第8章会计政策会计估计和差错更正
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▫ 会计处理方法，是指企业在会计核算中按照法律、行政法规 或者国家统一的会计制度等规定采用或者选择的、适合于本 企业的具体会计处理方法。
• 特点：选择性、强制性、层次性
•2020/7/24
企业应当披露的主要会计政策：
• 存货 • 长期股权投资 • 投资性房地产 • 固定资产 • 生物资产 • 无形资产 • 非货币性资产 • 收入 • 合同收入与费用 • 借款费用 • 合并政策 • 其他重要会计政策
•2020/7/24
四、会计政策变更的披露
• 在报表附注应披露： • 1.会计政策变更的性质、内容和原因 • 2.当期和各个列报前期会计政策和变更后所采用的新会计政策
及变更原因 • 3.无法进行追溯调整的，说明原因和开始应用新会计政策的时
点、具体应用情况
•2020/7/24
第二节 会计估计及其变更
• 该事项涉及会计确认和列报的变更，所以属于会计政策变更。
• 某企业需要对某项资产采用公允价值进行计量，而公允价值的 确定需要根据市场情况选择不同的处理方法。在不存在销售协 议和资产活跃市场的情况下，需要根据同行业类似资产的近期 交易价格对该项资产进行估计；在不存在销售协议但存在资产 活跃市场的情况下，其公允价值应当按照该项资产的市场价格 为基础进行估计。
•2020/7/24
• 例：甲公司2005年、2006年分别以450万元和110万元的价格从 股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票(假设不考虑购入 股票发生的交易费用)，市价一直高于购入成本。
• 公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从2007 年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允 价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料 追溯计算。公司发行股票4 500万股，未发行任何稀释性潜在 普通股。
• ③所有者权益变动表项目的调整： • 调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额45万元，未分配
利润上年金额40.5万元，所有者权益合计上年金额45万元。 • 调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额15万元，未分配
利润本年金额13.5万元，所有者权益合计本年金额15万元。
•2020/7/24
（二）未来适用法
•2020/7/24
2.计量基础是否发生变更
• 《企业会计准则——基本准则》规定了历史成本、重置成本、 可变现净值、现值和公允价值等5项会计计量属性，是会计处 理的计量基础。一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策 ，其相应的变更是会计政策变更。
• 某企业在前期对购入的价款超过正常信用条件延期支付的固定 资产初始计量采用历史成本，而当期按照《企业会计准则第4 号——固定资产》的规定，该类固定资产的初始成本应以购买 价款的现值为基础确定。
• 累积影响数通常可以通过以下各步计算获得： ▫ （ 1 ）根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； （ 2 ）计算两种会计政策下的差异； （ 3 ）计算差异的所得税影响金额； （ 4 ）确定前期中的每一期的税后差异； （ 5 ）计算会计政策变更的累积影响数。
• 对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的应重新计算各列报 期间留存收益
• 某商业企业在前期将商品采购费用列入营业费用，当期根据《 企业会计准则第1号——存货》的规定，将采购费用列入成本 。因为列报项目发生了变化，所以该变更是会计政策变更。当 然这里也涉及到会计确认的变更。
•2020/7/24
• 4．根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与 该项目有关的金额或数值所采用的处理方法，不是会计政策， 而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。
• 该事项的计量基础发生了变化，所以该变更属于会计政策变更 。
•2020/7/24
• 3.列报项目是否发生变更 • 《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定了财务报表项
目应采用的列报原则。
• 一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更 是会计政策变更。当然，在实务中，有时列报项目的变更往往 伴随着会计确认的变更或者相反。
• 贷：利润分配——未分配பைடு நூலகம்润
450
•
递延所得税负债
150
• ②调整利润分配：
• 按照净利润的10%提取法定盈余公积
• 借：利润分配——未分配利润 45
• 贷：盈余公积
45
• (2)对2006年有关事项的调整分录：
• ①调整交易性金融资产：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 20
• 贷：利润分配——未分配利润
• 追溯调整法的运用通常包括以下内容： ▫ （ 1 ）计算会计政策变更的累积影响数； ▫ （ 2 ）编制相关项目的调整分录； ▫ （ 3 ）调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额； ▫ （ 4 ）附注说明。
•2020/7/24
• 累积影响数可以分解为一下两个金额的差额 ▫ （1）在变更会计政策当期，按照变更后的会计政策对以前 各期进行追溯计算，所得到的列报前期最早期初留存收益金 额； ▫ （2）在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金 额。
