并购中的会计处理与税务

企业并购中的会计与税务处理（一）

(2010-10-20 11:22:34)

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分类：投资银行—总结

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博注：本总结主要参照非执业CPA培训课程

一、会计准则对企业合并的界定

（一）企业合并准则规范的企业合并

企业合并时将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

1、被合并方（或被购买方）必须构成业务

（1）业务的含义

业务是指企业内部某些生产经营活动或者资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其发生的成本费用或者实现的收入，可以为投资者等利益相关者提供经济利益的回报。（2）若被合并方（或被购买方）不构成业务，则该交易或事项不能形成企业合并，而应作为购买资产处理（如企业购买空壳公司），将购买成本按照购买日所取得各项可辨认资产、负债公允价值的比例进行分配。注：《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）规定：企业购买上市公司，被购买的上市公司不构成业务的，购买企业应按照权益性交易的原则进行处理，不得确认商誉或确认计入当期损益。

《关于非上市公司购买上市公司股权实现间接上市会计处理的复函》（财会便[2009]17号）

2、控制权发生转移与报告主体发生变化

企业合并会引起报告主体的变化，而报告主体的变化产生于控制权的变化（即控制权的变化会引起报告主体的变化）。

（二）不属于企业合并的交易或事项

1、母公司购买子公司的少数股权；

注：《财政部关于印发企业会计准则解释第2号的通知》（财会[2008]11号）规定：母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益（资本公积），资本公积不足冲减的，调整留存收益。

2、母公司部分处置对子公司的股权但不丧失控制权；

注：《关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函》（财会便[2009]14号）规定：在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入所有者权益。

3、两方或多方形成合营企业（共同控制）；

4、仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上的企业合并形成一个报告主体（如受托方通过签订委托受托经营合同取得受托经营企业的控制权）。

（三）会计准则对企业合并的分类

1、企业合并按合并方式分类

2、企业合并按照控制对象划分

（1）同一控制下的企业合并

同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的合并

1同一方

能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的单个投资者（通常是指母公司）。

通常发生在同一企业集团内部企业之间或者发生在同一实际控制人控制下的企业之间；

超越企业集团层次的国有企业之间的合并，一般不作为同一控制下的企业合并。

2相同的多方

根据投资者之间的协议约定，在对被投资单位的财务和生产经营决策行使表决权时发表一致意见的投资者群体。

3实时控制的时间性要求

参与合并各方在合并前后较长的时间内（通常在1年及1年以上）为最终控制方所控制。（非暂时性）

（2）非同一控制下的企业合并

非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后均不受同一方或相同的多方最终控制的合并。二、税法对企业合并的界定与处理规定

（一）税法对企业合并的界定

按照合并方式的不同，税法将合并分为吸收合并和新设合并，将会计上的控股合并作为股权收购。

支付对价的方式：

1、股权支付：合并方（或购买方）以本企业或其控股企业的股权和股份作为支付对价的形式；

2、非股权支付：以本企业的现金、银行存款、应收款项、除本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付对价的形式。

（二）企业合并的税务处理规定

企业并购的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。

1、股权收购的税务处理规定

当收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%时，表明该项股权收购符合特殊性税务处理规定的条件，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以选择特殊性税务处理规定。

2、企业合并的税务处理规定

当合并企业在该项企业合并发生时支付的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付的企业合并时，表明该项企业合并符合特殊性税务处理规定的条件，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以选择特殊性税务处理规定。

企业并购中的会计与税务处理（二）

(2010-10-20 12:05:45)

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三、同一控制下企业合并的会计与税务处理

（一）合并方在同一控制下的企业合并中的处理

1、合并方在同一控制下的企业合并中的会计处理原则

权益结合法，是将企业合并看作是两个或多个参与合并企业资产和负债的重新组合，由于最终控制方的存在，从最终控制方的角度，同一控制下的企业合并并不会造成企业集团整体经济利益的流入和流出，仅是其原本已经控制的资产和负债空间位置的转移，最终控制方在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化，有关交易事项不应作为出售或购买行为。

（1）合并中不产生新的资产和负债

合并方在同一控制下的企业合并中确认所取得的被合并方的资产和负债，仅限于被合并方原账面上已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债，也不形成商誉，但被合并企业在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。

（2）按照账面价值计量

合并方在同一控制下企业合并中取得的被合并企业各项资产和负债，应当按照被合并方的原账面价值计量，而不按照公允价值计量。

1合并各方会计政策不一致的调整

合并方在确定合并中取得被合并方各项资产和负债的入账价值时，如果被合并方在企业合并前采用的会计政策与合并方不一致的，则应当统一会计政策，即合并方应当按照本企业的会计政策对被合并方资产和负债的账面价值进行调整，并以调整后的账面价值作为有关资产和负债的入账价值。

2在同一控制下的企业合并中，作为被合并方的国有企业经批准同时进行改制并对资产、负债进行评估调整的，应当以评估调账后的账面价值并入合并方。

（3）合并中不确认损益，合并差额调整所有者权益项目