存货的计价及入账价值的确定

存货
本章重点：
1.入账价值的确定
存货初始入账价值主要包括买价、入库前的挑选整理费、运输过程中的合理损耗、运杂费等。

一般纳税人购入存货涉及的增值税不计入存货成本。

商品流通企业购入存货过程中发生的运杂费等也需要计入存货的成本。

2.发出存货的计价
企业主要通过先进先出法、加权平均法（包括移动加权平均法和月末一次加权平均法）或者个别计价法确定发出存货的实际成本。

3.期末的计价
有合同和无合同存货的期末计价、专门为生产产品持有的原材料的期末计价，以及成本与可变现净值孰低确定存货成本属于重点内容。

存货盘亏通过待处理财产损益进行处理，存货盘盈如果金额较大，则需要作为会计差错更正进行处理。

典型例题一、单项选择题
【例题1】甲企业发出实际成本为140万元的原材料，委
托乙企业加工成半成品，收回后用于连续生产应税消费品，甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人，甲公司根据乙企业开具有增值税专用发票向其支付加工费4万元和增值税0.68万元，另支付消费税16万元，假定不考虑其他相关税费，甲企业收回该批半成品的入账价值为（）万元。

（2007年）
A.144
B.144.68
C.160
D.160.68
【答疑编号21020101】
【答案】A
【解读】本题考核的是存货入账价值的确定。

由于委托加工物资收回后用于继续生产应税消费品，所以消费税不计入收回的委托加工物资成本。

收回该批半成品的入账价值＝140＋4＝144（万元）。

所以选项A正确。

【拓展】委托加工业务中，如果委托方收回加工物资的应税消费品后直接销售，则委托方支付的消费税要计入委托加工物资的成本；如果收回后用于连续生产应税消费品，则相应的消费税可以计入“应交税费――应交消费税”的借方，可以抵减以后需交纳的消费税。

【例题2】乙工业企业为增值税一般纳税企业。

本月购进原材料200公斤，货款为6 000元，增值税为1 020元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。

乙
工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤（）元。

（2006年）
A.32.4
B.33.33
C.35.28
D.36
【答疑编号21020102】
【答案】D
【解读】购入原材料的实际总成本＝6 000＋350＋130＝6 480（元），实际入库数量＝200×（1－10%）＝180（公斤），所以乙工业企业该批原材料实际单位成本＝6 480/180＝36（元/公斤）。

【拓展】存货购进过程中发生的合理损耗金额不需要从买价中扣除，但非合理损耗是需要从买价中扣除的。

但在计算单价时要将合理损耗和非合理损耗的存货数量从总数量中扣除。

【例题3】甲公司采用成本与可变现净值孰低计量期末存货，按单项存货计提存货跌价准备。

2005年12月31日，甲公司库存自制半成品成本为35万元，预计加工完成该产品尚需发生加工费用11万元，预计产成品不含增值税的销售价格为50万元，销售费用为6万元。

假定该库存自制半成品未计提存货跌价准备，不考虑其他因素。

2005年12月31日，甲公司该库存自制半成品应计提的存货跌价准备为（）万元。

（2006年）
A.2
B.4
C.9
D.15
【答疑编号21020103】
【答案】A
【解读】自制半成品加工为产品的可变现净值＝50－6＝44（万元）。

自制半成品加工为产品的成本＝35＋11＝46（万元），产品发生了减值，该自制半成品应按成本与可变现净值孰低计量。

自制半成品的可变现净值＝50－11－6＝33（万元）。

自制半成品的成本为35万元，所以自制半成品应计提存货跌价准备2万元（35－33）。

【拓展】存货跌价准备的核算属于本章的重点内容。

此类题目，在计算自制半成品或原材料的可变现净值时，要先确定该自制半成品或原材料所专门生产的产品是否减值，如果减值，则需要按照该产品的售价减去将自制半成品或原材料生产为产品需要进一步加工的成本和相关的销售费用，以此确定该自制半成品或原材料的可变现净值，从而考虑其是否发生减值。

