高级财务会计第二章合并财务报表
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合 并 范 围
确定基础：
控制
具体界定： 母公司的全部子公司
正确界定合并范围的意义：
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性
重点问题如下……
☞提高合并报表信息相关性 CHENLI
8
（一）“控制”的含义及其认定
定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能 据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
600 1050
300
500
抵消 520 调整 20
+
）
合并数
500 1 420*
0 30 900 1 050
CHENLI
16
（五）关于抵销处理
为什么要编制抵销 分录？
抵销分录的类别主要 有哪些？
CHENLI
17
合并报表编制程序中抵消处理的目的：确定合并报 表数据。
母公司应收账款余额 3000万元
子公司应收账款余额 2 000万元
母公司应收账款余额中有900万元是 应向子公司收取的销货款
内部交易抵消
CHENLI
18
抵销处理的类别： （1）与内部股权投资有关的抵销处理 （2）与内部债权、债务有关的抵销处理 （3）与内部存货交易、固定资产交易、无 形资产交易等内部资产交易有关的抵销处理。 （4）与内部现金流动有关的抵销处理。
不需要编制合并财务报表
CHENLI
4
长期股权投资
控制
共同控制
重大影响 非控制或共同控制
或重大影响
编制合并财务报表
CHENLI
5
（三）合并财务报表与企业合并方式的关系
合并财务报表的编制与否，与企业合并是否 属于同一控制下的合并无关，而与企业合 并的法律结果有关。
只有在控股合并情况下，合并方与被合并方 仍各为独立的法律主体和会计主体，而作 为合并后的企业集团这一经济意义上的整 体来说，为了反映其总体的财务状况、经 营成果和现金流量，需要编制合并财务报 表。
CHENLI
6
二、合并会计报表的种类
按编制时间及目 的不同进行分类
合并日 合并报表
合并日后合并报表
同一控制下 企业合并
非同一控制下 企业合并
按反映的具体内容 不同进行分类
合并资产负债表
合并利润表
合并所有者权益 变动表
合并现金流量表
CHENLI
两种分类标准
7
三、 合并范围
含义： 是指纳入合并报表的企业 范围
都要纳入合并范围
CHENLI
10
四、合并财务报表的编制程序
（一）合并报表的编制原则
1、以个别报表为基础
➢是真实性原则的要求 ➢解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在
合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。
2、一体性原则
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
投资后被投资方向投资方宣派股利
购买方支付的合 并对价 550万
净资产增值20万
商誉30万
假定只是固定资产 的评估增值
CHENLI
调整方法
15
表1
合并报表工作底稿
+（
项目
个别报表 母公司 子公司
流动资产
300
200
固定资产
800
600
0
长期股权投资 550
商誉
－
－
调整、抵销分录
借
贷
调整 2200
确认 30
抵消 550
负债 股东权益
CHENLI
19
第二节 与内部股权投资有关的抵销处理
一、基本原理 二、合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理 三、合并日后合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理
主要知识点
同一控制下企业合并的相关抵销处理 非同一控制下企业合并的相关抵销处 理
CHENLI
20
一、基本原理
投资方对被投资方进行股权投资 内部股权投资业务
CHENLI
12
三、合并会计报表的编制程序
基础工作
开设工作底稿
将个别报表数据过入工作底稿 加计合计数
编制调整分录、抵消分录
计算合并数
将合并数抄入各CH合EN并LI报表
13
（四）关于调整处理 （一）哪些调整？
为统一会计政策、统一会计期间所作的调整
（二）为何调整？
实现抵销前的数据基础可比性
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整
3、重要性原则
对合并财务报表项目可进行适当的取舍，对集团内部交易或事项可 根据需要决定是否全部予以抵销。
CHENLI
11
（二）编制合并报表的基础工作
1、统一会计政策 2、统一会计期间 3、备齐相关资料
注意:
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的对子公司股权投资数据，按权 益法进行调整。
也可以将此项工作在后面将要提到 的工作底稿中进行。
第二章 合ห้องสมุดไป่ตู้财务报表