• （二）不属于会计变更的情形 ▫ 1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用 新的会计政策。 ▫ 2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策 。
•2020/7/24
三、会计处理
• （一）追溯调整法 • 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项
交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财 务报表相关项目进行调整的方法。
• 未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生 的交易或事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计 估计变更影响数的方法。
• 在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数 ，也无需重编以前年度财务报表。
• 企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留 原有金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并 在现有金额上按新会计政策进行核算。
• 因为企业所确定的公允价值是与该项资产有关的金额，所以为 确定公允价值所采用的处理方法是会计估计，不是会计政策。 相应地，当企业面对的市场情况发生变化时，其采用的确定公 允价值的方法变更是会计估计变更，不是会计政策变更。
•2020/7/24
(二)划分会计政策变更和会计估计变更的方法
• 企业可以采用以下具体方法划分会计政策变更与会计估计变更： ▫ 分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础选择或列报项目 的变更。当至少涉及上述一项划分基础变更的，该事项是会计政 策变更；不涉及上述划分基础变更时，该事项可以判断为会计估 计变更。
15
•
递延所得税负债
5
•2020/7/24
• (2)对2006年有关事项的调整分录：
• ①调整交易性金融资产：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 20
• 贷：利润分配——未分配利润
15
•
递延所得税负债
5
• ②调整利润分配： • 借：利润分配——未分配利润 • 贷：盈余公积 •
15 15
•2020/7/24
•2020/7/24
二、会计估计变更
• 会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利 益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产 的定期消耗金额进行调整。
• 会计估计变更的情形包括： 1.赖以进行估计的基础发生了变化。 2.取得了新的信息、积累了更多的经验。
•2020/7/24
三、会计政策变更与会计估计变更的划分
• （一）划分基础 ▫ 1.会计确认是否发生变更 《企业会计准则——基本准则》规定了资产、负债、所 有者权益、收入、费用和利润等六项会计要素的确认标 准，是会计处理的首要环节。一般地，对会计确认的指 定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 会计确认的变更一般会引起列报项目的变更。 ▫ 2.计量基础是否发生变更 ▫ 3.列报项目是否发生变更 ▫ 4.根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与 资产负债表项目有关的金额或数值所采用的方法，不是会计 政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更
•2020/7/24
• 1.会计确认是否发生变更 • 《企业会计准则——基本准则》规定了资产、负债、所有者权
益、收入、费用和利润等六项会计要素的确认标准，是会计处 理的首要环节。 • 一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更 是会计政策变更。会计确认的变更一般会引起列报项目的变更 。 • 某企业在前期将某项内部研发项目开发阶段的支出计入当期损 益，而当期按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定 ，该项支出符合无形资产的确认条件，应当确认为无形资产。 该事项的会计确认发生变更，即前期将开发费用确认为一项费 用，而当期将其确认为一项资产。该事项中会计确认发生了变 化，所以该变更属于会计政策变更。
• 一、概述 • 会计估计，是指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用
的信息为基础所作的判断。 • 特点：
▫ 1.是经济活动中内置不确定性因素的影响 ▫ 2.进行会计估计往往以最近可利用的信息或资料为基础 ▫ 3.进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性
• 企业应披露的重要会计估计如《会计》（注册会计师）376378所示
• 例:某企业在前期将自行购建的固定资产相关的一般借款费用计入当 期损益，当期根据会计准则的规定，将符合条件的有关借款费用予 以资本化，企业因此将对该事项进行变更。
• 该事项的计量基础未发生变更，即都是以历史成本作为计量基础； 该事项的会计确认发生变更，即前期将借款费用确认为一项费用， 而当期将其确认为一项资产；同时，会计确认的变更导致该事项在 资产负债表和利润表相关项目的列报也发生变更。
• 假设所得税税率为25％，公司按净利润的10％提取法定盈余公 积。
