查补和评估企业所得税涉税问题的后续处理

查补和评估企业所得税涉税问题的后续处理

来源：大连市西岗区地税局作者：毕红岩王斌研究会日期：2013-10-21 阅读：1116次

在税务检查和纳税评估工作中，我们发现有的纳税人在接受税务机关进行税务检查和纳税评估之后，未按照查补和评估结论正确地进行调账或调表处理。

以企业所得税为例，税务人员发现有的企业将查补的上年度企业所得税记入到当期所得税，入了本年已缴税款，将此税款充当为下期应缴税款的抵顶款项，造成查补的以前年度税款成为以后年度的预缴税款，实际上形成税款的“前补后退（抵）”，使税务检查和纳税评估工作劳而无功。

一、后续处理对企业所得税的影响

具体来说，查补、评估税款的后续处理可能造成如下影响：

1.对于税务机关而言，如果只查补税款，不重视查补的后续管理，可能给日后的征收管理造成混乱。被查企业对查补的税款未进行正确的账务处理还会造成延续性的错误，给以后年度的稽查工作带来麻烦。对于连续出现同类错误的被查单位就要回过头来算总账，在很大程度上加大了稽查人员的工作量。看似简单的问题，却能造成较严重的后果，导致被查单位再次偷税，或不按规定如实申报缴纳税款。

2.对于盈利企业而言，没有对涉税问题进行正确的后续处理，除了影响会计核算资料的真实性外，还可能造成企业重复计税和缴税，带来不必要的经济损失。例如，某企业在2012年已按税务检查结论将应确认计税收入的预收账款150万元、对应的应税成本50万元，计入应税所得，补缴企业所得税25万元〔（150-50）×25%〕。在2013年按企业会计准则要求符合收入确认条件时，企业将此笔预收账款结转收入。如果此前未将补税的后续问题处理好，企业可能由此在2013年度将该笔收入再次计入应纳税所得额中，形成了25万元税款的重复缴纳。

3.对于亏损企业而言，不正确的后续处理可以表现为以下几种情形：（1）补税后应申报而未重新申报企业所得税申报表的；（2）设置弥补亏损备查账簿却又不能清晰反映补亏的来龙去脉的；（3）应调账而未调账的。这些情况都可能造成企业最终用会计利润或是用不正确的应纳税所得额来弥补亏损，造成弥补亏损的数字不实，进而造成以后年度多弥补亏损的问题。

所以，无论对税务机关还是对企业而言，都应充分重视查补和评估税款后企业的后续处理问题，税务机关也应同时加强对企业查补和评估税款后续处理的监管，在良好地履行其依法征税职责的同时，也能帮助企业降低涉税风险。

那么在查补、评估补缴企业所得税后，企业究竟该如何进行后续处理呢？

二、查补、评估补税后的调账调表处理

首先探讨一下调账和调表的关系。调账，即调整账务、编制损益类会计科目的调整分录。本文所指的调表，即重新填报企业所得税纳税申报表。二者的关系可以描述为，调账一定会调表，而调表不一定要调账。那么，何时调账，何时调表呢？

（一）需要调账的情形

简言之，会计处理有差错，就要进行调表处理。因为会计差错只要影响了会计利润，企业就需要进行涉及损益的账务调整，那必然会影响企业的应纳税所得额。也就是说，在调账的同时也应该进行调表处理，主要是调整企业所得税纳税申报表上利润总额之前的项目金额。

例1 2012年企业所得税汇算清缴结束后，税务机关进行检查过程中发现某建筑企业纳税人有一项跨年度的建筑项目，建筑合同上约定按完工进度进行付款。2011年度已达到完工进度的部分未收到款项，企业未按规定确认收入1000万元、对应成本800万元。假设款项未付，企业也未缴纳营业税。根据检查结论，企业补缴了营业税金及附加11万元（未考虑地方教育费附加）、企业所得税47.25万元（调整前，企业2011年度有盈利30万元，可以正常补税）。同时，企业应进行如下会计处理：

借：应收账款 10000000

贷：以前年度损益调整 10000000

借：以前年度损益调整 8000000

贷：应付账款 8000000

借：以前年度损益调整582500

贷：应交税费－应交营业税 100000

－应交城建税 7000

－应交教育费附加 3000

－应交企业所得税 472500

借：以前年度损益调整 1417500

贷：利润分配－未分配利润 1417500

上缴税款时，

借：应交税费－应交营业税 100000

－应交城建税 7000

－应交教育费附加 3000

－应交企业所得税 472500

贷：银行存款 582500

经过上面的账务处理后，企业的2011年度资产负债表上利润分配－未分配利润项目的期末数会增加141.75万元，应交税费增加58.25万元，应付账款期末数增加800万元，涉

及的应收账款期末数增加1000万元，期末资产总额增加1000万元。对于调整后的会计信息，企业应按照《企业会计准则第29号－资产负债表日后事项》的要求进行相关信息的披露。

另外，企业应当重新填报企业所得税纳税申报表附表一《收入明细表》、附表二《成本费用明细表》和主表。调整后主表“营业收入”项目金额增加1000万元,“营业成本”金额增加800万元，“营业税金及附加”增加11万元，“利润总额”增加189万元。

假设上例中少计的收入不是由税务机关稽查查补以前年度发现的，而是由税务机关纳税评估2012年度当年的，或者是企业自行检查发现2012年度当年少计收入的情况，那么企业应该通过“主营业务收入”来核算少计的收入，通过“所得税费用”来核算应补提的企业所得税。

（二）永久性差异引起的调表不调账的情形

会计处理正确、但企业由于未按照税法有关规定纳税所引起的补税要进行调表处理。这往往是因为税会之间存在“永久性差异”所致，这种差异一般只影响应纳税所得额而不影响会计利润。

调表不调账主要是针对所得税纳税调整事项的，即填报企业所得税年度纳税申报表附表三《纳税调整项目明细表》的某些项目未按税法规定列报，影响了主表纳税调整项目，从而导致主表应纳税所得额的数字填报不准确。

例2 2012年企业所得税汇算清缴结束后，税务机关进行检查过程中发现某烟草企业纳税人2011年度企业支付税收罚款、滞纳金共计2万元，计入“营业外支出”科目，企业未作纳税调整。2011年度支付的烟草广告费30万元，在“销售费用”科目列支，企业未作纳税调整。2011年度超标准支付的业务招待费5万元，在“管理费用”科目列支，企业未作纳税调整。

该三项根据税法有关规定，均不得税前扣除，企业应在年度纳税申报表附表三的对应项目“税收金额”列重新填报0,在“调增金额”列分别填写2万元、30万元、5万元。同时企业要重新填报企业所得税年度纳税申报表主表，调整应纳税所得额。

需要注意的是，如果调整后仍为亏损，则不需进行2012年的账务处理。假如调整后有盈利２万元，要重新计算应纳所得税，这种情况下需要进行2011年度补提所得税的账务处理：

借：以前年度损益调整 5000

贷：应交税费－应交企业所得税 5000

借：利润分配－未分配利润 5000

贷：以前年度损益调整 5000

（二）时间性差异引起的调表不调账的情形

会计处理正确、但企业由于未处理好税法与会计处理之间的“时间性差异”所引起的补