CPA注会会计合并财务报表笔记总结会计分录打印
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贷 ： 资 本 公 积 账面价值的差额计入资本
含合并方及被合并方自合
应收账款
公积;
并当期期初至合并日实现
预计负债
借：固定资产
的净利润;
递延所得税负债
无形资产等
②双方在当期所发生
3 编制抵消分录
贷：资本公积
的交易,应当按照合并财
在购买日,将母公司对子 3 编制抵消分录
务报表的有关原则进行抵
公司的长期股权投资与子 在购买日,将母公司对子
合并现金流量表同合并利
其他权益工具
商誉
润表
商誉
贷：长期股权投资
贷：长期股权投资
少数股东权益
少数股东权益
年 第一一子年公：司账面价值调整为公允价值 底 1 仍然将购买日子公司的账面价值调整为公允价值
第二年： 1 仍然将购买日子公司的账面价值调整为公允价值
合 借：存货 评估增值
借：存货 固定资产等 递延所得税资产
贷：递延所得税资产 借：递延所得税资产
固定/无形资产内部购进企业多计的原 贷：所得税费用
价
第二年
②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以 ①将期初未分配利润中包含的该未实现内部销售损益
抵销
予以抵销,以调整期初未分配利润
借：固定资产——累计折旧/无形资产--累计摊
借：年初未分配利润
销
贷：固定/无形资产
贷：年初未
贷记或借记“其他综合收益”科目;
分配利润
借：长期股权投资
其他综合收益
贷：其他综合收益或相反分录
资本公积
4.对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以 第二年
外所有者权益的其他变动,在持股比例不变的情况下, 按母公司应享有或应承担的份额,借记或贷记“长期 股权投资”科目,贷记或借记“资本公积”科目;
CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表03
第二十六章 合并财务报表（三）第四节 长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下企业合并）二、直接投资及同一控制下取得子公司合并日后合并财务报表的编制（二）合并抵销处理1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销借：股本（实收资本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 未分配利润——年末 贷：长期股权投资（母公司） 少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东持股比例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的（即发生超额亏损），其余额仍应当冲减少数股东权益，即少数股东权益可以出现负数。
2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借：投资收益 少数股东损益 未分配利润——年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润——年末【关注】少数股东是否承担未实现内部交易损益？合并财务报表准则第三十六条：母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。
子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
在进行会计处理时有两种方法：一种方法是，在调整子公司盈亏时考虑逆流交易未实现的内部交易损益，在编制抵销分录时确定的少数股东损益中含有少数股东相关的未实现内部交易损益；另一种方法是，在调整子公司盈亏时不考虑未实现内部交易损益，对逆流交易少数股东相关的未实现内部交易损益，单独编制分录，借记“少数股东权益”，贷记“少数股东损益”。
两种会计处理方法最终结果相同。
【例题】P公司2014年10月1日取得S公司80%股份，能够控制S公司。
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贷：长期股权投资 3.对于子公司其他综合收益变动，按按母公司应享有
借：长期股权投资 贷：年初未分配利
借：年初未分配利润 贷：长期股权投资
借：长期股权投资 贷：其他综合收益
借：长期股权投资 贷：资本公积
或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目， 或合并编制
（3）编制抵消分录
借：固定资产
的交易，应当按照合并财
在购买日，将母公司对子
无形资产等
务报表的有关原则进行抵
公司的长期股权投资与子
贷：资本公积
消。
公司所有者权益中所拥有 （3）编制抵消分录
③发生同一控制下企
的份额予以抵消。
在购买日，将母公司对子
业合并的当期，合并方在
借：股本
公司的长期股权投资与子
合并利润表中的“净利润”
2.一体化存续恢复
中予以冲回，即
价 值 的 差 额 计 入 资 本 公 （1）计算确定商誉
借：资本公积
冲回原权益法下确认 积。
合并商誉=企业合并成本-
贷：盈余公积
的损益和其他综合收益， 借：固定资产
合并中取得被购买方可辨
未分配利润
并转入资本公积(资本溢
存货
认净资产公允价值份额
合并利润表
价或股本溢价)。
资本公积
法核算、按被投资单位实 认净资产公允价值份额
盈余公积
现净利润和原持股比例计 （2）编制调整分录
借：长投【原比例账面与
未分配利润
算确认的损益、其他综合 在购买日，将子公司资产、 公允的差额】
贷：长期股权投资 收益，以及其他净资产变 负债由账面价值调整为公
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2.一体化存续恢复
中予以冲回，即
价 值 的 差 额 计 入 资 本 公 合并中取得被购买方可辨
借：资本公积
冲回原权益法下确认 积。
认净资产公允价值份额
贷：盈余公积
的损益和其他综合收益， 借：固定资产
（2）编制调整分录
未分配利润
并转入资本公积(资本溢
存货
在购买日，将子公司资产、
合并利润表
价或股本溢价)。
无形资产
负债由账面价值调整为公
①合并方在编制合并
递 延 所 得 税 资 产 允价值，公允价值与账面
日的合并利润表时，应包
贷 ： 资 本 公 积 价值的差额计入资本公
含合并方及被合并方自合
应收账款
积。
并当期期初至合并日实现
