新旧会计准则期初数转换探讨

➢ 在首次执行日，企业应当按照《企业会计准则第8 号——资产减值》的规定对商誉进行减值测试，发 生减值的，应当以计提减值准备后的金额确认。
➢ (三)因企业合并取得的资产、承担的负债的账面价 值与其计税基础不同形成的暂时性差异，应当按照 《企业会计准则第18号——所得税》的规定进行 追溯调整。
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二、相关文件
➢ 企业会计准则 ➢ 企业会计准则指南 ➢ 企业会计准则讲解 ➢ 专家工作组意见第1号 ➢ 专家工作组意见第2号 ➢ 企业会计准则解释第1号 ➢ 国资委国资发评价[2007]第38号 ➢ 国资委国资发评价[2007]第60号
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ (十一)借款费用； ➢ (十二)外币折算； ➢ (十三)租赁； ➢ (十四)金融资产转移； ➢ (十五)套期保值； ➢ (十六)原保险合同。
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第38号会计准则指南 首次执行日采用未来适用法有关项目的处理
三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第六条 在首次执行日，企业应当根据《企 业会计准则第3号——投资性房地产》，将 符合投资性房地产定义、原包括在固定资产 (或无形资产、存货)账面价值中的相应金额， 确认为投资性房地产。
➢ 对于有确凿证据表明可以采用公允价值模式 计量的投资性房地产，应当按照其公允价值 进行计量，账面价值与公允价值的差额，调 整留存收益。
➢ (一)划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益或可供出售金 融资产的，应当在首次执行日将其调整为按公允价值计量，公允 价值与账面价值的差额，调整留存收益。
➢ (二)划分为持有至到期投资、贷款和应收款项的，应当自首次执 行日起改按实际利率法，在随后的会计期间采用摊余成本计量。
➢ 原对应的减值准备余额在首次执行日不作调整。 ➢ (三)对原短期投资持有期间确认的利息或股利收入，应在首次执
三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第38号企业会计准则指南：根据准则第十二条规定，在首次执行 日，企业应当停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按 《企业会计准则第18号——所得税》规定的资产负债表债务法对 所得税进行处理。 原采用应付税款法核算所得税费用的，应当按照企业会计准 则相关规定调整后的资产、负债账面价值与其计税基础进行比较， 确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，采用适用的税率计 算递延所得税负债和递延所得税资产的金额，相应调整期初留存 收益。原采用纳税影响会计法核算所得税费用的，应当根据《企 业会计准则第18号——所得税》的相关规定，计算递延所得税负 债和递延所得税资产的金额，同时冲销递延税款余额，根据上述 两项金额之间的 差额调整期初留存收益。 在首次执行日，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和 税款抵减，应以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未 来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时调整期 初留存收益。
一、背景
➢ 2008年1月1日起执行新企业会计准则的企业，根 据国务院国资委的规定，需有会计师事务所对期初 转换进行专项审计，并出具审计报告。
➢ 2007年已执行执行新企业会计准则的企业，根据 财政部的相关解释及国资委的批复意见，可能对期 初数据进行重新认定。
➢ 事务所（中审）2007年报审计客户情况： （1）已执行新准则集团：中航集团、中国石油 （2）即将执行新准则集团：兵器工业、北汽集团、 京能集团
新旧会计准则转换期初数据审计探讨
二〇〇七年十二月
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内容提要
➢ 一、背景 ➢ 二、相关文件 ➢ 三、第38号准则及其指南具体规定 ➢ 四、其他相关规定 ➢ 五、操作指南 ➢ 六、案例分析 ➢ 七、中央企业财务决算审计基本要求
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十八条在首次执行日，对于符合预计负债确认条 件且首次执行日之前尚未计入资产成本的矿区废弃 处置义务，应当增加相关资产成本和负债；同时， 将应补提的折旧调整留存收益。
➢ 第十九条 对于企业发行的包含负债和权益成分的 非衍生金融工具，应当根据《企业会计准则第37 号——金融工具列报》的规定，在首次执行日将负 债和权益成份分拆，负债成份的公允价值难以合理 确定的除外。
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第38号会计准则指南 首次执行日采用未来适用法有关项目的处理
➢ （二）超过正常信用条件延期付款（或收款）、实质上具有融资性质 的购销业务 对于首次执行日处于收款过程中的采用递延收款方式、实质上具 有融资性质的销售商品或提供劳务收入，比如采用分期收款方式的 销 售，首次执行日之前已确认的收入和结转的成本不再追溯调整。首 次执行日后的第一个会计期间，企业应当将尚未确认但符合收入确认 条件的合同或协议剩余价款部分确认为长期应收款，按其公允价值确 认为营业收入，两者的差额作为未实现融资收益，在剩余收款期限内 采用实际利率法进行摊销。在确认收入的同时，应当相应地结转成 本。 首次执行日之前购买的固定资产、无形资产在超过正常信用条件 的期限内延期付款、实质上具有融资性质的，首次执行日之前已计提 的折旧和摊销额，不再追溯调整。在首次执行日，企业应当以尚未支 付的款项与其现值之间的差额，减少资产的账面价值，同时确认为未 确认融资费用。首次执行日后，企业应当以调整后的资产账面价值作 为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用应当在剩余付款 期限内采用实际利率法进行摊销。
行日进行追溯调整，调整留存收益和资产负债表相关项目。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十四条 对于嵌入衍生金融工具，按照《企业会 计准则第22号——金融工具确认和计量》要求应 从混合工具分拆的，应当在首次执行日将其从混合 工具分拆并单独处理，但嵌入衍生金融工具的公允 价值难以合理确定的除外。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十二条 除下列项目外，对于首次执行日 之前发生的企业合并不应追溯调整：
