注册会计师 CPA 税法 重要考点 七：国际税收税务管理实务

考团七：国际税收税务管理实务

考团七：国际税收税务管理实务

【考情分析】2015年新增加的一章，内容较多，2019年教材进行了删减。近几年本章分值为：2015年2.5分，2016年8.5分，2017年3.5分，2018年9.5分。本章以主观题形式考核的知识点主要是我国税收抵免制度这部分内容，其他知识点均以客观题的方式考核。

【重要考点】

二、2019年新增的考点

（一）新增：合伙企业适用税收协定问题

有关合伙企业及其他类似实体（以下简称合伙企业）适用税收协定的问题，应按以下原则执行：

1.依照中国法律在中国境内成立的合伙企业，其合伙人为税收协定缔约对方居民的，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民的所得的部分，可以在中国享受协定待遇。

2.依照外国（地区）法律成立的合伙企业，其实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的，是中国企业所得税的非居民企业纳税人。除税收协定另有规定的以外，只有当该合伙企业是缔约对方居民的情况下，其在中国负有纳税义务的所得才能享受协定待遇。

（二）2017年1月1日起，对境外投资者从中国境内居民企业分配的利润，直接投资于鼓励类投资项目，凡符合规定条件的，实行递延纳税政策，暂不征收预提所得税。

新增：2018年1月1日起，适用范围由外商投资鼓励类项目扩大至所有非禁止外商投资的项目和领域。

【提示1】境外投资者暂不征收预提所得税须同时满足的条件：

（1）境外投资者以分得利润进行的直接投资，包括境外投资者以分得利润进行的增资、新建、股权收购等权益性投资行为，但不包括新增、转增、收购上市公司股份（符合条件的战略投资除外）。具体是指：

①新增或转增中国境内居民企业实收资本或者资本公积。

新增：境外投资者以分得的利润用于补缴其在境内居民企业已经认缴的注册资本，增加实收资本或资本公积的，属于符合“新增或转增中国境内居民企业实收资本或者资本公积”情形。

②在中国境内投资新建居民企业。

③从非关联方收购中国境内居民企业股权。

④财政部、税务总局规定的其他方式。

（2）境外投资者分得的利润属于中国境内居民企业向投资者实际分配已经实现的留存收益而形成的股息、红利等权益性投资收益。

（3）境外投资者用于直接投资的利润以现金形式支付的，相关款项从利润分配企业的账户直接转入被投资企业或股权转让方账户，在直接投资前不得在境内外其他账户周转；境外投资者用于直接投资的利润以实物、有价证券等非现金形式支付的，相关资产所有权直接从利润分配企业转入被投资企业或股权转让方，在直接投资前不得由其他企业、个人代为持有或临时持有。

【提示2】新增：税务部门依法加强后续管理。境外投资者已享受暂不征收预提所得税政策，经税务部门后续管理核实不符合规定条件的，除属于利润分配企业责任外，视为境外投资者未按照规定申报缴纳企业所得税，依法追究延迟纳税责任，税款延迟缴纳期限自相关利润支付之日起计算。补缴税款的，境外投资者可按照有关规定享受税收协定待遇，但是仅可适用相关利润支付时有效的税收协定。后续税收协定另有规定的，按后续税收协定执行。

【提示3】境外投资者按照规定可以享受暂不征收预提所得税政策但未实际享受的，可在实际缴纳相关税款之日起3年内申请追补享受该政策，退还已缴纳的税款。

【提示4】境外投资者通过股权转让、回购、清算等方式实际收回享受暂不征收预提所得税政策待遇的直接投资，在实际取得相应款项后的7日内，按规定申报补缴递延的税款。

【提示5】境外投资者享受规定的暂不征收预提所得税政策待遇后，被投资企业发生重组符合特殊性重组条件，并实际按照特殊性重组进行税务处理的，可继续享受暂不征收预提所得税政策待遇，不补缴递延的税款。

三、掌握的考点：我国的税收抵免制度

【典型例题】

中国居民企业A控股了一家甲国B公司，持股比例分别为50%，B持有乙国C公司30%股份。

B公司当年应纳税所得总额为1000万元，其中来自C公司的投资收益为300万元，按10%缴纳C

公司所在国预提所得税额为30万元，当年在所在国按该国境外税收抵免规定计算后实际缴纳所在国所得税额为210万元，税后利润为760万元，全部分配；

假设A公司申报的境内外所得总额为15000万元（已考虑所有调整因素）。其中取得境外B公司股

息所得为380万元，已还原向境外直接缴纳10%的预提所得税38万元。

要求：请计算该企业境内外应纳所得税总额。

【解析】

第一步：抵免限额

1.多层持股条件的综合判断：B符合间接抵免持股条件。C不符合。

2.间接抵免负担税额的计算：

本层企业B所纳税额属于由一家上一层企业A负担的税额＝本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额（210+30）+符合本规定的由本层企业间接负担的税额0）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）380÷本层企业所得税后利润额760＝（210+30+0）×（380÷760）＝120万元。即A公司就从B公司分得股息间接负担的可在我国应纳税额中抵免的税额为120万元。

3.甲国的应纳税所得额＝380万+甲国B及其下层各企业已纳税额中属于A公司可予抵免的间接负担税额120万＝500万元

4.抵免限额＝ 500×25%＝125万元

第二步：实缴纳额：甲国实际缴纳税额＝直接缴纳38万元+间接负担120万元＝158万元

第三步：比较确定：甲国：抵免限额＝125万元，可抵免境外税额158万元，当年可实际抵免税额125万

企业实际应纳所得税额＝境内外应纳所得税总额－当年可实际抵免境外税额＝15000×25%-125＝3625（万元）

【附】个人所得税：境外所得的税额扣除

居民个人从中国境外取得的所得，可以从其应纳税额中抵免已在境外缴纳的个人所得税税额，但抵免额不得超过该纳税人境外所得依照规定计算的应纳税额。

【推荐：杨氏计算三步法】

第一步：抵免限额＝综合所得抵免限额＋经营所得抵免限额＋其他所得项目抵免限额

第二步：实缴税额：已在境外缴纳的所得税税额

第三步：比较确定：补税额。比较原则：多不退，少要补。

（1）第一步>和第二步差额补税；

（2）第一步<和第二步本期不补税，差额部分可以在以后5个年度内，用每年抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

【典型例题】杨老师2019年，从A、B两国取得应税收入。其中，在A国一公司取得股息收入60000元，该收入在A国缴纳个人所得税5000元；因在B国中奖取得收入50000元，并在B国缴纳该项收入的个人所得税25000元。请计算杨老师上述两项收入的补税金额。

【答案解析】

1.A国：

第一步：抵免限额＝60000×20%＝12000（元）

第二步：实缴税额：5000元

第三步：比较确定补税额：少要补，补交7000元

2.B国

第一步：抵免限额＝50000×20%＝10000（元）

第二步：实缴税额：25000元

第三步：比较确定税额：多不退，补税额为0。在B国实际缴纳个人所得税25000元，超出抵免限额15000元，不能在本年度扣除，但可在以后5个纳税年度的该国抵免限额的余额中补扣。

【老杨有话说】

本考团的内容不少，由于国际税收问题是近些年的热点，所以考题中一定会涉及。如果涉及主观计算题，一定围绕“境外所得税额的计算”展开考核，这部分内容从考试的角度看它是纸老虎，虽然教材内容多，例题复杂，但这部分内容在考题中的考核完全是程序化的，所以不允许考亲“战略放弃”！！！考题中的客观的出题点并没有明显的规律性，根据历史情况看，客观题题量为15题，其中国际税收征