• 2005、2006年末A股票公允价值510万元 • 2006年末B股票公允价值130万元
•2020/7/24
• （1）对2005年有关事项的调整分录：
• ①对2005年有关事项的调整分录：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 600
• 财务报表重述： • ①资产负债表项目的调整： • 调增交易性金融资产年初余额80万元；调增递延所得税负债
年初余额20万元；调增盈余公积年初余额6万元；调增未分配 利润年初余额54万元。
• ②利润表项目的调整： • 调增公允价值变动收益上年金额20万元；调增所得税费用上
年金额5万元；调增净利润上年金额15万元；
• 该事项涉及会计确认和列报的变更，所以属于会计政策变更。
•2020/7/24
• 该事项的计量基础未发生变更，即都是以历史成本作为计量基 础；该事项的会计确认发生变更，即前期将借款费用确认为一 项费用，而当期将其确认为一项资产；同时，会计确认的变更 导致该事项在资产负债表和利润表相关项目的列报也发生变更 。
•2020/7/24
（三）会计政策变更的会计处理方法
• 1.法定变更，按照国家相关会计规定执行 ▫ （1）国家发布相关的会计处理办法，则按照国家发布的相 关会计处理规定进行处理； ▫ （2）国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整 法进行会计处理。
• 2.自愿变更，采用追溯调整法处理
• 3.确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应从可 追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期 期初确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应采 用未来适用法
第8章会计政策会计估计 和差错更正
2020年7月24日星期五
第一节 会计政策及其变更
• 一、会计政策概述 • 会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、
基础和会计处理方法。 ▫ 原则，是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算
所采用的具体会计准则。
▫ 基础，是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基 础，主要是计量基础（即计量属性），包括历史成本、重置 成本、可变现净值、现值和公允价值等。
•2020/7/24
二、会计政策变更
• 会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计 政策改用另一会计政策的行为
• （一）会计政策变更的条件 ▫ 1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。 ▫ －－依法变更 ▫ 2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。 ▫ －－根据客观情况自行变更
• 特点：选择性、强制性、层次性
•2020/7/24
企业应当披露的主要会计政策：
• 存货 • 长期股权投资 • 投资性房地产 • 固定资产 • 生物资产 • 无形资产 • 非货币性资产 • 收入 • 合同收入与费用 • 借款费用 • 合并政策 • 其他重要会计政策
•2020/7/24
四、会计政策变更的披露
• 在报表附注应披露： • 1.会计政策变更的性质、内容和原因 • 2.当期和各个列报前期会计政策和变更后所采用的新会计政策
及变更原因 • 3.无法进行追溯调整的，说明原因和开始应用新会计政策的时
点、具体应用情况
•2020/7/24
第二节 会计估计及其变更
• 该事项涉及会计确认和列报的变更，所以属于会计政策变更。
• 某企业需要对某项资产采用公允价值进行计量，而公允价值的 确定需要根据市场情况选择不同的处理方法。在不存在销售协 议和资产活跃市场的情况下，需要根据同行业类似资产的近期 交易价格对该项资产进行估计；在不存在销售协议但存在资产 活跃市场的情况下，其公允价值应当按照该项资产的市场价格 为基础进行估计。
•2020/7/24
• 例：甲公司2005年、2006年分别以450万元和110万元的价格从 股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票(假设不考虑购入 股票发生的交易费用)，市价一直高于购入成本。
• 公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从2007 年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允 价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料 追溯计算。公司发行股票4 500万股，未发行任何稀释性潜在 普通股。
• ③所有者权益变动表项目的调整： • 调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额45万元，未分配
利润上年金额40.5万元，所有者权益合计上年金额45万元。 • 调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额15万元，未分配
利润本年金额13.5万元，所有者权益合计本年金额15万元。
•2020/7/24
（二）未来适用法
•2020/7/24
2.计量基础是否发生变更
• 《企业会计准则——基本准则》规定了历史成本、重置成本、 可变现净值、现值和公允价值等5项会计计量属性，是会计处 理的计量基础。一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策 ，其相应的变更是会计政策变更。