【例题4】下列会计处理，不正确的是（）。

（根据2006年考题改编）
A.由于经管不善造成的存货净损失计入经管费用
B.非正常原因造成的存货净损失计入营业外支出
C.以存货抵偿债务结转的相关存货跌价准备冲减资产减值损失
D.为特定客户设计产品发生的可直接确定的设计费用计入相关产品成本
【答疑编号21020104】
【答案】C
【解读】选项ABD均符合相关的规定。

选项C，对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失，应按债务重组和非货币性资产交换的原则进行会计处理。

所以选项C
不正确。

【例题5】某公司采用成本与可变现净值孰低法按单项存货于期末计提存货跌价准备。

2004年12月31日，该公司拥有甲、乙两种商品，成本分别为240万元、320万元。

其中，甲商品全部签订了销售合同，合同销售价格为200万元，市场价格为190万元；乙商品没有签订销售合同，市场价格为300万元；销售价格和市场价格均不含增值税。

该公司预计销售甲、乙商品尚需分别发生销售费用12万元、15万元，不考虑其他相关税费；截止2004年11月30日，该公司尚未为甲、乙商品计提存货跌价准备。

2004年12月31日，该公司应为甲、乙商品计提的存货跌价准备总额为（）万元。

（2005年）
A.60
B.77
C.87
D.97
【答疑编号21020105】
【答案】C
【解读】甲商品的成本是240万元，其可变现净值＝200－12＝188（万元），所以应该计提的存货跌价准备＝240－188＝52（万元）；乙商品的成本是320万元，其可变现净值＝300－15＝285（万元），所以应该计提的存货跌价准备＝320－285＝35（万元）。

2004年12月31日，该公司应为甲、乙商品计提的存货跌价准备总额＝52＋35＝87（万元）。

【拓展】在计提存货跌价准备时，如果同时存在有合同和无合同的存货，则有合同部分需要按照合同价格计算其可变现净值，无合同部分按照市场价格计算其可变现净值。

【例题6】甲公司是一家上市公司，2007年末库存乙原材料、丁产成品的账面余额分别为1 000万元和500万元，年末计提跌价准备前库存乙原材料、丁产成品计提跌价准备的账面余额分别为0万元和100万元，库存乙原材料将全部用于生产丙产品，预计丙产品的市场价格总额为1 100万，预计生产丙产品还需要发生除乙原材料以外的总成本为300
万元，预计销售丙产品发生的相关费用为55万元，丙产成品的销售中有固定销售合同的占80%，合同价格总额为900万元，丁产成品市场价格总额为350万元，预计销售丁产成品发生
的相关税费为18万元，假定不考虑其他因素，甲公司2007年12月31日应计提的存货跌价准备为（）万元。

A.23
B.250
C.303
D.323
【答疑编号21020106】
【答案】C
【解读】本题期末存货既有为生产而持有的材料又有产品，则应分别材料和产品考虑计提跌价准备，对于为生产而持有的材料，应先计算所生产的产品是否减值，然后再对材料考虑计提减值。

1）乙原材料的存货跌价准备：
手写板图示：0201-01
丙产品可变现净值：
（1）丙产品有合同部分可变现净值＝900－55×80%＝856（万元），丙产品有合同部分成本＝（1 000＋300）×80%＝
1 040（万元），成本大于可变现净值，所以有合同部分需要计提存货跌价准备；
（2）丙产品无合同部分可变现净值＝1 100×20%－
55×20%＝209（万元），丙产品无合同部分成本＝（1 000＋300）×20%＝260（万元），成本大于可变现净值，所以无合同部分也需要计提存货跌价准备。

由上述计算可知，说明有合同和无合同的丙产品耗用的乙原材料期末均应按照成本与可变现净值孰低计量。

手写板图示：0201-02
乙原材料存货跌价准备的计提：
（1）有合同部分可变现净值＝900－300×80%－55×80%＝616（万元），有合同部分成本＝1 000×80%＝800（万元），应计提的存货跌价准备＝800－616＝184（万元）。

（2）无合同部分可变现净值＝1 100×20%－300×20%－55×20%＝149（万元），无合同部分成本＝1 000×20%＝200
（万元），应计提的存货跌价准备＝200－149＝51（万元）。

