第二章 所得税会计
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第二章所得税会计
一、资产、负债的计税基础与暂时性差异
1、资产项目产生的暂时性差异
(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产产生的暂时性差异
例1、20X8年11月6日,A企业在二级市场上支付价款1160万元购入某公司的股票,作为交易性金融资产核算。20X8年12月31日,该股票的市价为1220万元。
(2)可供出售金融资产产生的暂时性差异
例2、20X8年9月1日,B企业在二级市场上购入某公司股票,成本为330万元,作为可供出售金融资产核算。20X8年12月31日,该股票的市价为300万元。
(3)长期股权投资产生的暂时性差异
(4)投资性房地产产生的暂时性差异
例3、20X8年1月1日甲公司将一栋自用房屋对外出租,该房屋的成本为4900万元,预计使用年限为20年。该房屋在转为投资性房地产之前已使用6年,企业按照平均年限法计提折旧,预计净残值为零。在该房屋转为投资性房地产核算后,由于能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值,因此甲公司采用公允价值对其进行后续计量。该房屋在20X8年12月31日的公允价值为4000万元。假定税法规定的折旧方法、折旧年限和净残值与会计规定相同;同时税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。
(5)固定资产产生的暂时性差异
例4、甲公司20X7年12月1日以200万元购进一项固定资产,预计其使用寿命为10年,会计上采用年限平均法计提折旧,预计净残值为零。假定税法规定该固定资产采用加速折旧法按5年计提的折旧额可以税前扣除,该公司在计税时采用双倍余额递减法计提折旧,净残值与会计规定相同。20X8年12月31日,该公司估计该项固定资产的可收回金额为175万
元。
(6)无形资产产生的暂时性差异
例5、甲公司20X8年研究开发支出1200万元,其中研究阶段支出280万元,开发阶段符合资本化条件前发生的支出350万元,符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出570万元。税法规定企业的研究开发支出可按150%加计扣除。假定开发形成的无形资产在当年末达到预定用途(尚未开始摊销)。
例6、乙公司于20X8年1月1日取得某项无形资产,成本为160万元,取得该项无形资产后,有确凿证据表明无法合理估计其使用寿命,因此将其作为使用寿命不确定的无形资产。20X8年12月31日,对该项无形资产进行减值测试表明其未发生减值。乙公司在计算所得税时,对该项无形资产按照10年的期限摊销,摊销金额允许税前扣除。
(7)其他计提资产减值准备的各项资产产生的暂时性差异
例7、A企业20X8年12月31日应收账款余额为1300万元,该企业本年末对应收账款计提了65万元的坏账准备。税法规定按照应收账款期末余额的5‰计提的坏账准备允许税前扣除。假定该企业期初应收账款及坏账准备的余额均为0.
例8、B企业20X8年末持有的某项存货的账面余额为120万元,估计可变现净值为110万元,计提了存货跌价准备10万元。
2、负债项目产生的暂时性差异
例9、甲公司20X8年12月计入成本费用的职工工资总额为25万元,至20X8年12月31日尚未支付,资产负债表中应付职工薪酬为25万元。假定当期计入成本费用的25万元工资支出中,税法允许全额税前扣除。则20X8年12月31日该项应付职工薪酬
(1)因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债产生的暂时性差异。
例10、A企业20X8年因销售产品承诺提供3年的保修服务,在当年的利润表中确认70万元销售费用,同时确认为预计负债,当年未发生任何保修支出。依据税法规定,与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许全额税前扣除。则该项预计负债在20X8年12月31日的账面价值、计税基础和暂时性差异。
(2)预收账款产生的暂时性差异
例11、甲公司于20X8年8月15日收到客户的预付货款260万元,作为预收账款核算。依据税法规定,该款项应计入取得当期的纳税所得额中计算缴纳所得税。则该项预收账款在20X8年12月31日的账面价值、计税基础和暂时性差异
(3)企业合并中取得的资产、负债产生的暂时性差异
(4)特殊项目产生的暂时性差异
A、未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异
例12、B企业在正常生产经营活动开始前发生400万元筹建费用,已计入当期损益。依据税法规定,企业在筹建期间发生的费用,已计入当期损益。依据税法规定,企业在筹建期间发生的费用,允许在开始正常生产经营活动后5年内分摊销售和税前扣除。
B、可抵扣亏损和税款递减产生的暂时性差异
例13、某企业20X8年因政策性原因发生经营亏损150万元,依据税法规定,该亏损可用于递减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其在未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该经营亏损。
例14、假定某企业每年实现税前利润总额1000万元,20X8年预计100万元的销售保险费用,20X9年实际支付该保险费。该企业适用的所得税率为25%。
例15、甲公司于20X7年12月购入某项设备,成本为200万元,会计上采用双倍余额递减法计提折旧,预计使用寿命为10年,预计净残值为0,计税时按年限平均法计提折旧,预计使用寿命和预计净残值与会计相同。甲公司适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税法处理上的差异,该项固定资产在期末亦未发生减值。
例16、某企业20X1年亏损500万元,预计20X2年至20X4年每年应纳税所得额分别为:150万元、200万元和250万元。假定该企业适用的所得税率一直为25%,税法规定企业纳税年度发生的亏损可在以后5年内用所得弥补,无其他暂时性差异。
例17、甲企业适用的所得税税率为25%。20X8年末长期股权投资的账面余额为340万元,其中原始投资成本为400万元,因联营企业发生亏损按权益法确认的投资损失为60万元。
假定可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回,同时未来很可能获得用来递减可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。则20X8年末该项长期股权投资应确认的递延所得税资产
例18、乙企业持有的某项可供出售金融资产,取得成本为180万元,20X8年末其公允价值为172万元,乙企业适用的所得税税率为25%。
20X8年末乙企业确认该项可供出售金融资产公允价值变动的会计分录:
例19、A企业20X8年3月8日采用融资租赁方式租入一项不需要安装的固定资产,该项固定资产在租赁日的公允价值为270万元,最低租赁付款额的现值为240万元。租赁合同中约定,租赁期内租赁款总额为280万元。假定不考虑租入资产过程中发生的相关费用。
例20、B企业为高新技术企业,2X01年12月购入价值为2500万元的环保设备,预计使用寿命5年,不考虑净残值,企业按照会计政策采用年数总和法计提折旧,税法规定采用年限平均法按5年计提折旧,亦不考虑净残值。该企业适用的所得税税率为15%。
暂时性差异及其对所得税影响数计算表单位:元项目20X1年20X2年20X3年20X4年20X5年20X6年账面价值2500 1667 1000 500 167 0
计税基础2500 2000 1500 1000 500 0 暂时性差异0 333 500 500 333 0
递延所得税资产余额0 50 75 75 50 0
递延所得税资产发生额0 50(借)25(借)0 25(贷)50(贷)