预计负债
借：固定资产
的净利润。
递延所得税负债
无形资产等
②双方在当期所发生
（3）编制抵消分录
（3）期末抵销未实现内部销售利润
贷：营业成本【倒挤】
借：营业成本
存货 【期末内部购销形成的存货价值×销售
贷：存货
企业的 毛利率】
（4）确认递延所得税资产
（2）确认递延所得税资产
借：递延所得税资产
借：递延所得税资产
贷：年初未分配利润
贷：所得税费用
借：递延所得税资产
【抵销分录中（存货贷方发生额-借方发生额）×25%】
管理费用【补计提折旧、摊销】
年初未分配利润
应收账款
应收账款
贷：存货
贷：存货
固定资产（累计折旧）
固定资产（累计折旧）
无形资产（累计摊销）
无形资产（累计摊销）
资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏
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合并财务报表知识点总计同一控制【一步】【个报】【最终控制方内部设立的子公司】长投=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值*持股比例或【最终控制方外部控股合并（外购）的子公司】长权=被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值×合并方持股比例+购买日最终控制方收购被合并方时归属于最终控制方的商誉【合报】合并资产负债表合并利润表①合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。
②双方在当期所发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。
③发生同一控制下企业合并的当期，合并方在合并利润表中的“净利润” 项下应单列“其中：被合同一控制【分步】【个报】合并日长投的初始投资成本【最终控制方内部设立的子公司】=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值×合并方持股比例或【最终控制方外部控股合并（外购）的子公司】=被合并方在合并日按购买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值×合并方持股比例+购买日最终控制方收购被合并方时归属于最终控制方的商誉【合报】多次交易分步实现的同一控制下企业合并，合并日原所持股权采用权益法核算、按被投资单位实现净利润和原持股比例计算确认的损益、其他综合收益，以及其他净资产变动部分，在合并财务报表中予以冲回，即冲回原权益法下确认的损益和其他综合收益，并转入资本公积（资本溢价或股本溢价）。
非同一控制【一步】【个报】长投=购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值。
【合报】（2）编制调整分录在购买日，将子公司资产、负债由账面价值调整为公允价值，公允价值与账面价值的差额计入资本公积。
借：固定资产存货无形资产递延所得税资产贷：资本公积应收账款预计负债递延所得税负债（3）编制抵消分录在购买日，将母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益中所拥有的份额予以抵消。
CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表01
CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表01第二十六章合并财务报表（一）本章考情分析本章阐述合并财务报表的合并范围和合并财务报表的编制。
分数很高，属于非常重要章节。
本章近三年主要考点：购买日的确定、合并成本的计算、合并商誉的计算、合并报表中调整分录和抵销分录、出售部分投资丧失控制权及不丧失控制权的会计处理等。
本章应关注的主要问题：（1）合并财务报表的合并范围；（2）将长期股权投资由成本法调整为权益法的会计处理；（3）对子公司个别财务报表进行调整的会计处理；（4）合并财务报表抵销分录的编制及合并财务报表合并数的计算；（5）特殊交易在合并财务报表中的会计处理等。
2015年教材主要变化（1）修改了合并财务报表概述；（2）重新编写合并范围；（3）增加了特殊交易在合并财务报表中的会计处理。
主要内容第一节合并财务报表概述第二节合并范围的确定第三节合并财务报表编制原则、前期准备事项及程序第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下企业合并）第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下企业合并）第六节内部商品交易的合并处理第七节内部债权债务的合并处理第八节内部固定资产交易的合并处理第九节内部无形资产交易的合并处理第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理第十一节所得税会计相关的合并处理第十二节合并现金流量表的编制第一节合并财务报表概述一、合并财务报表的定义合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
【提示】母公司应当编制合并财务报表。
如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应编制合并财务报表，该母公司按照以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。
二、合并财务报表的构成合并财务报表至少包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益变动表（或合并股东权益变动表）、合并现金流量表和附注。
第二节合并范围的确定一、以“控制”为基础，确定合并范围合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。
CA注会会计合并报表分录精炼笔记
2018CPA会计合并报表笔记*同一控制企业合并日合并报表1、母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益相抵消借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资 80少数股东权益 20（实体法下，少数股东权益进报表）2、子公司被控制时的留存收益是存在的（合并前被合并方的留存收益，集团是认可的，所以要恢复），归属于合并方的部分，在合并报表中恢复（上一步作为子公司所有者权益被抵消）：借：资本公积贷：盈余公积未分配利润粉饰报表：集团P于2010年全资控制上市公司甲公司，2012年全资控制乙公司。
