 得有利 判决 则支付 额外对价 ，则 当有 利判 决获 得 之时 ， 刃效应 产生 ， 双 ～方面被 合并 者 因有 利 判决结 果而确 认 利得 ， 另一方 面合 并者 因额外对 价增 加而确 认损 失 ， 颇似 公 允价 值套 期保 值 ， 因此或有对价 后续公 允价值 的变动应入 损益 。 （ ） 制性权益 的取得或 处置是权 益交 易 四 非控 现行 实务对于 母公 司取得 控制权 后再取 得子公 司股 份及 在
浅析长期股权投资所涉暂时性利润差异的会计处理
“ 得税 费用 ” 贷记 “ 所 ． 递延 所 得 税 负债 ” 以后各 年 转 ．
回时 借 记 “ 延 所 得税 负 责 ” 贷 记 “ 交 税 费— — 应 递 ． 应
交 所得 税 ”如果 被投 资单 位发 生 亏损 ， 生 的可抵 扣 ： 产
暂 时性 差异 在发 生 时借记 “ 延所 得税 资 产 ” 递 ．贷 记
期 股权 投 资初 始 投 资成 本 与 所 发行 股 份 面 值总 额 之 间的差 额 ． 当调整 资本 公积 ： 应 资本 公 积不 足 冲减 的 ，
会 计 处理 。企业 会计 准 则规定 ： 本 法核 算 的长 期股 成
权投资 。 自被投 资单 位获 得 的现 金股 利 或利 润超 过被 投资 单位 在接 受投 资后 产生 的 累计 净利 润 的部 分 ． 应 冲减 投 资的账 面价 值 。 是 《 但 企业 所得 税实 施条 例》 规 定 ： 资资产 在持 有期 间成 本保 持 不变 。这 导致 长 期 投 股权 投 资 存 在 “ 税 基 础不 变 而 账 面价 值 改 变 ” 计 的暂
调 整 留存 收益 。 们认 为 ， 于这个 问题 ， 我 对 其会 计 处理
可 以 同一 控制 下 企 业 合并 产 生 的 暂 时性 差 异 和初 始 投 资 时 享 有被 投 资 单 位 的股 利 分 配未 影 响 利 润表 和 应 纳所 得税 而不 确认 暂 时性差 异 。 （ ） 续计 量 时的会 计 处理 。 二 后 由于长期 股权 投 资 在 持有 期 间 。 据投 资企 业对 被投 资 单位 的影 响程度 根 及 是否 存在 活跃 市场 、 允价 值 能否 可靠 取得 等 进行 公
同一 控 制下 的企 业 合并 ． 合并 方 以支 付 现 金 、 让非 转
长期股权投资的暂时性差异是否确认
长期股权投资的暂时性差异是否确认股权投资是现代⼈重要的投资⽅式，与此相关的法律问题也是社会关注的热点问题，那么长期股权投资的暂时性差异是否确认?相信是很多⽹友们关⼼的问题，接下来店铺⼩编为⼤家整理了有关长期股权投资的暂时性差异是否确认的内容，希望接下来的内容对您有所帮助。
⼀、长期股权投资的暂时性差异是否确认不需要确认。
长期股权投资权益法确认投资收益的，未实际收到时税法不确认为企业的收⼊。
企业实际收到现⾦股利时，权益法核算时冲减长期投资账⾯价值，税法确认为⼀笔收⼊，但是该收⼊为免税收⼊的。
长期股权投资确认投资收益与税法不存在暂时性差异，该差异是永久性差异，因此不确认对所得税的影响。
投资⽅在被投资单位获得的按照净利润确认的投资收益，这部分收益被投资单位已经缴纳了企业所得税。
避免重复征税的前提下，对于这部分就不再缴纳企业所得税。
长期股权投资权益法下，投资收益已经调整了长期股权投资的账⾯价值，在期末不需要再调整递延所得税。
⼆、长期股权投资是什么我国《公司法》第七⼗⼆条规定：“有限责任公司的股东之间可以相互转让其全部或者部分股权。
“股东向股东以外的⼈转让股权，应当经其他股东过半数同意。
股东应就其股权转让事项书⾯通知其他股东征求同意，其他股东⾃接到书⾯通知之⽇起满三⼗⽇未答复的，视为同意转让。
其他股东半数以上不同意转让的，不同意的股东应当购买该转让的股权，不购买的，视为同意转让。
“经股东同意转让的股权，在同等条件下，其他股东有优先购买权。
两个以上股东主张⾏使优先购买权的，协商确定各⾃的购买⽐例;协商不成的，按照转让时各⾃的出资⽐例⾏使优先购买权。
” 长期股权投资(Long-term investment on stocks)是指通过投资取得被投资单位的股份。
企业对其他单位的股权投资，通常视为长期持有，以及通过股权投资达到控制被投资单位，或对被投资单位施加重⼤影响，或为了与被投资单位建⽴密切关系，以分散经营风险。
备考关注：长期股权投资暂时性差异小结
企业持有的长期股权投资，按照会计准则规定应区别对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等分别采⽤成本法及权益法进⾏核算。
税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。
因此，税法中对于长期股权投资并没有权益法的概念。
长期股权投资取得以后，如果按照会计准则规定采⽤权益法核算，则⼀般情况下在持有过程中随着应享有被投资单位净资产份额的变化，其账⾯价值与计税基础会产⽣差异，该差异主要源于以下三种情况： ①初始投资成本的调整。
按照税法规定并不要求对其成本进⾏调整，计税基础维持原取得成本不变，其账⾯价值与计税基础会产⽣差异。
②投资损益的确认。
