浙江工商大学高级财务会计期末复习
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5、 合伙企业账户设置 （1） “合伙人资本”账户 （2）“合伙人提款”账户 （3）“本年利润”账户
6、 外币财务报表折算方法 （1） 流动与非流动项目法 （2） 货币性与非货币性项目法 （3） 时态法 （4） 现行汇率法
7、 债务重组方式 （1） 以资产清偿债务 是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。 （2） 将债务转为资本 是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权人将债务转为股本的债 务重组方式。 （3） 修改其他债务 是指修改除上述以资产清偿债务、将债务转为资本两种方式以外的债务 条件进行债务重组的方式。 （4） 以上三种方式的结合 是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组方式。
1 000 000
累计折旧
2 000 000
贷：固定资产
6 000 000
借：长期股权投资
5 400 000
贷：固定资产清理
3 000 000
银行存款
1 500 000
资本公积——资本溢价
900 000
在工作底稿中的抵销分录： 借：实收资本 资本公积——资本溢价 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益
在编制20X2年的合并报表时，应进行如下的抵销分录：
（1） 将期初存货包含的内部利润调整起初留存收益，抵消分录如下：
借：未分配利润——年初
18
盈余公积——年初
2（20×10%）
贷：营业成本
20 （上期未实现内部交易的利润）
（2） 抵销本期内部营业收入。抵销分录如下：
借：营业收入
500万
贷：营业成本
500万
高财复习资料 1、 同一控制下企业合并的会计处理原则： （1） 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合
并方的账面价值计量。 （2） 被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应
当按照本企业的会计政策对合并方的财务报表相关项目进行调 整。 （3） 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价的差额，不应当 作为损益进行确认，应当调整所有者权益项目，即调整资本公积 （资本溢价或股本溢价），不足冲减的，冲减留存收益。 （4） 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括审计费 用、评估费用、法律服务费用等，应当在发生时计入当期损益 （管理费用）。但是发行的债券或承担的债务的手续费、佣金 等，应当计入债券或债务的初始计量金额；发行权益性证券（股 票）所发生的手续费、佣金等，抵减资本公积，溢价不足抵减 的，冲减留存收益。
4、 租赁概念、特点，租赁分类的具体标准 （1） 租赁是指在约定的时间内，出租人将资产使用权让与承租人，以
获得租金的协议。 （2） 特点：在租赁期内转移资产的使用权，而不是转移资产的所有
权；资产使用权的转移时有偿的，取得资产使用权以支付租金为 代价。 具体分类： （1） 在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。 （2） 承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价格预计远低于 行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就还可合 理地确定人将会行使这种选择权。 （3） 租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%以上） （4） 就承租人而言，租赁期开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于 租赁开始日租赁资产的公允价值。
贷：资产减值准备
100万
（5） 甲销售给乙400件商品，售价3万，成本2.5万，乙对外输出300件
内部交易导致的未实现利润，应做如下抵销分录：
借：营业收入 1200万
贷：营业成本 1200万
借：营业成本 50万
贷：存货
Leabharlann Baidu
50万
教材例3-8公司间存货交易的抵销：
P公司20X1年个别利润表中的营业收入中有400万元是向S公司销售商