第一节 合并财务报表概述 第二节 与内部股权投资有关的抵消处理 第三节 与内部债权、债务有关的抵消处理 第四节 与内部资产交易有关的抵消处理
核心知识点：
合并财务报表的编制原理和方法
CHENLI
1
第一节 合并财务报表概述
一、合并财务报表的涵义 二、合并报表的种类 三、合并范围的确定 四、合并报表的编制程序
认定原则： 实质重于形式
具体认定： ☞投资单位拥有被投资单位半数以上表决权（直接
拥有、间接拥有、直接和间接合计）
☞投资方持有被投资单位半数或半数以下的股权，但满足某些条件
注意辨析
“潜在”表决权
CHENLI
9
（二）母公司与子公司
如果：
甲公司
则：
母
公
司
投资并控制
乙公司
子 公 司
无论规模大小、 无论经营性质是否与母公司相同 母公司所控制的特殊目的实体
（与单独报表比）
反映的对象不同
企业集团整体财务信息 （非单个企业）
编制主体不同 编制基础不同
企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）
单独财务报表 （非账簿记录资料）
编制方法不同
CHENLI
采用工作底稿，编制调整/抵消分录 （非按账簿余额/发生额填列）3
（二）合并财务报表与投资的关系
短期投资 长期债权投资
合并财务报表的特点 合并财务报表的种类
主要知识点
如何确定合并范围 如何理解“控制”
编制调整分录的目的和方法
工作底稿的设计和应用
CHENLI
2
一、合并财务报表的含义
（一）合并财务报表的概念 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务 状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。
特点
满足所选择的合并理念的要求
将母公司对子公司长期股权投资的 成本法结果 按权益法进行调整
CHENLI
满足实务中长期以来对抵销 分录编制基础的惯性思维
14
【例】非同一控制下企业合并取得的子公司净资产按合并日 公允价值为基础报告
——购买方购买被购买方100％股权
被购买方可辨认净 资产账面价值 500万
被购买方可辨认净 资产公允价值 520万
确定基础：
控制
具体界定： 母公司的全部子公司
正确界定合并范围的意义：
☞完善合并会计的理论体系 ☞避免实务中的主观随意性
重点问题如下……
☞提高合并报表信息相关性 CHENLI
8
（一）“控制”的含义及其认定
定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能 据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。
600 1050
300
500
抵消 520 调整 20
+
）
合并数
500 1 420*
0 30 900 1 050
CHENLI
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（五）关于抵销处理
为什么要编制抵销 分录？
抵销分录的类别主要 有哪些？
CHENLI
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合并报表编制程序中抵消处理的目的：确定合并报 表数据。
母公司应收账款余额 3000万元
子公司应收账款余额 2 000万元
母公司应收账款余额中有900万元是 应向子公司收取的销货款
内部交易抵消
CHENLI
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抵销处理的类别： （1）与内部股权投资有关的抵销处理 （2）与内部债权、债务有关的抵销处理 （3）与内部存货交易、固定资产交易、无 形资产交易等内部资产交易有关的抵销处理。 （4）与内部现金流动有关的抵销处理。
不需要编制合并财务报表
CHENLI
4
长期股权投资
控制
共同控制
重大影响 非控制或共同控制
或重大影响
编制合并财务报表
CHENLI
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（三）合并财务报表与企业合并方式的关系
合并财务报表的编制与否，与企业合并是否 属于同一控制下的合并无关，而与企业合 并的法律结果有关。
只有在控股合并情况下，合并方与被合并方 仍各为独立的法律主体和会计主体，而作 为合并后的企业集团这一经济意义上的整 体来说，为了反映其总体的财务状况、经 营成果和现金流量，需要编制合并财务报 表。
CHENLI
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二、合并会计报表的种类
按编制时间及目 的不同进行分类
合并日 合并报表
合并日后合并报表
同一控制下 企业合并
非同一控制下 企业合并
按反映的具体内容 不同进行分类
合并资产负债表
合并利润表
合并所有者权益 变动表
合并现金流量表
CHENLI
两种分类标准
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三、 合并范围
含义： 是指纳入合并报表的企业 范围
都要纳入合并范围
CHENLI
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四、合并财务报表的编制程序