2015年甲上市公司到年底利润表很惨淡，甚至可能被ST，但乙公司的利润很好，甲公司取得同一控制下乙公司60%的股权，实现同一控制下企业合并，乙公司视同自2012年就进甲公司的合并报表，那么自2012年至2015年，乙公司实现的留存收益（假如1000万）的60%，进甲公司的留存收益，甲公司的报表好看了。
借：资本公积---600贷：盈余公积 60未分配利润 540*同一控制企业合并日后合并报表合并日后：合并日以后的每个资产负债表日一、长期股权投资由成本法核算，调整为权益法核算，涉及调整分录1、投资当年（1）调整子公司盈利借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整为权益法下子公司分派现金股利（权益法）借：投资收益（冲掉）调整前的成本法分录是借：应收股利贷：长期股权投资贷；投资收益调整后，成为正确的权益法下分派现金股利的分录借：应收股利贷：长期股权投资（3）调整子公司其他综合收益变动借：长期股权投资贷：其他综合收益-本年（4）调整子公司除净损益、其他综合收益、利润分配以外的所有者权益变动借：长期股权投资贷：资本公积-本年2、跨年连续编制合并报表（还是调整分录）（1）调整以前年度子公司盈利借：长期股权投资贷：年初未分配利润（上年投资收益）（2）调整本年度子公司盈利借：长期股权投资贷：投资收益（3）调整子公司以前年度分派现金股利借：年初未分配利润（投资收益）贷：长期股权投资（4）调整子公司本年度分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（5）调整子公司以前年度其他综合收益借：长期股权投资贷：其他综合收益-年初（6）调整子公司本年度其他综合收益借：长期股权投资贷：其他综合收益-本年二、合并抵销分录1、母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销借：股本资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润（年末数=年初数+本年净利润－提取盈余公积－分派的现金股利）贷：长期股权投资少数股东权益（可以出现负数）同时，被合并方在合并前实现的留存收益归属于合并方部分，调整回来（同一控制下合并）借：资本公积贷：盈余公积未分配利润2、母子公司之间的投资收益抵销借：投资收益少数股东损益年初未分配利润（年初数）贷；提取盈余公积（本年净利润×10%）向股东的分配（现金股利）年末未分配利润（年初数+本年净利润－提取盈余公积－向股东分配的现金股利）同时，母子公司之间的债权债务（应收应付）关系，也抵销借：应付股利贷：应收股利*非同一控制下购买日合并报表编制一、母公司确认长期股权投资借：长期股权投资贷：股本股本溢价二、按公允价值调整子公司的个别报表借：固定资产（公允-账面）贷：资本公积同时，确认递延所得税借：资本公积贷：递延所得税负债调整后子公司资本公积=子公司原资本公积+调增资本公积×（1-25%）三、计算合并商誉、少数股东权益商誉=合并对价-调整后子公司可辨认净资产公允价值份额少数股东权益=调整后子公司可辨认净资产公允价值份额四、母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销借：股本资本公积其他综合收益（属于所有者权益嘛）盈余公积未分配利润商誉（计算得出的）贷：长期股权投资少数股东权益（计算得出的）*非同一控制下购买日后合并报表编制一、调整子公司的个别报表（延续下来）1、投资当年借：固定资产（公允－账面）贷：资本公积同时，确认递延所得税负债借：资本公积贷：递延所得税负债当年补提折旧、摊销（按公允价值补提借：管理费用贷：累计折旧同时，转回递延所得税负债借：递延所得税负债（当年补提折旧转回递延所得税负债）贷：所得税费用2、连续编制合并财务报表（跨年）借：固定资产贷：资本公积-年初借：资本公积-年初贷：递延所得税负债借：年初未分配利润（前一年补提的折旧、摊销）贷：累计折旧借：递延所得税负债贷：年初未分配利润（补提折旧转回冲递延所得税费用） 借：管理费用借：递延所得税负债贷：所得税费用以上是第一步：调整合并日到合并日后的资产负债表日，子公司的个别报表二、长期股权投资成本法调整为权益法，调母公司个别报表（因为合并日，虽然是非统一控制下，但也形成控制，母公司个别报表上的长期股权投资要用成本法核算，合并报表要调整到权益法核算）1、投资当年（1）调整本年度子公司盈利归属母公司部分借：长期股权投资贷：投资收益（2）调整子公司分配现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（3）调整本年度其他综合收益归属母公司部分借：长期股权投资--其他综合收益贷：其他综合收益2、连续编制合并财务报表（跨年）（1）调整以前年度子公司盈利借：长期股权投资贷：年初未分配利润（上年投资收益）（2）调整本年度子公司盈利借：长期股权投资贷：投资收益（3）调整子公司以前年度分派现金股利借：年初未分配利润（投资收益）贷：长期股权投资（4）调整子公司本年度分派现金股利借：投资收益贷：长期股权投资（5）调整子公司以前年度其他综合收益借：长期股权投资贷：其他综合收益-年初（6）调整子公司本年度其他综合收益借：长期股权投资贷：其他综合收益-本年三、抵销分录（合并日后的）1、母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销借：股本资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润（子公司年末数）商誉（跟着走）贷：长期股权投资少数股东权益2、母子公司之间的投资收益抵销借：投资收益少数股东损益年初未分配利润（子公司年初数）贷：提取盈余公积向股东分配股利（现金股利）年末未分配利润（子公司年末数）*总结一下（时间点：①合并日②合并日到当年年底③跨年期初到期末）同一控制下企业合并日后的合并报表（只调整母公司长期股权投资，成本法调到权益法）1、投资当年（1）将母公司长期股权投资由成本法调整到权益法（合并日到当年年底）（2）编制抵销分录（别忘了带着留存收益归属于投资方的部分借：资本公积贷：盈余公积未分配利润）2、跨年度连续编制合并报表（1）调整以前年度母公司长期股权投资（合并日到上年年底，损益账户用“年初未分配利润”代替）（2）调整本年度母公司长期股权投资（3）编抵销分录（一直带着留存收益归属于