审计理论的论文

审计理论在新增的“向治理层和管理层通报内部控制缺陷”准则的应用和探讨【摘要】修订审计准则，是解决新兴问题、规范执业行为的需要。随着审计环境的变化，在关联方交易审计、公允价值审计、集团审计、重要性水平、管理层声明、利用专家工作、函证程序、审计报告、内部控制缺陷沟通等领域，审计实务中出现了一些新兴的亟待解决的问题，需要加以研究，完善相关审计准则，严格审计要求，加强对注册会计师的指导。新增的“向治理层和管理层通报内部控制缺陷”准则，是对原来散见于其他审计准则中的有关沟通内部控制缺陷规定的整合，征求意见稿主要规范注册会计师如何向被审计单位治理层和管理层恰当通报在财务报表审计中识别出的内部控制缺陷。本文主要讨论新增的“向治理层和管理层通报内部控制缺陷”准则，以及它与审计理论、国际审计准则的关系。

【关键词】“向治理层和管理层通报内部控制缺陷”准则；审计理论；国际审计准则一、沟通内部控制缺陷的提出

中国注册会计师审计准则体系自2006 年正式发布以来，实施已有 3 年的时间，总体运行情况良好。最近几年来，审计环境发生了重大变化。国际审计准则作出了重大修订。实现与国际准则的趋同，既是中国经济和中国会计业发展的内在需要，也是我们作为G20 成员国和IFAC 成员组织的应尽义务。

沟通内部控制缺陷准则征求意见稿把原散见于其他审计准则中的有关沟通内部控制缺陷的规定集中到一个准则中，并拓展了相关内容。主要规范注册会计师如何向被审计单位治理层和管理层恰当通报在财务报表审计中识别出的内部控制缺陷。核心内容包括：①在审计准则体系中不再使用“内部控制重大缺陷”的提法，而是引入“内部控制缺陷”和“内部控制重要缺陷”的定义。“内部控制重要缺陷”与现行审计准则体系中的“内部控制重大缺陷”的重要程度相同。②要求注册会计师在执行审计工作的基础上，确定是否识别出一个或多个内部控制缺陷，以及该缺陷单独或连同其他缺陷是否构成重要缺陷。③对于内部控制重要缺陷，征求意见稿要求注册会计师以书面形式及时向治理层和管理层通报，并规定了书面沟通文件的内容和特别说明事项

二、新增的“向治理层和管理层通报内部控制缺陷”准则和审计理论的联系

莫茨和夏拉夫1961年出版的《审计理论结构》一书第一次将审计理论作为一门独立的学科加以论述，被公认为审计理论研究过程中的第一座里程碑。著名审计学家杰克·罗伯逊称赞说：“没有任何其他的理论结构能达到莫茨和夏拉夫的理论结构那样的深度和广度。因此，任何新的审计理论的发展都不可能超越莫茨和夏拉夫的理论结构”。在该书中，作者提出了八条审计假设，开创了审计假设研究的先河。八条审计假设之一“完善的内部控制系统可以减少错弊发生的可能性”。

这一假设强调了内部控制的重要性，是制度基础审计的基础。通过对内部控制的了解和必要时对其有效性进行测试，可以决定实质性测试的性质、时间和范围。“内部控制有效时

内部生成的证据比内部控制薄弱时内部生成的证据更可靠”，而审计证据的可靠性是审计证据适当性的一个方面。“所需证据的数量也受证据质量的影响，即证据质量越高，可能需要的证据数量越少”。可见，准则规定在内部控制较好的情况下可以较多地信赖内部生成的证据，从而可以相应减少审计程序工作量，这都反映了新执业准则关于审计对内部控制依赖的认可，而这也是现在企业交易复杂、业务繁多下的一个必然选择。

目前企业内部控制方面存在的主要问题。控制环境方面存在的问题。法人治理结构存在缺陷。法人治理结构不健全,必然导致内部控制不完善。我国企业的法人治理结构问题较为严重。这说明企业对内部控制的理解还停留在较低阶段,对内部控制目标的认识还很模糊。控制活动存在问题。首先,内部控制管理不到位。其次,信用控制漏洞较多。再次,投资控制比较薄弱。风险评估与管理存在问题。企业对风险管理重视程度不高,大多数企业都仅对可能存在风险的一项或几项业务进行了风险评估,企业很少定期对客户信用、财务管理、采购、销售、物流等管理活动都进行风险评估,风险管理没有贯穿到企业的所有业务、各个环节。信息与沟通存在问题。信息与沟通也是内部控制的一个重要要素,内部控制效果如何,存在什么问题,还有哪个环节需要改进等等,这些信息都需要流畅地传达到企业的高级管理层,但我国的企业在这方面的重视程度和资金投入仅处在初始阶段。

审计本质是一项具有独立性的经济监督活动。这一表述既符合审计产生的目的，也符合我国宪法关于建立国家审计机关，实行审计监督制度的规定精神。审计本质具有两方面涵义其一是指审计是一种经济监督活动，经济监督是审计的基本职能；其二是指审计具有独立性，独立性是审计监督的最本质的特征，是区别于其他经济监督的关键所在。审计与经济管理活动、非经济监督活动以及其他专业性经济监督活动相比较，主要具有以下几方面的基本特征。独立性特征。独立性是审计的本质特征，也是保证审计工作顺利进行的必要条件。审计的权威性，是保证有效行使审计权的必要条件。审计的权威性总是与独立性相关，它离不开审计组织的独立地位与审计人员的独立执业。公正性特征，与权威性密切相关的是审计的公正性。如上所述，内部控制在环境、活动、分析评估与管理和信息与沟通存在着问题。特别是后两者，和沟通内部控制缺陷紧密相关。而审计本质要求其监督经济活动。审计有着独立性，注册会计师可以更加客观公正地沟通内部控制缺陷。

审计目标是指人们在特定的社会历史环境中，期望通过审计实践活动达到的最终结果，或者说是指审计活动的目的与要求。一般来说，各类审计目标都必须满足其服务领域的特殊需要，无论是国家审计、内部审计还是社会审计，它们都具有各自相对独立的审计目标。审计目标的确定，除受审计对象的制约以外，还取决于审计社会属性、审计基本职能和审计授权者或委托者对审计工作的要求。同时，审计目标规定了审计的基本任务，决定了审计的基本过程和应办理的审计手续。审计目标是一个多维目标体系，包括本质目标、具体目标和分类目标三个层次：审计本质目标，它使审查评价受托经济责任的履行情况，按照各种审计类别所揭示的审计目标都是这一本质目标的具体化。审计是在“两权”分立所形成的受托经济责任关系下，基于经济控制的需要而产生的。受托经济责任关系是审计产生的前提，受托经济责任关系潜在的利益冲突是审计产生的直接动力。受托经济责任的存在使审计成为必要，没有受托经济责任就无所谓审计，同样，没有审计，受托经济责任也成为一句空话。应该强调的是受托责任只有经过审计才能证明其存在，否则只规定责任，不进行检查监督，就等于否定或忽视受托经济责任的存在，也就忽视了审计的本质。依据受托经济责任内容的不同，我们可以把审计本质目标分解为审计的具体目标、分类审计目标，分类审计目标是审计具体目标的进一步展开。

现代民主社会形成了相互制约的受托责任体制，在受托责任的多元化并存的基础上，形成了多种审计类型并存，多种审计关系并存、多种审计机构并存的局面。从而使得审计目标呈现多元化局面，分类审计目标本身就是一个庞大的体系。审计目标在审计目标中占据着相