所以乙原材料应该计提的存货跌价准备＝184＋51＝235（万元）。

2）丁产品的存货跌价准备：
丁产品可变现净值＝350－18＝332（万元），成本＝500万元，所以期末丁产品应有的存货跌价准备＝500－332＝168（万元），因丁产品期初存货跌价准备＝100万元，所以丁产品实际需要计提的存货跌价准备＝168－100＝68（万元）。

所以，甲公司2007年12月31日应计提的存货跌价准备＝235＋68＝303（万元），答案C正确。

【拓展】在计算当期存货跌价准备时，如果期初存货跌价准备科目有余额，则计算的当期应该计提的存货跌价准备就等于期末存货跌价准备应有余额减去期初存货跌价准备的已有余额的差额。

二、多项选择题
【例题1】下列费用中应计入一般纳税企业存货采购成本的有（）。

A.购入存货运输过程中的保险费用
B.购入存货发生的包装费
C.采购人员工资费用
D.入库前的挑选整理费用
【答疑编号21020201】
【答案】ABD
【解读】选项C，采购人员的工资费用以及采购过程中的差旅费等不计入采购成本，作为企业的期间费用列支，其他三个选项都属于存货成本的组成部分。

所以此题应选ABD。

【例题2】下列有关确定存货可变现净值基础的表述，正确的有（）。

（2006年）
A.无销售合同的库存商品以该库存商品的估计售价为基础
B.有销售合同的库存商品以该库存商品的合同价格为基础
C.用于出售的无销售合同的材料以该材料的市场价格为基础
D.用于生产有销售合同产品的材料以该材料的市场价格为基础
【答疑编号21020202】
【答案】ABC
【解读】选项D，用于生产有销售合同产品的材料，可变现净值的计量应以该材料生产产品的合同价格为基础。

此题正确选项为ABC。

【例题3】下列有关存货会计处理的表述中，正确的有（）。

A.因自然灾害造成的存货的净损失计入营业外支出
B.一般纳税人进口原材料交纳的增值税，计入相关原材料的成本
C.结转商品销售成本时，将相关存货跌价准备调整主营业务成本
D.因非货币性资产交换换出存货而同时结转的已计提存货跌价准备，不冲减当期资产减值损失
【答疑编号21020203】
【答案】ACD
【解读】选项B，一般纳税人进口原材料交纳的增值税，不计入相关原材料的成本。

此题正确答案为ACD。

【例题4】甲企业为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批材料（属于应税消费品，且为非金银首饰）。

该批原材料加工收回后用于连续生产应税消费品。

甲企业发生的下列各项支出中，会增加收回委托加工材料实际成本的有（）。

A.支付的加工费
B.支付的增值税
C.负担的运杂费
D.支付的消费税
【答疑编号21020204】
【答案】AC
【解读】选项B，一般纳税人发生的增值税，不计入委托
加工物资的成本。

选项D，收回后用于连续生产时，收回委托加工应税消费品所支付的消费税可予抵扣，计入“应交税费――应交消费税”的借方。

所以此题正确答案为AC。

三、判断题
【例题1】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。

（）（2007年）【答疑编号21020205】
【答案】√
【解读】新准则实施之前，商品流通企业采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费等不能计入存货的成本，新准则实施之后要求计入存货成本。

【例题2】企业每期都应当重新确定存货的可变现净值，如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回。

（）（2005年）
【答疑编号21020206】
【答案】√
【解读】企业应在每一会计期末，比较成本与可变现净值并计算出应计提的存货跌价准备。

当以前减记存货价值的
影响因素已经消失，使得已计提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复的，其冲减的跌价准备金额，应以存货跌价准备科目的余额冲减至零为限。

【例题3】企业采用先进先出法计量发出存货的成本，如果本期发出存货的数量超过本期第一次购进存货的数量（假定本期期初无库存），超过部分仍应按本期第一次购进存货的单位成本计算发出存货的成本。