投资方的部分借：资本公积贷：盈余公积未分配利润）非同一控制下企业合并日后的合并报表（先调子公司账面到公允，确认递延所得税负债；再调母公司成本法到权益法）1、投资当年（1）先调子公司的账面到公允，确认递延所得税负债（2）再调子公司，补提当年的折旧（借：管理费用贷：累计折旧），转回折旧部分的递延所得税负债（借：递延所得税负债贷：所得税费用）（3）调整合并日到年底母公司长期股权投资（成本法到权益法）（4）编制抵销分录2、跨年度连续编制合并报表（1）调整子公司的账面到公允确认递延所得税负债（分录同当年，合并日的初始调整分录）（2）调整子公司以前年度补提的折旧（借：年初未分配利润贷：累计折旧）转回以前年度折旧部分对应的递延所得税负债（借：递延所得税负债贷：年初未分配利润）（3）调整子公司，补提本年度的折旧（借：管理费用贷：累计折旧），转回本年度折旧部分的递延所得税负债（借：递延所得税负债贷：所得税费用）（4）调整合并日到上年年底母公司长期股权投资（损益类科目用“年初未分配利润”代替）（5）调整本年度母公司长期股权投资（6）编制抵销分录。
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第26章合并财务报表知识点总计
古今名言
敏而好学，不耻下问——孔子
业精于勤，荒于嬉；行成于思，毁于随——韩愈
兴于《诗》，立于礼，成于乐——孔子
己所不欲，勿施于人——孔子
读书破万卷，下笔如有神——杜甫
读书有三到，谓心到，眼到，口到——朱熹
立身以立学为先，立学以读书为本——欧阳修
读万卷书，行万里路——刘彝
黑发不知勤学早，白首方悔读书迟——颜真卿
书卷多情似故人，晨昏忧乐每相亲——于谦
书犹药也，善读之可以医愚——刘向
莫等闲，白了少年头，空悲切——岳飞
发奋识遍天下字，立志读尽人间书——苏轼
鸟欲高飞先振翅，人求上进先读书——李苦禅
立志宜思真品格，读书须尽苦功夫——阮元
非淡泊无以明志，非宁静无以致远——诸葛亮
熟读唐诗三百首，不会作诗也会吟——孙洙《唐诗三百首序》书到用时方恨少，事非经过不知难——陆游
问渠那得清如许，为有源头活水来——朱熹
旧书不厌百回读，熟读精思子自知——苏轼
书痴者文必工，艺痴者技必良——蒲松龄
声明
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谢谢合作！。
CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表·
第二十六章合并财务报表（十）第九节内部无形资产交易的合并处理一、未发生变卖或报废的内部交易无形资产的抵销（一）将期初无形资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润——年初贷：无形资产——原价（期初无形资产原价中未实现内部销售利润）（二）将期初累计多提摊销抵销借：无形资产——累计摊销（期初累计多提摊销）贷：未分配利润——年初（三）将本期购入的无形资产原价中未实现内部销售利润抵销借：营业外收入贷：无形资产——原价（四）将本期多提摊销抵销借：无形资产——累计摊销（本期多提摊销）贷：管理费用二、发生变卖情况下的内部无形资产交易的抵销将上述抵销分录中的“无形资产——原价”项目和“无形资产——累计摊销”项目用“营业外收入”项目或“营业外支出”项目代替。
（一）将期初无形资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润——年初贷：营业外收入（期初无形资产原价中未实现内部销售利润）（二）将期初累计多提摊销抵销借：营业外收入（期初累计多提摊销）贷：未分配利润——年初（三）将本期多提摊销抵销借：营业外收入（本期多提摊销）贷：管理费用【例题·多选题】甲公司持有乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，2015年12月31日，乙公司无形资产中包含一项从甲公司购入的商标权。
该商标权系2015年4月1日从甲公司购入，购入价格为860万元。
乙公司购入该商标权后立即投入使用，预计使用年限为6年，采用直线法摊销。
甲公司该商标权于2011年4月注册，有效期为10年。
该商标权的入账价值为100万元，至出售日已累计摊销40万元。
甲公司和乙公司对商标权的摊销均计入管理费用。
下列会计处理中正确的有（）。
A.乙公司购入无形资产时包含内部交易利润为800万元B.2015年12月31日甲公司编制合并报表时应抵销该无形资产价值700万元C.2015年12月31日甲公司合并报表上该项无形资产应列示为52.5万元D.抵销该项内部交易的结果将减少合并利润700万元E.抵销该项内部交易的结果将减少合并利润800万元【答案】ABCD【解析】A选项，860-（100-40）=800（万元）；B选项，800-800/6×9/12=700（万元）；C选项，60-60/6×9/12=52.5（万元）；D选项，与B选项金额相同。
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的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵消。③发生同一控制下企业合并的当期，合并方在“合并利润表中的净利润”项下应单列“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目。合并现金流量表【同合并利润表】
在购买日，将母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益中所拥有的份额予以抵消。借：股本资本公积盈余公积未分配利润其他综合收益其他权益工具商誉贷：长期股权投资
贷：递延所得税资产
年初未分配利润（或借方）
调整本年：借：递延所得税负债
贷：所得税费用
借：长期股权投资
贷：年初未分配利借：年初未分配利润贷：长期股权投资
借：长期股权投资贷：其他综合收益
3.对于子公司其他综合收益变动，按按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“其他综合收益”科目。借：长期股权投资贷：其他综合收益（或相反分录）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以4.外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况，按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记下“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。借：长期股权投资贷：资本公积（或相反分录）