按照税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间⾃被投资单位分得有关现⾦股利或利润时，该部分现⾦股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产⽣计税影响。
③应享有被投资单位其他权益的变动。
采⽤权益法核算的长期股权投资，除确认应享有被投资单位的净损益外，对于应享有被投资单位的其他权益变化，也应调整长期股权投资的账⾯价值，但其计税基础不会发⽣变化。
对于采⽤权益法核算核算的长期股权投资，其账⾯价值与计税基础产⽣的有关暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应当考虑该项投资的持有意图。
①如果企业拟长期持有该项投资，则因初始投资成本的调整产⽣的暂时性差异预计未来期间不会转回，对未来期间没有所得税影响；因确认投资损益产⽣的暂时性差异，如果在未来期间逐期分回现⾦股利或利润时免税，也不存在对未来期间的所得税影响；因确认应享有被投资单位其他权益变动⽽产⽣的暂时性差异，在长期持有的情况下预计未来期间也不会转回。
因此，在准备长期持有的情况下，对于采⽤权益法核算的长期股权投资账⾯价值与计税基础之间的差异⼀般不确认相关的所得税影响。
②对于采⽤权益法核算的长期股权投资，如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，按照税法规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。
暂时性差异与非暂时性差异一览表
19 20
21
22
广告与宣传 费
23 24
业务招待费 职工福利费
行条例》的规定，按照计税工资的 14％计算扣除；2007 年应予扣除的金额与实 际列入损益的差额调减应纳税所得额；这部分金额在以后年度实际使用时，会计 上据实列支，但不得重复扣除，应予调增所得。 25 26 27 职工教育经 费 股份支付 股权转让或 清算损失 从 2008 年起，企业每一年度计提并使用的职工教育经费，不得超过工资总额的 2.5％；超过部分无限期结转以后年度扣除。 权益结算的股份支付， 资产负债表日计提额计入所有者权益(资本公积——其他资 本公积)，税法将其作为负债处理，在实际行权时扣除。 股权转让或清算损失，会计上列入当期损益；税法将其作为一项负债(递延收益) 处理。 《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》 (国税函[2008]264 号)规定，企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益 性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得 超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度 结转扣除；企业股权投资转让损失连续向后结转 5 年仍不能从股权投资收益和股 权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第 6 年一次性扣除。 《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税 函[2008]264 号)规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有 5 年以上的股 权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应 纳税所得 50％及以上的，可在不超过 5 年的期间均匀计入各年度的应纳税所得 额。 《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税 函[2008]264 号)规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有 5 年以上的股 权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应 纳税所得 50％及以上的，可在不超过 5 年的期间均匀计入各年度的应纳税所得 额。 《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税 函[2008]264 号)规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有 5 年以上的股 权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应 纳税所得 50％及以上的，可在不超过 5 年的期间均匀计入各年度的应纳税所得 额。 《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税 函[2008]264 号)规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有 5 年以上的股 权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应 纳税所得 50％及以上的，可在不超过 5 年的期间均匀计入各年度的应纳税所得 额。 