浅议合伙企业出资额是否应按资金账簿项目缴纳印花税

浅议合伙企业出资额是否应按资金账簿项

目缴纳印花税

合伙企业出资额是否应按资金账簿项目缴纳印花税这个问题，在纳税人和税务机关中间造成了很大的困惑，征纳双方都有说缴的也有说不缴的。一部分人的观点是：合伙企业的合伙人出资是不需要验资的，但是作为出资，无论是否验资都要交印花税，税法没规定验资后才交印花税，但只有列入“实收资本”和“资本公积”，这部分才要缴印花税；还有一些人则认为：合伙企业合伙人的出资额，在工商登记时不作为注册资本，按照会计制度的规定，不在“实收资本”和“资本公积”科目核算，因此，对合伙人出资额无需缴纳资金帐簿印花税。总的看来，争议主要出现在二处：一是出资额的会计科目问题；二是缴与不缴的问题。

一是关于出资额的会计科目问题，根据《合伙企业法》和《企业会计制度》的规定，合伙企业接受合伙人投资的会计处理与有限责任公司接受股东投资的会计处理存在明显不同。具体表现如下：

（一）设置的会计科目不同。合伙企业接受合伙人投资要通过“合伙人资本”账户核算，合伙企业一般不设置“资本公

积”账户，由投入资本引起的各种资产增值可直接记人“合伙人资本”账户。合伙企业也不需要设置“盈余公积”账户，合伙企业实现的利润应通过提款或追加投资方式全部分给合伙人。

（二）“合伙人资本”账户与“实收资本”或“股本”账户的核算内容也不同。“实收资本”或“股本”账户核算企业实际收到的投资者投入的资本金。而“合伙人资本”账户除了核算各合伙人的原始投资额、追加投资额及减少投资额外。还要核算合伙企业因对外投资和生产经营而形成的净收益的增加或净损失的减少。“合伙人资本”账户按不同合伙人分设明细账。

二是关于印花税缴与不缴的问题，税法规定主要有以下三点：

（一）《印花税暂行条例施行细则》第二条规定：条例第一条所说的单位和个人，是指国内各类企业……；第七条规定：税目税率表中的记载资金的账簿，是指载有固定资产原值和自有流动资金的总分类账簿，或者专门设置的记载固定资产原值和自有流动资金的账簿。

（二）《国家税务局关于印花税若干具体问题的规定国税》（地字〔1988〕25号）第13条规定：如何确定纳税人的自有流动资金？对纳税人的自有流动资金，应据其所适用的财务会计制度确定。

（三）《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》（国税发〔1994〕25号）规定：财政部发布的《企业财务通则》和《企业会计准则》自1993年7月1日起施行。按照“两则”及有关规定，各类生产经营单位执行新会计制度，统一更换会计科目和账簿后，不再设置“自有流动资金”科目。因此，《中华人民共和国印花税暂行条例》税目税率表中“记载资金的账簿”的计税依据已不适用，需要重新确定。为了便于执行，现就有关问题通知如下：一、生产经营单位执行“两则”后，其“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额。二、企业执行“两则”启用新账簿后，其“实收资本”和“资本公积”两项的合计金额大于原已贴花资金的，就增加的部分补贴印花。

上述税法明确指出了几层意思：一是印花税的纳税人包括了合伙企业；二是记载资金的账簿，是指载有固定资产原值和自有流动资金的总分类账簿，或者专门设置的记载固定资产原值和自有流动资金的账簿；三是因为“两则”的执行，不再设置“自有流动资金”科目的企业，其“记载资金的账簿”的印花税计税依据改为“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额，这也可以理解为：没有按“两则”改为“实收资本”与“资本公积”的企业，仍然按照税法的原规定即以载有固定资产原值和自有流动资金的总分类账簿，或者专门设置的记

载固定资产原值和自有流动资金的账簿为计税依据；四是纳税人的自有流动资金，应据其所适用的财务会计制度确定。

综合上述税法精神，笔者认为：合伙企业出资额应按资金账簿项目缴纳印花税。某些机构和人员片面地认为“记载资金的账簿”就是“实收资本”与“资本公积”两项的合计金额，没有在这两个帐簿中记载的出资额就不用缴印花税，这是对印花税立法精神的理解不到位和对前后税法的对照不仔细所导致的错误结论。