【个报】方=购买付出的资长投产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值。
【个报】长投=老股权账面价值+新投资成本
购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。
购买日之前持有的股权投资按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定进行会计处理的，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益。
【个报】合并日长投的初始投资成本【最终控制方内部设立的子公司】合并日被合并方所有者=权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值×合并方持股比例或【最终控制方外部控股合并（外购）的子公司】被合并方在合并日按购=买日公允价值持续计算的应纳入最终控制方合并财务报表的可辨认净资产价值×合并方持股比例+购买日最终控制方收购被合并方时归属于最终控制方的商誉
CPA《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表
第二十六章合并财务报表（九）第八节内部固定资产交易的合并处理一、未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润——年初贷：固定资产——原价（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）（二）将期初累计多提折旧抵销借：固定资产——累计折旧（期初累计多提折旧）贷：未分配利润——年初（三）将本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润抵销1.一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入）贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本）固定资产——原价（本期购入的固定资产原价中未实现内部销售利润）2.一方的固定资产，另一方购入后仍作为固定资产借：营业外收入贷：固定资产——原价（四）将本期多提折旧抵销借：固定资产——累计折旧（本期多提折旧）贷：管理费用二、发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销将上述抵销分录中的“固定资产——原价”项目和“固定资产——累计折旧”项目用“营业外收入”项目或“营业外支出”项目代替。
（一）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润——年初贷：营业外收入（期初固定资产原价中未实现内部销售利润）（二）将期初累计多提折旧抵销借：营业外收入（期初累计多提折旧）贷：未分配利润——年初（三）将本期多提折旧抵销借：营业外收入（本期多提折旧）贷：管理费用【教材例26-21】A公司和B公司同为甲公司控制下的两个子公司。
A公司将其净值为1 280万元的某厂房，以1 500万元的价格变卖给B公司作为固定资产使用。
A公司因该内部固定资产交易实现收益220万元，并列示与其个别利润表之中。
B公司以1 500万元的金额将该厂房作为固定资产的原价入账，并列示其个别资产负债表之中。
在该内部固定资产交易中，A公司因交易实现营业外收入220万元。
编制合并财务报表时，甲公司必须将因该固定资产交易实现的营业外收入与固定资产原值中包含的未实现内部销售损益的数额予以抵销。
注册会计师合并报表总结
合并报表总结一、合并当日:1.母公司的个别分录2.子公司调成公允状态（资产的差额调到资本公积）3.商誉=合并成本110合0并-日被购买方可辨认净资产公允价值（账面价值80存0货+评估增值100）*80万%元=。
3801.母公司的股权投资与子公司的所有者权益抵消（注意会算商誉、没有未分配利润年末）二、合并后当年:1.母公司的个别分录（分红和分配现金股利一样）2.子公司调成公允状态（资产的差额调到资本公积）3.子公司固定资产和无形资产折旧部分的减少（借管理费用贷固定/无形资产）4.将母公司的成本法追溯为权益法（初始投资、其他综合收益、应收股利）5.将净利润调整成公允口径,再追调净利润（净利润减去当年折旧的部分）6.算出追溯后的投资余额为多少7.母公司的股权投资与子公司的所有者权益抵消（注意会算商誉、未分配利润年末.将母公司的投资收益与子公司的利润分配抵消三、合并后次年:1.母公司的个别分录（分红和分配现金股利一样）2.子公司调成公允状态（资产的差额调到资本公积）3.子公司固定资产和无形资产折旧部分的减少（借管理费用贷固定/无形资产、记得把上年的管理费用计入未分配利润--年初）4.将母公司的成本法追溯为权益法（初始投资、其他综合收益、应收股利）5.追溯去年的应收股利/分红、净利润（走未分配利润--年初）、追溯去年的其他综合收益分录不变6.追溯当年的（其他综合收益、应收股利）,走投资收益/其他综合收益7.净利润调整成公允口径,再追调净利润（净利润减去当年折旧的部分）8.算出追溯后的投资余额为多少9.母公司的股权投资与子公司的所有者权益抵消（注意会算商誉、未分配利润年末）10将.母公司的投资收益与子公司的利润分配抵消备注:追溯当年的用正常分录、追溯去年的用未分配利润--年初（每年能都必须追溯）未分配利润年末=未分配利润年初+当期调整的净利润-当年提取盈余公积-当年分红非同一控制下合并（免税）一、合并当日:1.母公司的个别分录2.子公司调成公允状态（资产的差额调到资本公积、递延所得税负债）3.商誉=合并成本110合0并-日被购买方可辨认净资产公允价值（账面价值800存+货评估增值75）*80万%元=。
cpa合并财务报表{总结篇}(20200817121144)
4如果是非同一控制下的免税合并时，则需要确认 递延所得税负债，同时调整 商誉的金额，从商誉中扣除。
（二）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的 抵销：（无差额）
(1)应享有子公司上年实现净利润 的份额：
借：长期股权投资
贷：未分配利润一年初
资本公积
(2)当期宣告分派的现金股利： 借：投资收益
贷：长期股权投资
(3)子公司当期实现净利润:
借：长期股权投资【调
整后的净利润X母%
贷：投资收益