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结 转年限最长不得超过 5 年。 企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》《节能节水专用 、 设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的 环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的 10％可以 从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后 5 个纳税年度结转 抵免。 创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业两年以上的， 可以按照其投资额的 70％在股权持有满两年的当年抵扣该创业投资企业的应纳 税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。
暂时性差异与非暂时性差异一览表
取得的非现金资产
15
以改组方式
免税改组方式取得的非现金资产按照公允价值计量时，计税基础仍按原计税基础(历史成本)结转。
取得的非现金资产
16
企业的存货、固定资产、无形资产和投资
企业的存货、固定资产、无形资产和投资当有确凿证据表明已形成财产损失或者已发生永久或实质性损害时，应扣除变价收入、可收回金额以及责任和保险赔款后，再确认发生的财产损失；可收回金额可以由中介机构评估确定；已按永久或实质性损害确认财产损失的各项资产必须保留会计记录，各项资产实际清理报废时，应根据实际清理报废情况和已预计的可收回金额确认损益。
在权益法下，投资日投资成本小于目标公司可辨认净资产公允价值份额确认当期损益，同时调整投资成本；长期股权投资的账面价值随着被投资方所有者权益的变动而作相应调整；计提减值准备相应减少长期股权投资账面价值；被投资方用留存收益转增股本，投资方不作账务处理。
税法规定，计税基础按照历史成本确定，被投资方用留存收益转增股本，投资方相应追加投资计税基础。
3
先征后返的部分税款
（1)《财政部、国家税务总局关于执行(企业会计准则)有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2007]80号)规定：“企业按照国务院财政、税务主管部门有关文件规定，实际收到具有专门用途的先征后返所得税税款，按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额，暂不计人取得当期的应纳税所得额。”(2)《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]l号)规定：软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。
暂时性差异对所得税影响的分析
暂时性差异对所得税影响的分析2019-09-08⽬前在实际⼯作中，关于企业研发费⽤所得税会计处理存在三种观点：⼀是在会计核算时不反映加计扣除，⽽在纳税申报时进⾏调整扣除。
即按企业会计准则规定，将构成⽆形资产的研发费⽤总额全部转⼊⽆形资产，并在规定的使⽤寿命期内平均摊销，⽽在纳税申报时，再按年摊销额的50％在税前加计扣除，在纳税申报环节享受所得税的优惠；⼆是在确认⽆形资产时就加计扣除，未来期间的纳税申报⽆需再进⾏调整。
即企业在确认⽆形资产时按构成⽆形资产的研究开发费⽤总额的150％，直接计⼈⽆形资产成本，同时将加计的50％成本的摊销额提前计⼈企业研发年度的净利润，在以后年度会计核算时，将加计后的摊销额直接计⼊成本费⽤，不再进⾏纳税调整；三是将企业研发形成的⽆形资产每期期求的账⾯价值与计税基础进⾏⽐较，确认相应的可抵扣暂时性差异及递延所得税资产，然后倒挤出每期的所得税费⽤。
由于前两种观点都没有考虑暂时性差异对所得税的影响，同时第⼆种观点也不符合资产计价的基本原则，因此否定前两种观点、持第三种观点的⼈⽐较多。
笔者认为，上述观点与《企业会计准则――所得税》的规定不符，之所以出现上述问题，主要根源在于现⾏的准则和相应的指南并没有提出暂时性差异对所得税影响的确认标准。
现根据《企业会计准则――昕得税》的规定，谈谈暂时性差异对未来所得税影响的确认标准以及对企业研发费⽤所得税会计处理问题的看法。
因为并⾮所有的可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异都要确认递延所得税资产或递延所得税负债，根据《企业企业准则――所得税》及应⽤指南的规定，可以提出两条暂时性差异对所得税影响的确认标准：⼀、暂时性差异在未来⽆法影响应纳税所得额暂时性差异对未来期间所得税的影响表现为增加或减少未来期间的应纳税所得额，但是在某些特殊情况下，暂时性差异⽆法影响未来期间的应纳税所得额，因此不确认递延所得税资产或递延所得税负债。