• 某企业在前期对购入的价款超过正常信用条件延期支付的固定 资产初始计量采用历史成本，而当期按照《企业会计准则第4 号——固定资产》的规定，该类固定资产的初始成本应以购买 价款的现值为基础确定。
• 累积影响数通常可以通过以下各步计算获得： ▫ （ 1 ）根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； （ 2 ）计算两种会计政策下的差异； （ 3 ）计算差异的所得税影响金额； （ 4 ）确定前期中的每一期的税后差异； （ 5 ）计算会计政策变更的累积影响数。
• 对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的应重新计算各列报 期间留存收益
• 某商业企业在前期将商品采购费用列入营业费用，当期根据《 企业会计准则第1号——存货》的规定，将采购费用列入成本 。因为列报项目发生了变化，所以该变更是会计政策变更。当 然这里也涉及到会计确认的变更。
•2020/7/24
• 4．根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与 该项目有关的金额或数值所采用的处理方法，不是会计政策， 而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。
• 该事项的计量基础发生了变化，所以该变更属于会计政策变更 。
•2020/7/24
• 3.列报项目是否发生变更 • 《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定了财务报表项
目应采用的列报原则。
• 一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更 是会计政策变更。当然，在实务中，有时列报项目的变更往往 伴随着会计确认的变更或者相反。
• 贷：利润分配——未分配பைடு நூலகம்润
450
•
递延所得税负债
150
• ②调整利润分配：
• 按照净利润的10%提取法定盈余公积
• 借：利润分配——未分配利润 45
• 贷：盈余公积
45
• (2)对2006年有关事项的调整分录：
• ①调整交易性金融资产：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 20
• 贷：利润分配——未分配利润
• 追溯调整法的运用通常包括以下内容： ▫ （ 1 ）计算会计政策变更的累积影响数； ▫ （ 2 ）编制相关项目的调整分录； ▫ （ 3 ）调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额； ▫ （ 4 ）附注说明。
•2020/7/24
• 累积影响数可以分解为一下两个金额的差额 ▫ （1）在变更会计政策当期，按照变更后的会计政策对以前 各期进行追溯计算，所得到的列报前期最早期初留存收益金 额； ▫ （2）在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金 额。
• （二）不属于会计变更的情形 ▫ 1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用 新的会计政策。 ▫ 2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策 。
•2020/7/24
三、会计处理
• （一）追溯调整法 • 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项
交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财 务报表相关项目进行调整的方法。
• 未来适用法是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生 的交易或事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计 估计变更影响数的方法。
• 在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数 ，也无需重编以前年度财务报表。
• 企业会计账簿记录及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留 原有金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并 在现有金额上按新会计政策进行核算。
• 因为企业所确定的公允价值是与该项资产有关的金额，所以为 确定公允价值所采用的处理方法是会计估计，不是会计政策。 相应地，当企业面对的市场情况发生变化时，其采用的确定公 允价值的方法变更是会计估计变更，不是会计政策变更。
•2020/7/24
(二)划分会计政策变更和会计估计变更的方法
• 企业可以采用以下具体方法划分会计政策变更与会计估计变更： ▫ 分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础选择或列报项目 的变更。当至少涉及上述一项划分基础变更的，该事项是会计政 策变更；不涉及上述划分基础变更时，该事项可以判断为会计估 计变更。
15
•
递延所得税负债
5
•2020/7/24
• (2)对2006年有关事项的调整分录：
• ①调整交易性金融资产：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 20
• 贷：利润分配——未分配利润
15
•
递延所得税负债
5
• ②调整利润分配： • 借：利润分配——未分配利润 • 贷：盈余公积 •
15 15
•2020/7/24
•2020/7/24
二、会计估计变更
• 会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利 益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产 的定期消耗金额进行调整。