(4)子公司除净损益以外所有者权 益的其他变动：
借：长期股权投资
贷：资本公积
第2年
（1）将子公司的账面价值调整为公允价值：
（帐价f公允价）
借：固定资产【公允价-帐价】
无形资产【公允价-帐价】
贷：资本公积
（2）补提累计折旧、累计摊销等：
（调整子公司个别报表中的净利 润）
借：管理费用【（公允
价一帐价）/年限】
贷：固定资产一累计折旧
无形资产一累计摊销等
（3）转回购买日确认的递延所得税负债：
合并工作底稿中，调整、抵销分录：
一、对子公司的个别财务报表的调整（调整分录）
（一）同一控制：仅在会计政策和会计期间不一致时调整。
同一控制下，对母公司个别报表的调整：（体现一体化存续） 借：资本公积一一股本溢价
贷：盈余公积
未分配利润
（二）非同一控制：根据备查薄，购买日 公允价值为基础，确定差额。
第1年
借：投资收益【母公司的投资收益二 子公司的调整
注会考试合并报表总结
◎合并报表的一般流程一、把子公司的财面价值调为公允借： 存货 800固定资产 400无形资产 1000递延所得税资产 200*0.25=50贷： 应收账款 100预计负债 100递延所得税负债 2200/4=550资本公积 (800+400+1000-200)*0.75=1500可以想象成资本公积只能增到所有资产负债调整额的75%然后调整当年分录。
借： 营业成本 800应收账款 (其实是坏账准备) 100是用原来reverse个别中计提坏账损失的。
预计负债 100是用来reverse个别中计提预计负债的贷： 固定资产，无形资产（计提折旧摊销）营业外支出资产减值损失借： 递延所得税负债贷： 递延所得税资产所得税费用二、将对子公司的的成本调为权益法将子公司的净利润进行调整=个别报表利润±(固定资产补提折旧无形资产补提摊销±存货提值±转回个别报表计提的坏账损失，预计负债引起的营业外支出)*0.75A：（调整后的净利润-发放现金股利）*占股%借： 长投——损益调整 A长投——其他综合收益B长投——其他权益变动C贷： 投资收益其他综合收益资本公积调整后的长投的BV=初始入账价值+ABCD 子公司自购买日持续计算的可辨认净资产的公允价值=子公司自购买日的可辨认净资产的公允价值（含调整调减）+调整后净利润+其他综合收益，其他权益变动调整后的长投的BV-D*持股%=Goodwill三、将母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵消借： 股本资本公积 （年初数+评估增值 本年发生数）盈余公积 （子公司年初数+本年提取数）其他综合收益 （子公司年初数+本年增加数）其他权益工具（如果子公司发行权益性优先股永续债） 年末未分配利润 （年初+调整后利润-提取盈余公积）注意 盈余公积是按照调整前的利润提取的商誉贷： 长投少数股东权益 D * %四、将母子公司利润分配过程抵消借： 投资收益 （调整后净利润*%）年初未分配利润少数股东损益 （调整后净利润*少数%）贷： 提取盈余公积 （本年提取数）向股东分配利润 （总的分配额）年末未分配利润（年初+调整后净利-分配股利-提盈余公积）B是子公司，B将存货卖给母公司A。
cp注会会计合并财务报表笔记总结会计分录
/ 长投=合并日被合 【 最 终 控 制 方 内 担的负债、发行的
购买日之前
购 并 方 所 有 者 权 益 部设立的子公司】 权 益 性 证 券 的 公 持 有 的 股 权 投 资
买 在 最 终 控 制 方 合 =合并日被合并方 允价值。
因采用权益法核
日 并财务报表中的 所有者权益在最
算而确认的其他
额】
贷：长期股权 比 例 计 算 确 认 的 （2）编制调整分
贷：投资收益
投资
损益、其他综合收 录
少数股东 益，以及其他净资 在购买日，将子公 （1）计算确定商
权益
产变动部分，在合 司资产、负债由账 誉
2. 一 体 化 存 续 恢 并 财 务 报 表 中 予 面 价 值 调 整 为 公 合并商誉=企业合
无形资产 录
①合并方在编 价Βιβλιοθήκη 。递 延 所 得 税 在购买日，将子公
制合并日的合并 利润表时，应包含 合并方及被合并 方自合并当期期 初至合并日实现 的净利润。
②双方在当 期所发生的交易， 应当按照合并财 务报表的有关原 则进行抵消。
③发生同一 控制下企业合并 的当期，合并方在 合并利润表中的 “净利润”项下应 单列“其中：被合 并方在合并前实 现的净利润”项 目。 合并现金流量表 【同合并利润表】
×母公司持股比例） 贷：其他综合收益
贷：投资收益 借：长期股权投资
2.对于子公司当期宣告分派的现金股 贷：资本公积
利中母公司享有的份额，应借记“投
资收益”科目，贷记“长期股权投资”
科目。
借：投资收益（子公司当期分派 或合并编制
原股权投资的公
抵消
下企业合并，合并 合并商誉=企业合 允价值+购买日支
CPA-合并报表-知识点总结及会计分录
合并报表同一控制下，企业合并：合并日：【一件事：抵权益】【三个报表】长投分录：长投一章抵消分录：借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益【这部分是子公司的全部所有者权益的项目，消去】盈余公积未分配利润贷：长期股权投资【与长投数目一样，子公司的所有者权益*控股比例】少数股东权益【子公司的所有者权益*持股比例】恢复分录：借：资本公积贷：盈余公积【恢复的是属于母子公司同一集团后，合并日前所形成的留存收益，若题目没说明，则恢复的是抵消分录中属于全额的属于母公司份额的，因此*未分配利润控股比例】合并日后：也就是在每年期末要重新做一期合并报表【四件事】：一，把成本法变成权益法的形式：原先的长投总额作为第一个科目，剩余三个科目要根据当期的变动补齐剩余三个科目，但是不写明细。
得到一个调整后母公司承认子公司的长投，这里的变动只是当期的变动，数值全是子公司的数值，与母公司无关。
在计算当期时，要考虑以前期间的每一期的余额，才能得到当期的长投的账面余额。