2010年注册会计师考试教材《会计》中指出：“与⼦公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债，但是同时满⾜以下两个条件的除外：⼀是投资企业能够控制该暂时性差异转回的时间；=是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
暂时性差异不确认递延所得税的情况及例析
暂时性差异不确认递延所得税的情况及例析李夏凡（中国矿业大学管理学院,江州221116） [ 摘要 ] 新《企业会计准则》要求采用资产负债表债务法核算所得税 , 在这种情况下 , 符苏徐合条件的暂时性差异需要确认递延所得税，但是在某些特殊情况下 , 企业可以不确认递延所得税。
[ 关键词 ] 特殊情况 ; 不确认递延所得税 ; 企业资产负债表上的资产、负债按照企业会计准则规定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，二者之间可能会有不同。
对于两者之间的差额确认为暂时性差异、根据《企业会计准则第 18 号——所得税》规定，对于暂时性差异，分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异，符合条件的可抵扣暂时性差异则应该确认递延所得税资产；符合条件的应纳税暂时性差异应该确认递延所得税负债。
但是在特殊情况下是不确认递延所得税外。
一、可抵扣暂时性差异不确认递延所得税资产的情况。
准则规定，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响应纳税所得额也不影响会计利润。
那么即使该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时也可以不确认相应的递延所得税资产。
因为，如果确认递延所得税资产，则需调整资产、负债的入账价值，对实际成本进行调整将有违会计核算中的历史成本原则，影响会计信息的可靠性，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。
另外，这里强调的是发生的这个时点，满足上述条件的不确认递延所得税资产，但是后续计量所产生的差异，则应该确认递延所得税资产。
[ 例 1] 某企业于 2009 年度共发生研发支出 300 万元，符合资本化条件支出 180 万元形成无形资产，假定该无形资产于 2009 年 7 月 30 日达到预定用途，采用直线法按 5 年摊销。
不考虑其他纳税调整事项。
假定税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50 ％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的 150 ％摊销。
暂时性差异财税解读
暂时性差异财税解读关于暂时性差异财税解读新的企业会计准则对于所得税的会计核算采用了资产负债表债务法，与原有企业会计制度中的应付税款法和纳税影响会计法(其中包括收益表债务法)有着本质的区别。
同时由于2007年我国新的企业所得税法及实施条例的颁布，会计准则与企业所得税法的差异事项也发生了新的变化。
会计准则与企业所得税法的新变化给会计人员日常的所得税会计核算带来了极大的困扰，特别是由于对暂时性差异的理解不足，造成了实际工作中对于暂时性差异的核算不完整、不准确，甚至不正确，严重导致了会计报表的失实。
一、资产减值准备事项会计准则要求对于各项资产根据其市场的风险状况及未来的收益能力计提减值准备。
会计准则中规定的资产减值项目包括：坏账准备、贷款损失准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、长期股权投资减值准备、投资性房地产减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、工程物资减值准备、生产性生物资产减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备等。
减值准备的计提会导致会计账面价值的减少。
企业所得税法及实施条例规定：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
即各项资产减值在发生实质性损失前不允许税前扣除。
除非是国务院财政、税务主管部门存在特殊规定的行业(如金融、证券、保险等)，如《财政部、国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关问题的通知》(财税[2009]64号)规定，金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备=本年末准予提取贷款损失准备的贷款资产余额×1%-截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备余额。
对于没有特殊规定的一般企业，由于减值准备计提后，各项资产的会计账面价值小于其计税基础，将会产生可抵扣暂时性差异。
二、折旧、摊销事项会计准则中计提折旧的资产主要有固定资产、按成本模式进行后续计量的投资性房地产，计提摊销的资产主要有无形资产和长期待摊费用。
- 1、下载文档前请自行甄别文档内容的完整性，平台不提供额外的编辑、内容补充、找答案等附加服务。