品取得的收入，该商品的销售成本为300万元。S公司在本期将80% 的
商品对外销售，其销售收入为380万，销售成本为320万元，并分别在
利润表中列示。
第一种方法：20X1年编制合并报表时的抵销分录为：
借：营业收入
320万
贷：营业成本
320万
借：营业收入
80万
贷：营业成本
60万
存货
20万
第二种方法：先假定购货方将内部购入的存货全部对外销售，将内部营
应收账款 1 000
存货
1 890
长期股权 投资
4 800
固定资产 3 450
商誉
0
其他资产 4 520
资产总计 16 160
负债：
应付账款 1 890
其他负债 1 010
负债合计 2 900
所有者权益：
股本
5 000
资本公积 5 200
盈余公积 2 000
未分配利 润
1 060
少数股东 权益
所有者权 益合计
3 500 000 1 500 000
300 000 700 000
5 400 000 600 000
同时： 借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润
900 000 270 000 630 000
非同一控制下企业合并 例1-10
20X7年6月30日，大地公司向伟业公司的股东定向增发普通股1 000万 股（每股面值1元，每股市价4.80元）为对价，换取伟业公司90% 的股 权，合并前后大地公司和伟业公司不存在相同的控制方，且两家公司的 会计政策相同。大地公司和伟业公司在20X7年6月30日合并前，有关资 产、负债情况如下：
2、合并报表编制程序 （1）统一会计政策和会计期间 （2）编制合并工作底稿 （3）将个别报表数据过入合并工作底稿 （4）编制调整分录和抵销分录 （5）计算合并报表各项目的合并金额 （6）填列正式合并报表
3、联合财务报表和合并财务报表的区别 （1）联合财务报表是由一个法人企业与多个非法律主体构成，而合并 财务报表的会计主体是由法律主体的母公司和子公司构成。 （2）编制联合财务报表需要抵销的项目不多，主要涉及总分支机构的 内部往来、存货和营业成本项目；而编制合并报表时由于集团内部往来 事项较多，涉及的需要抵销处理项目也比较多。 （3）与子公司相比，分支机构没有所有者权益，也没有筹资和投资活 动，因而编制联合财务报表时抵销处理项目比编制合并财务报表时更加 简单。
甲购买乙80%股权，在购买日的个别报表中的处理：
借：长期股权投资
1000万
贷：银行存款
1000万
借：管理费用
10万
贷：银行存款
10万
（2）第一年年末乙获得净利润1000万元，分红600万元
在合并工作底稿上调整分录：
借：长期股权投资
800万 （1000×80%）
贷：投资收益
800万
借：投资收益
480万（600××0%）
为购买日
（1） 大地公司向伟业公司股东定向增发1 000万股普通股，大地公司
个别报表的处理：
借：长期股权投资
48 000 000
贷：股本
10 000 000
资本公积——股本溢价
38 000 000
（2） 大地公司编制购买日合并报表时，在合并工作底稿中的相关处理
如下：
编制对子公司个别报表的调整分录，将购买日伟业公司可辨认资产
售商品取得的收入为500万元，P公司20X2年销售毛利率与20X1年相
同，为25%，其销售成本为375万元。S公司本期实现对外销售收入为
595万元，其销售成本为480 万元；期末存货金额100万元（起初存货
400×20%＋本期购进存货500－本期销售存货成本480），存货价值重
包含的为实现内部销售利润=100×25%=25万元
其他负债
1 010
890
890
负债合计
2 900
1 170
1 170
所有者权益：
股本
4 000
1 500
资本公积
1 400
350
盈余公积
2 000
200
未分配利润
1 060
350
所有者权益合计
8 460
2 400
负债和所有者权
11 360
3 570
益总计
由题可知，上述企业合并为非同一控制下的控股合并，20X7年6月30日
2 170 1 900 4 070
1 000 340
5 000 5 200 2 000 1 060
340
13 600
17 670
例1
非同一控制下企业合并
（1）甲用银行存款1000万元购买了乙80%的股权，支付手续费10万
元。乙净资产情况：股本500万元，资本公积500万元，盈余公积500万
元，未分配利润500万元。
7 500 000
未分配利润
2 500 000
例1-2 华夏公司和东方公司我同一控制下两家子公司，他们采用相同的会计政 策。华夏公司于20X1年3月1号以账面价值为200万元的固定资产（原价 600万元，累计折旧200万元，减值准备100万元）和银行存款150万元 为对价取得东方公司90%的股权，合并日，华夏公司和东方公司的所有 者权益如下：