1.子公司实现净利润或发生净亏损借：长期股权投资贷：投资收益或反向2.子公司宣告现金股利借：投资收益贷：长期股权投资3.子公司其他综合收益引起的变动借：长期股权投资贷：其他综合收益或反向4.子公司除净损益、利润分配、其他综合收益以外的所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积或反向6.得到长投总额的当期账面价值【要考虑以前期间的积累的，实质是合并日时点到就以合并日后到当期期末的整个区间的变动值，可以从临近上一期计算，也可以从合并日起点开始】二，抵权益，然后恢复借：股本（实收资本）资本公积其他综合收益【这部分数值是子公司全额，题目会给出当期期末的数值】盈余公积未分配利润贷：长期股权投资【这个值就是第二步计算的总额的*持股比例】少数股东权益【差额】恢复部分的分录和数值与合并日的一摸一样，照抄：恢复分录：借：资本公积贷：盈余公积【恢复的是属于母子公司同一集团后，合并日前所形成的留存收益，若题目没说明，则恢复的是抵消分录中属于全额的属于母公司份额的，因此*未分配利润控股比例】三，抵损益，抹除子公司的痕迹：年初未分配利润+当年增加的净利润-当年减少的净利润=年末未分配利润年初未分配利润+当年增加的净利润=当年减少的净利润+年末净利润借：年初未分配利润【通常是已知的】投资收益【当年利润增加额*80%】少数股东损益【当年利润增加额*20%】贷：提取盈余公积【全额】向所有者(股东)的分配【全额】年末未分配利润非同一控制下，企业购买日合并只编资产合并报表的负债表购买日：两件事：调整评估增值减值和抵权益一，对子公司报表项目调整，求得：资本公积得余额。
注会考试《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表13
注会考试《会计》学习笔记-第二十六章合并财务报表13第二十六章合并财务报表（十三）第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理四、交叉持股的合并处理【例题】甲公司于2014年1月1日，以42000万元的价款购买取得A公司80%的股份，A公司成为甲公司的子公司。
A公司于同日以10 000万元的价款购买取得甲公司10%的股份，成为甲公司的股东,A公司作为可供出售金融资产核算。
甲公司股东权益为100 000万元，其中股本为50 000万元，资本公积为40 000万元，盈余公积为1 000万元，未分配利润为9 000万元。
A公司股东权益为50 000万元，其中股本为10 000万元，资本公积为30 000万元，其他综合收益5 000万元，盈余公积为1 200万元，未分配利润为3 800万元。
甲公司2014年实现净利润36 000万元，其中包括对A公司长期股权投资收益3 600万元（A公司当年宣告分派现金股利4 500万元），本年提取盈余公积7 000万元，向股东分配利润20 000万元。
A公司2014年实现净利润10 500万元，其中包括对甲公司股权投资收益2 000万元（甲公司当年宣告分派现金股利20 000万元），本年提取盈余公积2 000万元，向股东分配利润4 500万元。
2014年12月31日，A公司持有甲公司股权投资的公允价值仍为10 000万元。
要求：（1）编制购买日（2014年1月1日）合并财务报表的抵销分录。
（2）编制2014年度合并财务报表的调整分录和抵销分录。
【答案】（1）①对A公司持有甲公司（母公司）10%的股份，其抵销分录如下：借：库存股 10 000贷：可供出售金融资产 10 000②对甲公司持有A公司的80%股份，其抵销处理如下：借：股本 10 000资本公积 30 000其他综合收益 5 000盈余公积 1 200未分配利润 3 800商誉 2 000（42 000-50 000×80%）贷：长期股权投资 42 000少数股东权益 10 000（50 000×20%）（2）①将A公司对甲公司股权投资调整为库存股。
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借：固定资产——累计折旧/无形资产--累计摊销 贷：管理费用
④确认递延所得税资产 借：递延所得税资产
所得税费用【差额】 贷：年初未分配利润
所得税费用【差额】 ⑤抵消逆流交易下少数股东权益 借：少数股东权益
贷：年初未分配利润
（5）
贷：固定/无形资产【内部购进企业 借：少数股东损益
－本期提取盈余公积－本期分配股利】
商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续
商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续
计算的可辨认净资产公允价值份额】
计算的可辨认净资产公允价值份额】
贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益
贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益
法调整后的账面价值】
法调整后的账面价值】
资本公积 【差额】
资本公积
（2）期末调整其账面价值
（2）期末调整其账面价值
借：营业成本【购买日评估增值的存货对外销售】 借：年初未分配利润
管理费用【补计提折旧、摊销】
年初未分配利润
应收账款
应收账款
贷：存货
贷：存货
固定资产（累计折旧）
固定资产（累计折旧）
无形资产（累计摊销）
无形资产（累计摊销）
资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏
项下应单列“其中：被合
盈余公积
的份额予以抵消。
并方在合并前实现的净利
未分配利润
借：股本
润”项目。
其他综合收益
资本公积
合并现金流量表【同合并
其他权益工具
盈余公积
利润表】
商誉
未分配利润
贷：长期股权投资
商誉
少数股东权益
贷：长期股权投资
少数股东权益
年 （一）子公司账面价值调整为公允价值 底
合 第一年：
第二年：
借：营业收入
（2）确认递延所得税资产
贷：营业成本
借：递延所得税资产
（3）期末抵销未实现内部销售利润
贷：所得税费用
借：营业成本
【抵销分录中（存货贷方发生额-借方发生额）×25%】
贷：存货
（3）同时逆流交易情况下，在存货中包含的未实现内 （4）确认递延所得税资产
部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损 借：递延所得税资产
（1）期末抵销未实现内部销售利润
（1）假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售
借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】
借：年初未分配利润【上年营业收入-上年营业成本】
贷：营业成本【倒挤】
贷：营业成本
存货 【期末内部购销形成的存货价值×销售 （2）假定当期内部购进商品全部对集团外销售
企业的 毛利率】
贷记或借记“其他综合收益”科目。
借：长期股权投资
借：长期股权投资
贷：年初未分配利润
贷：其他综合收益（或相反分录）
其他综合收益
4.对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以