- 2、"仅部分预览"的文档,不可在线预览部分如存在完整性等问题,可反馈申请退款(可完整预览的文档不适用该条件!)。
- 3、如文档侵犯您的权益，请联系客服反馈,我们会尽快为您处理(人工客服工作时间：9:00-18:30)。
借：长期股权投资——投资成本500 000
贷：营业外收入500 000
而按118号文规定，该项长期股权投资计税基础是1000万元。
长期股权投资的账面价值1050万元大于其计税基础1000万元，从而产生应纳税暂时性差异50万元。
二、投资期间形成的暂时性差异
（一）确认投资损益时形成的暂时性差异
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。
但是，按照国家税务总局《关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号文）的规定，投资企业应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得。
也就是说，权益法下确认的投资收益，属于投资转让所得，在未来进行投资处置时，按390号文规定应确认为应税所得。
被投资企业发生亏损，投资企业也不得冲减应税所得，在未来处置时视为投资成本。
由于长期股权投资的计税基础不变，长期股权投资的账面价值调增或调减，分别产生应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异。
（二）资本公积业务形成的暂时性差异
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。
但按照税法的规定，视为股权转让所得，在未来进行投资处置时，确认为应税所得。
由于长期股权投资的计税基础不变，长期股权投资的账面价值调增，从而产生应纳税暂时性差异。
（三）收到现金股利时形成的暂时性差异
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。
按税法规定，长期股权投资的计税基础不变。
但是，投资企业收到的现金股利属于已确认的投资收益的返还，应视为前述确认投资收益形成的应纳税暂时性差异的转回。
（四）计提长期股权投资减值准备时形成的暂时性差异
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，企业计提长期股权投资减值准备，一方面冲减投资收益，另一方面冲减长期股权投资账面价值，而按照国家税务总局《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）第三条规定，企业已提取的长期股权投资减值准备，不属于投资损失，不得冲减应税所得。
然而，按照390号文的规定，如果有关准备在申报纳税时已调增应税所得，转让处置有关资产而冲销的相关准备应允许做相反的纳税调整。
因此，该项差异应属于可抵扣暂时性差异。
例2：（1）承例1（1）。
假定乙公司2007年实现净利润200万元，宣告分配现金股利50万元，双方所得税税率一致。
甲公司应确认投资收益60（200×30%）万元，确认应收股利15（50×30%）万元。
编制的会计分录为：
借：长期股权投资——损益调整600 000
贷：投资收益600 000
借：应收股利150 000
贷：长期股权投资——损益调整150 000
长期股权投资账面价值为1045（1000+60-15）万元，而计税基础为1000万元，产生应纳税暂时性差异45万元。
（2）承例1（2）。
假定乙公司2007年实现净利润200万元，宣告分配现金股利50万元，双方所得税税率一致。
甲公司长期股权投资账面价值为1095（1050+60-15）万元，而计税基础为1000万元，期末应纳税暂时性差异95万元（其中投资成本调增产生应纳税暂时性差异50万元，损益调整调增产生应纳税暂时性差异45万元）。
例3：（1）承例2（1）。
假定乙公司2008年净利润为0，该项投资减值80万元。
会计分录为：
借：资产减值损失800 000
贷：长期股权投资减值准备800 000
长期股权投资账面价值为965（1045-80）万元，而计税基础为1000万元。
此时2007年末的应纳税暂时性差异45万元转回，同时产生可抵扣暂时性差异35（1000-965）万元。
（2）承例2（2）。
假定乙公司2008年净利润为0，该项投资减值80万元。
长期股权投资账面价值为1015（1095-80）万元，而计税基础为1000万元。
2008年末的应纳税暂时性差异为15（1015-1000）万元（2007年末的应纳税暂时性差异95万元转回80万元）。
三、长期股权投资处置时形成的暂时性差异
《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定，处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。
而按照390号文的规定，投资企业已确认但尚未收到股利的收益(即长期股权投资账面价值中的损益调整明细科目余额)应视为投资转让所得缴纳所得税。
在这种情况下，该项投资形成的所有暂时性差异应全部转回。
例4（1）承例3（1）。
假定甲公司与2009年将该项投资全部转让，收取价款960万元。
会计分录为：。