• 会计估计变更的情形包括： 1.赖以进行估计的基础发生了变化。 2.取得了新的信息、积累了更多的经验。
•2020/7/24
三、会计政策变更与会计估计变更的划分
• （一）划分基础 ▫ 1.会计确认是否发生变更 《企业会计准则——基本准则》规定了资产、负债、所 有者权益、收入、费用和利润等六项会计要素的确认标 准，是会计处理的首要环节。一般地，对会计确认的指 定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。 会计确认的变更一般会引起列报项目的变更。 ▫ 2.计量基础是否发生变更 ▫ 3.列报项目是否发生变更 ▫ 4.根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与 资产负债表项目有关的金额或数值所采用的方法，不是会计 政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更
•2020/7/24
• 1.会计确认是否发生变更 • 《企业会计准则——基本准则》规定了资产、负债、所有者权
益、收入、费用和利润等六项会计要素的确认标准，是会计处 理的首要环节。 • 一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更 是会计政策变更。会计确认的变更一般会引起列报项目的变更 。 • 某企业在前期将某项内部研发项目开发阶段的支出计入当期损 益，而当期按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定 ，该项支出符合无形资产的确认条件，应当确认为无形资产。 该事项的会计确认发生变更，即前期将开发费用确认为一项费 用，而当期将其确认为一项资产。该事项中会计确认发生了变 化，所以该变更属于会计政策变更。
• 一、概述 • 会计估计，是指企业对结果不确定的交易或事项以最近可利用
的信息为基础所作的判断。 • 特点：
▫ 1.是经济活动中内置不确定性因素的影响 ▫ 2.进行会计估计往往以最近可利用的信息或资料为基础 ▫ 3.进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性
• 企业应披露的重要会计估计如《会计》（注册会计师）376378所示
• 例:某企业在前期将自行购建的固定资产相关的一般借款费用计入当 期损益，当期根据会计准则的规定，将符合条件的有关借款费用予 以资本化，企业因此将对该事项进行变更。
• 该事项的计量基础未发生变更，即都是以历史成本作为计量基础； 该事项的会计确认发生变更，即前期将借款费用确认为一项费用， 而当期将其确认为一项资产；同时，会计确认的变更导致该事项在 资产负债表和利润表相关项目的列报也发生变更。
• 假设所得税税率为25％，公司按净利润的10％提取法定盈余公 积。
• 2005、2006年末A股票公允价值510万元 • 2006年末B股票公允价值130万元
•2020/7/24
• （1）对2005年有关事项的调整分录：
• ①对2005年有关事项的调整分录：
• 借：交易性金融资产——公允价值变动 600
• 财务报表重述： • ①资产负债表项目的调整： • 调增交易性金融资产年初余额80万元；调增递延所得税负债
年初余额20万元；调增盈余公积年初余额6万元；调增未分配 利润年初余额54万元。
• ②利润表项目的调整： • 调增公允价值变动收益上年金额20万元；调增所得税费用上
年金额5万元；调增净利润上年金额15万元；
• 该事项涉及会计确认和列报的变更，所以属于会计政策变更。
•2020/7/24
• 该事项的计量基础未发生变更，即都是以历史成本作为计量基 础；该事项的会计确认发生变更，即前期将借款费用确认为一 项费用，而当期将其确认为一项资产；同时，会计确认的变更 导致该事项在资产负债表和利润表相关项目的列报也发生变更 。
•2020/7/24
（三）会计政策变更的会计处理方法
• 1.法定变更，按照国家相关会计规定执行 ▫ （1）国家发布相关的会计处理办法，则按照国家发布的相 关会计处理规定进行处理； ▫ （2）国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整 法进行会计处理。
• 2.自愿变更，采用追溯调整法处理
• 3.确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应从可 追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期 期初确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应采 用未来适用法
第8章会计政策会计估计 和差错更正
2020年7月24日星期五
第一节 会计政策及其变更
• 一、会计政策概述 • 会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、
基础和会计处理方法。 ▫ 原则，是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算
所采用的具体会计准则。
▫ 基础，是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基 础，主要是计量基础（即计量属性），包括历史成本、重置 成本、可变现净值、现值和公允价值等。
•2020/7/24
二、会计政策变更
• 会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计 政策改用另一会计政策的行为
• （一）会计政策变更的条件 ▫ 1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。 ▫ －－依法变更 ▫ 2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。 ▫ －－根据客观情况自行变更