（）（2005年）【答疑编号21020207】
【答案】×
【解读】此题说法错误。

这种情况下，超过部分应按本期第二次购进存货的单位成本计算发出存货的成本。

【例题4】企业可以采用先进先出法、后进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。

（）【答疑编号21020208】
【答案】×
【解读】此题说法错误。

根据新准则的规定，企业现在不允许使用后进先出法核算发出存货的实际成本。

【例题5】商品流通企业可以采用毛利率法或者售价金额核算法，确定发出存货的成本。

（）
【答疑编号21020209】
【答案】√
四、计算分析题
注意：本章主观题一般出现在计算分析题中，单独出现综合题的可能性较小。

需要注意的是，存货发出计价的方法、包括用计划成本法进行存货的核算已经不再是中级实务考查的重点内容。

【例题】甲公司对存货按照单项计提存货跌价准备，20×8年年末关于计提存货跌价准备的资料如下：
（1）库存商品甲，账面余额为300万元，已计提存货跌价准备30万元。

按照一般市场价格预计售价为400万元，预计销售费用和相关税金为10万元。

（2）库存商品乙，账面余额为500万元，未计提存货跌价准备。

库存商品乙中，有40%已签订销售合同，合同价款为230万元；另60%未签订合同，按照一般市场价格预计销售价格为290万元。

库存商品乙的预计销售费用和税金共25万元。

（3）库存材料丙因改变生产结构，导致无法使用，准备对外销售。

丙材料的账面余额为120万元，预计销售价格为110万元，预计销售费用及相关税金为5万元，未计提跌价准备。

（4）库存材料丁20吨，每吨实际成本1 600元。

全部20吨丁材料用于生产A产品10件，A产品每件加工成本为2 000元，每件一般售价为5 000元，现有8件已签订销售合同，合同规定每件为4 500元，假定销售税费均为销售价格的10%。

丁材料未计提存货跌价准备。

要求：计算上述存货的期末可变现净值和应计提的跌价准备，并进行相应的账务处理。

【答疑编号21020210】
【答案】
（1）库存商品甲
可变现净值＝400－10＝390（万元），库存商品甲的成本为300万元，库存商品甲的成本小于可变现净值，所以应将已经计提的存货跌价准备30万元转回。

借：存货跌价准备30
贷：资产减值损失30
（2）库存商品乙
有合同部分的可变现净值＝230－25×40%＝220（万元）有合同部分的成本＝500×40%＝200（万元）
因为可变现净值高于成本，不计提存货跌价准备。

无合同部分的可变现净值＝290－25×60%＝275（万元）无合同部分的成本＝500×60%＝300（万元）
因可变现净值低于成本，需计提存货跌价准备25万元（300－275）。

借：资产减值损失25
贷：存货跌价准备25
注：考试时此类题目应严格按照题目的要求进行处理，
要求的计算过程要写出来。

（3）库存材料丙
可变现净值＝110－5＝105（万元）
材料成本为120万元，需计提15万元的跌价准备
借：资产减值损失15
贷：存货跌价准备15
（4）库存材料丁，因为是为生产而持有的，所以应先计算所生产的产品是否贬值
有合同的A产品可变现净值＝4 500×（1－10%）×8＝32 400（元）
无合同的A产品可变现净值＝5 000×（1－10%）×2＝9 000（元）
有合同的A产品成本＝1 600×20×8/10＋2 000×8＝41 600（元）
无合同的A产品成本＝1 600×20×2/10＋2 000×2＝10 400（元）
由于有合同和无合同的A产品的可变现净值都低于成本，说明有合同和无合同的A产品耗用的丁材料期末均应按照成本与可变现净值孰低计量。

有合同的A产品耗用的丁材料的可变现净值＝4 500×（1－10%）×8－2 000×8＝16 400（元）
有合同的A产品耗用的丁材料的成本＝20×1 600×8/10
＝25 600（元）
有合同部分的丁材料需计提跌价准备＝25 600－16 400＝9 200（元）
无合同的A产品耗用的丁材料的可变现净值＝5 000×（1－10%）×2－2 000×2＝5 000（元）
无合同部分的丁材料成本＝20×1 600×2/10＝6 400（元）
无合同部分的丁材料需计提跌价准备＝6 400－5 000＝1 400（元）
故丁材料需计提跌价准备共计10 600元（9 200＋1 400）。

借：资产减值损失10 600
贷：存货跌价准备10 600。