贷：长期股权投资
480万
（3） 乙企业有可供出售金融资产100万元，公允价值120万元
调整分录：
借：长期股权投资 16万（20×80%）
贷：资本公积
16万
（4） 甲年底资产负债表上的应收账款为1000万，坏账准备100万
借：应付账款
1100万
贷：应收账款
1100万
抵销分录：
借：应收账款——坏账准备 100万
项目
单位：万元
华夏公司
东方公司
实收资本
1 500
350
资本公司——资本溢
200
150
价
盈余公积
300
30
未分配利润
200
70
合计
2200
600
华夏公司长期股权投资的初始投资成本是600 X 90%=540万元，合并对
价为450万元（300+150）
会计分录：
借：固定资产清理
3 000 000
固定资产减值准备
15 000 000
资本公积
3 500 000
盈余公积
2 000 000
未分配利润
3 500 000
商誉
17 400 000
贷：长期股权投资
48 000 000
少数股东权益
3 400 000
（3） 购买日合并资产负债表
项目 资产：
大地公司 伟业公司
单位：万元 调整或抵销分录
借方
贷方
合并数
货币资金
500
项目
大地公司
伟业公司
账面价值
公允价值
资产：
货币资金
500
100
100
应收账款
1 000
240
240
存货
1 890
90
190
长期股权投资
0
0
0
固定资产
3 450
1 370
2 270
商誉
0
0
0
其他资产
4520
1 770
1 770
资产总计
11 360
3 570
4 570
负债：
应付账款
1 890
280
280
贷：股本
10 000 000
资本公积——股本溢价
40 000 000
在合并工作底稿中，应编制如下抵销分录：
借：股本
30 000 000
资本公积
10 000 000
盈余公积
7 500 000
未分配利润
2 500 000
贷：长期股权投资
50 000 000
同时 借：资本公积
10 000 000
贷：盈余公积
单位：万元
项目
中山公司
荣兴公司
股本
8000
3000
资本公积—股本溢价
2000
1000
盈余公积
1000
750
未分配利润
500
250
合计
11500
5000
该项合并时统一控制下的企业合并，中山公司确认长期股权投资的初始
投资成本为5000万元（5000×100%）
分录：
借：长期股权投资——荣兴公司
50 000 000
例1-1 20X1年5月31日，中山公司向同一集团内荣兴公司的原股东定向增发 1000万股普通股（每股面值2元，每股市价9.80元），取得荣幸公司
100% 的股权，并与当时能够对荣兴公司实施控制。合并后荣兴公司仍 维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用相同的会计政 策。合并日，中山公司和荣兴公司所有者权益表如下：
13 260
负债和所 有者权益 合计
16 160
100 240 90
0 1 370
0 1 770 3 570
280 890 1 170
1 500 350 200 350
2 400
3570
100 900 1 740
1 500 1 350 200 350
4 800
600 1 240 2 080
0
5 720 1 740 6 290 17 670
业收入与营业成本予以抵销，抵销分录为：借：营业收入，贷：营业成
本。然后将期末存货中所包含的未实现利润予以抵销，更正营业成本，
降低期末存货价值，其抵销分录为：借：营业成本，贷：存货。
借：营业收入
400万
贷：营业成本
400万
借：营业成本
20万
贷：存货
20万
教材例3-9
20X1年P公司于S公司之间存货交易入上。20X2年，P公司向S公司销
（3） 抵销期末存货中包含的为实现内部利润。其抵销分录如下：
借：营业成本
25万
贷：存货
25万
教材例3-10
20X1年9月30日，S以360万的价格将其生产的产品销售给P，销售成本
的账面价值调整到公允家价值
借：存货
1 000 000
固定资产
9 000 000
贷：资本公积
10 000 000
长期股权投资的初始投资成本是4800万元，购买日可享有伟业公
司可辨认净资产的公允价值=（4570-1170）×90%=3060万元。差额部
分为购买商誉，在抵销分录中确认。
编制合并抵销分录：
借：股本
6、 外币财务报表折算方法 （1） 流动与非流动项目法 （2） 货币性与非货币性项目法 （3） 时态法 （4） 现行汇率法