➢ (一)按照《企业会计准则第20号——企业合 并》的规定属于同一控制下企业合并，按照 原规定已确认商誉的摊余价值，应当全额冲 销，并调整留存收益。
➢ 根据本准则第四条规定，除本准则第五条至 第十九条规定要求追溯调整的项目外，其他 项目不应追溯调整，应当自首次执行日起采 用未来适用法。
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第38号会计准则指南 首次执行日采用未来适用法有关项目的处理
➢ （一）借款费用 对于处于开发阶段的内部开发项目、处于生产
过程中的需要经过相当长时间才能达到预定可销售 状态的存货（如飞机和船舶），以及营造、繁殖需 要经过相当长时间才能达到预定可使用或可销售状 态的生物资产，首次执行日之前未予资本化的借款 费用，不应追溯调整。上述尚未完成开发或尚未完 工的各项资产，首次执行日及以后发生的 借款费 用，符合《企业会计准则第 17 号——借款费用》 规定的资本化条件的部分，应当予以资本化。
➢ (一)存货； ➢ (二)生物资产； ➢ (三)无形资产； ➢ (四)非货币性资产交换； ➢ (五)资产减值；
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ (六)股份支付； ➢ (七)债务重组； ➢ (八)收入； ➢ (九)建造合同； ➢ (十)政府补助；
➢ 第十五条 对于未在资产负债表内确认、或已按成 本计量的衍生金融工具，应当在首次执行日按照公 允价值计量，同时调整留存收益。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十六条 对于在首次执行日指定为以公允价值计 量且其变动计入当期损益的金融负债，应当在首次 执行日按照公允价值计量，公允价值与账面价值的 差额，调整留存收益。
三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第五条对于首次执行日的长期股权投资，应当分别下列 情况处理：
➢ (一)对于按照《企业会计准则第20号——企业合并》 规定，属于同一控制下企业合并产生的长期股权投资， 尚未摊销完毕的股权投资差额全额冲销，并调整留存收 益，以冲销股权投资差额后的长期股权投资账面价值作 为首次执行日的认定成本。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第七条 在首次执行日，对于符合预计负债 确认条件且该日之前尚未计入固定资产成本 的弃置费，应当增加该项资产成本和负债； 同时，将应补提的折旧调整留存收益。
➢ 第八条 对于首次执行日存在的解除与职工 的劳动关系计划，满足《企业会计准则第9 号——职工薪酬》确认条件的，应当确认因 解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的负 债，并调整留存收益。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十三条 在首次执行日，企业应当将所持有的金融资产(不含 《企业会计准则第2号——长期股权投资》规范的投资)，分别划 分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至 到期投资、贷款和应收款项，或可供出售金融资产。
➢ 分拆时，应当先确定负债成份的公允价值并以此作 为负债成本，再按该金融工具整体的发行价扣除负 债成份成本后的金额确定权益成份的成本。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第二十条在首次执行日，下列16项具体准则 中涉及会计政策变更的，不应追溯调整：
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第一章 总 则 ➢ 第一条 为了规范首次执行企业会计准则时的确认、
计量和财务报表列报，根据《企业会计准则——基 本准则》，制定本准则。 ➢ 第二条首次执行企业会计准则，是指企业第一次执 行2006年发布的企业会计准则体系，包括基本准 则、各项具体准则和会计准则应用指南。 ➢ 第三条 首次执行企业会计准则后发生的会计政策 变更，适用《企业会计准则第28号——会计政策、 会计估计变更和差错更正》。
➢ 按照该准则的规定属于非同一控制下企业合 并的，应当将商誉在首次执行日的摊余价值 作为认定成本，不再进行摊销。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ (二)首次执行日之前发生的企业合并，合并合同或 协议中约定根据未来事项的发生对合并成本进行调 整的，如果首次执行日预计未来事项很可能发生并 且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，应当按 照该影响金额调整已确认商誉的账面价值。
➢ 第十七条发生再保险分出业务的企业应当在首次执 行日，按照《企业会计准则第26号——再保险合 同》的规定，将应向再保险接受人摊回的相应准备 金确认为资产，并调整各项准备金的账面价值。
➢ 对于再保险分出、分入业务，在首次执行日之前已 确认的其他资产、负债、收入及费用，不应追溯调 整。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第十一条 在首次执行日，企业应当按照 《企业会计准则第1 8号——所得税》的规 定，对资产、负债的账面价值与计税基础不 同形成的暂时性差异进行追溯调整，并将影 响金额调整留存收益。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第二章 确认和计量 ➢ 第四条 在首次执行日，企业应当对所有资
产、负债和所有者权益按照企业会计准则的 规定进行重新分类、确认和计量，并编制期 初资产负债表，本准则规定不应追溯调整的 除外。
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三、准则第38号——首次执行企业会计准则
➢ 第九条在首次执行日，对于企业年金基金在 运营中所形成的投资，应当按照其公允价值 进行计量，公允价值与账面价值的差额，调 整留存收益。
➢ 第十条 在首次执行日，企业应当按照《企 业会计准则第13号——或有事项》的规定， 将在该日之前已成为亏损合同和符合确认条 件的重组义务，确认为预计负债，并调整留 存收益。
➢ (二)除上述第(一)项以外的其他采用权益法核算的长期 股权投资，存在股权投资贷方差额的，应冲销贷方差额， 调整留存收益，并以冲销贷方差额后的长期股权投资账 面价值作为首次执行日的认定成本；存在股权投资借方 差额的，应当将长期股权投资的账面价值作为首次执行 目的认定成本。
➢2020/企2/3 业会计准则讲解27 1—企业合并北京.华D审会O计师C事务所有限公司