（一）合并报表的编制原则
1、以个别报表为基础
➢是真实性原则的要求 ➢解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在
合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。
2、一体性原则
在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销
投资后被投资方向投资方宣派股利
购买方支付的合 并对价 550万
净资产增值20万
商誉30万
假定只是固定资产 的评估增值
CHENLI
调整方法
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表1
合并报表工作底稿
+（
项目
个别报表 母公司 子公司
流动资产
300
200
固定资产
800
600
0
长期股权投资 550
商誉
－
－
调整、抵销分录
借
贷
调整 2200
确认 30
抵消 550
负债 股东权益
CHENLI
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第二节 与内部股权投资有关的抵销处理
一、基本原理 二、合并日合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理 三、合并日后合并财务报表工作底稿中的相关抵销处理
主要知识点
同一控制下企业合并的相关抵销处理 非同一控制下企业合并的相关抵销处 理
CHENLI
20
一、基本原理
投资方对被投资方进行股权投资 内部股权投资业务
CHENLI
12
三、合并会计报表的编制程序
基础工作
开设工作底稿
将个别报表数据过入工作底稿 加计合计数
编制调整分录、抵消分录
计算合并数
将合并数抄入各CH合EN并LI报表
13
（四）关于调整处理 （一）哪些调整？
为统一会计政策、统一会计期间所作的调整
（二）为何调整？
实现抵销前的数据基础可比性
对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整
3、重要性原则
对合并财务报表项目可进行适当的取舍，对集团内部交易或事项可 根据需要决定是否全部予以抵销。
CHENLI
11
（二）编制合并报表的基础工作
1、统一会计政策 2、统一会计期间 3、备齐相关资料
注意:
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的对子公司股权投资数据，按权 益法进行调整。
也可以将此项工作在后面将要提到 的工作底稿中进行。
第二章 合ห้องสมุดไป่ตู้财务报表
第一节 合并财务报表概述 第二节 与内部股权投资有关的抵消处理 第三节 与内部债权、债务有关的抵消处理 第四节 与内部资产交易有关的抵消处理
核心知识点：
合并财务报表的编制原理和方法
CHENLI
1
第一节 合并财务报表概述
一、合并财务报表的涵义 二、合并报表的种类 三、合并范围的确定 四、合并报表的编制程序
认定原则： 实质重于形式
具体认定： ☞投资单位拥有被投资单位半数以上表决权（直接
拥有、间接拥有、直接和间接合计）
☞投资方持有被投资单位半数或半数以下的股权，但满足某些条件
注意辨析
“潜在”表决权
CHENLI
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（二）母公司与子公司
如果：
甲公司
则：
母
公
司
投资并控制
乙公司
子 公 司
无论规模大小、 无论经营性质是否与母公司相同 母公司所控制的特殊目的实体
（与单独报表比）
反映的对象不同
企业集团整体财务信息 （非单个企业）
编制主体不同 编制基础不同
企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）
单独财务报表 （非账簿记录资料）
编制方法不同
CHENLI
采用工作底稿，编制调整/抵消分录 （非按账簿余额/发生额填列）3
（二）合并财务报表与投资的关系
短期投资 长期债权投资
合并财务报表的特点 合并财务报表的种类
主要知识点
如何确定合并范围 如何理解“控制”
编制调整分录的目的和方法
工作底稿的设计和应用
CHENLI
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一、合并财务报表的含义
（一）合并财务报表的概念 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务 状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。
特点
满足所选择的合并理念的要求
将母公司对子公司长期股权投资的 成本法结果 按权益法进行调整
CHENLI
满足实务中长期以来对抵销 分录编制基础的惯性思维
14
【例】非同一控制下企业合并取得的子公司净资产按合并日 公允价值为基础报告
——购买方购买被购买方100％股权
被购买方可辨认净 资产账面价值 500万
被购买方可辨认净 资产公允价值 520万