7、 债务重组方式 （1） 以资产清偿债务 是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。 （2） 将债务转为资本 是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权人将债务转为股本的债 务重组方式。 （3） 修改其他债务 是指修改除上述以资产清偿债务、将债务转为资本两种方式以外的债务 条件进行债务重组的方式。 （4） 以上三种方式的结合 是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组方式。
1 000 000
累计折旧
2 000 000
贷：固定资产
6 000 000
借：长期股权投资
5 400 000
贷：固定资产清理
3 000 000
银行存款
1 500 000
资本公积——资本溢价
900 000
在工作底稿中的抵销分录： 借：实收资本 资本公积——资本溢价 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益
在编制20X2年的合并报表时，应进行如下的抵销分录：
（1） 将期初存货包含的内部利润调整起初留存收益，抵消分录如下：
借：未分配利润——年初
18
盈余公积——年初
2（20×10%）
贷：营业成本
20 （上期未实现内部交易的利润）
（2） 抵销本期内部营业收入。抵销分录如下：
借：营业收入
500万
贷：营业成本
500万
高财复习资料 1、 同一控制下企业合并的会计处理原则： （1） 合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合
并方的账面价值计量。 （2） 被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应
当按照本企业的会计政策对合并方的财务报表相关项目进行调 整。 （3） 合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价的差额，不应当 作为损益进行确认，应当调整所有者权益项目，即调整资本公积 （资本溢价或股本溢价），不足冲减的，冲减留存收益。 （4） 合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括审计费 用、评估费用、法律服务费用等，应当在发生时计入当期损益 （管理费用）。但是发行的债券或承担的债务的手续费、佣金 等，应当计入债券或债务的初始计量金额；发行权益性证券（股 票）所发生的手续费、佣金等，抵减资本公积，溢价不足抵减 的，冲减留存收益。
4、 租赁概念、特点，租赁分类的具体标准 （1） 租赁是指在约定的时间内，出租人将资产使用权让与承租人，以
获得租金的协议。 （2） 特点：在租赁期内转移资产的使用权，而不是转移资产的所有
权；资产使用权的转移时有偿的，取得资产使用权以支付租金为 代价。 具体分类： （1） 在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。 （2） 承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价格预计远低于 行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就还可合 理地确定人将会行使这种选择权。 （3） 租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%以上） （4） 就承租人而言，租赁期开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于 租赁开始日租赁资产的公允价值。
贷：资产减值准备
100万
（5） 甲销售给乙400件商品，售价3万，成本2.5万，乙对外输出300件
内部交易导致的未实现利润，应做如下抵销分录：
借：营业收入 1200万
贷：营业成本 1200万
借：营业成本 50万
贷：存货
Leabharlann Baidu
50万
教材例3-8公司间存货交易的抵销：
P公司20X1年个别利润表中的营业收入中有400万元是向S公司销售商
品取得的收入，该商品的销售成本为300万元。S公司在本期将80% 的
商品对外销售，其销售收入为380万，销售成本为320万元，并分别在
利润表中列示。
第一种方法：20X1年编制合并报表时的抵销分录为：
借：营业收入
320万
贷：营业成本
320万
借：营业收入
80万
贷：营业成本
60万
存货
20万
第二种方法：先假定购货方将内部购入的存货全部对外销售，将内部营