资本公积
外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，
按母公司应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期
股权投资”科目，贷记或借记“资本公积”科目。
购买日之前持有的股
购 有者权益在最终控制方合 子公司】
值。
权投资因采用权益法核算
买 并财务报表中的账面价值 =合并日被合并方所有者
而确认的其他综合收益，
日 *持股比例
权益在最终控制方合并财
应当在处置该项投资时采
或
务报表中的账面价值×合
用与被投资单位直接处置
【最终控制方外部控股合 并方持股比例
相关资产或负债相同的基
益分摊金额
贷：年初未分配利润
借：少数股东权益
借：递延所得税资产
贷：少数股东损益【损益项目借方发生额大于贷
贷：所得税费用【或相反分录】
方发生额的差额×少%×75%】
（5）同时逆流交易情况下，在存货中包含的未实现内
（4）抵销债权债务
部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损
借：应付账款【含税金额】
借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股 比例】
少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数 股东持股比例】
年初未分配利润【子公司】 贷：提取盈余公积【子公司本期计提的金额】 向股东分配利润【子公司本期分配的股利】 年末未分配利润【从上笔抵销分录抄过来的金额】
（五）1.内部交易存货抵消
第一年
第二年
价 值 的 差 额 计 入 资 本 公 （1）计算确定商誉
借：资本公积
冲回原权益法下确认 积。
合并商誉=企业合并成本-
贷：盈余公积
的损益和其他综合收益， 借：固定资产
合并中取得被购买方可辨
未分配利润
并转入资本公积(资本溢
存货
认净资产公允价值份额
合并利润表
价或股本溢价)。
无形资产
（2）编制调整分录
①合并方在编制合并
减】
减】
其他综合收益【子公司：期初数＋本期增减】
其他综合收益【子公司：期初数＋本期增减】
盈余公积【子公司：期初数＋本期提取盈余公积】
盈余公积【子公司：期初数＋本期提取盈余公积】
年末未分配利润【子公司：期初数＋调整后净利润 年末未分配利润【子公司：期初数＋调整后净利润
－本期提取盈余公积－本期分配股利】
贷：应收账款——坏账准备
借：年初未分配利润
贷：递延所得税资产
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
（（五五））22..固固定定资、产无原形价资中产包原含价的中未包实含现的内未部实销现售内利部润销的售抵利销润的抵销
第一年 （1）内部销售方为存货，购入方确认为固定资产
①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内 部销售损益予以抵销
并（外购）的子公司】 或
础进行会计处理。
长权=被合并方在合并日 【最终控制方外部控股合
购买日之前持有的股
按购买日公允价值持续计 并（外购）的子公司】
权投资按照《企业会计准
算的应纳入最终控制方合 =被合并方在合并日按购
则第 22 号——金融工具
并财务报表的可辨认净资 买日公允价值持续计算的
确认和计量》的有关规定
益分摊金额
贷：应收账款
借：少数股东权益【存货项目贷方发生额大于借方发
借：应收账款——坏账准备
生额的差额×少%×75%】
贷：资产减值损失
贷：年初未分配利润
借：所得税费用
少数股东损益 【损益项目借方发生额大于贷
贷：递延所得税资产
方发生额的差额×少%×75%】
（6-1）抵销债权债务（第二年货款仍然未收付）
多计的原价】
贷：少数股东权益
（6） ②将内部交易形成的未收付）
计提的折旧费和累计折旧予以抵销
借：应付账款
（7）借：固定资产——累计折旧/无形资产--累
贷：应收账款
计摊销
贷：管理费用
借：应收账款——坏账准备
（8） ③确认递延所得税资产
贷：年初未分配利润
【合报】
【合报】
合并资产负债表
多次交易分步实现的 （1）计算确定商誉
合并成本=购买日原股权
1.长投与权益的抵消
同一控制下企业合并，合 合并商誉=企业合并成本- 投资的公允价值+购买日
借：股本
并日原所持股权采用权益 合并中取得被购买方可辨 支付的对价
资本公积
法核算、按被投资单位实 认净资产公允价值份额
第 27 章
合并财务报表知识点总计
同一控制【一步】
同一控制【分步】
非同一控制【一步】
非同一控制【分步】
合 【个报】
【个报】
【个报】
【个报】
并 【最终控制方内部设立的 合并日长投的初始投资成 长投=购买方付出的资产、 长投=老股权账面价值+新
日 子公司】
本
发生或承担的负债、发行 投资成本
/ 长投=合并日被合并方所 【最终控制方内部设立的 的 权 益 性 证 券 的 公 允 价
借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】 贷：营业成本【内部销售企业的成本】 固定/无形资产【内部购进企业多计的原
价】 ②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以 抵销
借：固定资产——累计折旧/无形资产--累计摊销 贷：管理费用
③确认递延所得税资产 借：递延所得税资产
贷：所得税费用 （2）内部销售方为固定资产，购入方也确认为固 定资产 （3） ①将与内部交易形成的固定资产包含 的未实现内部销售损益予以抵销 （4） 借：资产处置收益【内部销售企业的利 得】
并 （1）仍然将购买日子公司的账面价值调整为公允价值 （1）仍然将购买日子公司的账面价值调整为公允价值
报 借：存货 【评估增值】
借：存货
表
固定资产 【评估增值】
固定资产等
的
递延所得税资产【评估减值确认的】
递延所得税资产
编
贷：应收账款【评估减值】
贷：应收账款
制
递延所得税负债【评估增值确认的】
递延所得税负债
递 延 所 得 税 资 产 在购买日，将子公司资产、
日的合并利润表时，应包
贷 ： 资 本 公 积 负债由账面价值调整为公
含合并方及被合并方自合
应收账款
允价值，公允价值与账面
并当期期初至合并日实现
预计负债
价值的差额计入资本公
的净利润。
递延所得税负债 积。
②双方在当期所发生
（3）编制抵消分录
借：固定资产
产价值×合并方持股比例 应纳入最终控制方合并财
进行会计处理的，原计入
+购买日最终控制方收购 务报表的可辨认净资产价