应收账款 1 000
存货
1 890
长期股权 投资
4 800
固定资产 3 450
商誉
0
其他资产 4 520
资产总计 16 160
负债：
应付账款 1 890
其他负债 1 010
负债合计 2 900
所有者权益：
股本
5 000
资本公积 5 200
盈余公积 2 000
未分配利 润
1 060
少数股东 权益
所有者权 益合计
3 500 000 1 500 000
300 000 700 000
5 400 000 600 000
同时： 借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润
900 000 270 000 630 000
非同一控制下企业合并 例1-10
20X7年6月30日，大地公司向伟业公司的股东定向增发普通股1 000万 股（每股面值1元，每股市价4.80元）为对价，换取伟业公司90% 的股 权，合并前后大地公司和伟业公司不存在相同的控制方，且两家公司的 会计政策相同。大地公司和伟业公司在20X7年6月30日合并前，有关资 产、负债情况如下：
2、合并报表编制程序 （1）统一会计政策和会计期间 （2）编制合并工作底稿 （3）将个别报表数据过入合并工作底稿 （4）编制调整分录和抵销分录 （5）计算合并报表各项目的合并金额 （6）填列正式合并报表
3、联合财务报表和合并财务报表的区别 （1）联合财务报表是由一个法人企业与多个非法律主体构成，而合并 财务报表的会计主体是由法律主体的母公司和子公司构成。 （2）编制联合财务报表需要抵销的项目不多，主要涉及总分支机构的 内部往来、存货和营业成本项目；而编制合并报表时由于集团内部往来 事项较多，涉及的需要抵销处理项目也比较多。 （3）与子公司相比，分支机构没有所有者权益，也没有筹资和投资活 动，因而编制联合财务报表时抵销处理项目比编制合并财务报表时更加 简单。
甲购买乙80%股权，在购买日的个别报表中的处理：
借：长期股权投资
1000万
贷：银行存款
1000万
借：管理费用
10万
贷：银行存款
10万
（2）第一年年末乙获得净利润1000万元，分红600万元
在合并工作底稿上调整分录：
借：长期股权投资
800万 （1000×80%）
贷：投资收益
800万
借：投资收益
480万（600××0%）
为购买日
（1） 大地公司向伟业公司股东定向增发1 000万股普通股，大地公司
个别报表的处理：
借：长期股权投资
48 000 000
贷：股本
10 000 000
资本公积——股本溢价
38 000 000
（2） 大地公司编制购买日合并报表时，在合并工作底稿中的相关处理
如下：
编制对子公司个别报表的调整分录，将购买日伟业公司可辨认资产
售商品取得的收入为500万元，P公司20X2年销售毛利率与20X1年相
同，为25%，其销售成本为375万元。S公司本期实现对外销售收入为
595万元，其销售成本为480 万元；期末存货金额100万元（起初存货
400×20%＋本期购进存货500－本期销售存货成本480），存货价值重
包含的为实现内部销售利润=100×25%=25万元
其他负债
1 010
890
890
负债合计
2 900
1 170
1 170
所有者权益：
股本
4 000
1 500
资本公积
1 400
350
盈余公积
2 000
200
未分配利润
1 060
350
所有者权益合计
8 460
2 400
负债和所有者权
11 360
3 570
益总计
由题可知，上述企业合并为非同一控制下的控股合并，20X7年6月30日
2 170 1 900 4 070
1 000 340
5 000 5 200 2 000 1 060
340
13 600
17 670
例1
非同一控制下企业合并
（1）甲用银行存款1000万元购买了乙80%的股权，支付手续费10万
元。乙净资产情况：股本500万元，资本公积500万元，盈余公积500万
元，未分配利润500万元。
7 500 000
未分配利润
2 500 000
例1-2 华夏公司和东方公司我同一控制下两家子公司，他们采用相同的会计政 策。华夏公司于20X1年3月1号以账面价值为200万元的固定资产（原价 600万元，累计折旧200万元，减值准备100万元）和银行存款150万元 为对价取得东方公司90%的股权，合并日，华夏公司和东方公司的所有 者权益如下：
贷：长期股权投资
480万
（3） 乙企业有可供出售金融资产100万元，公允价值120万元
调整分录：
借：长期股权投资 16万（20×80%）
贷：资本公积
16万
（4） 甲年底资产负债表上的应收账款为1000万，坏账准备100万
借：应付账款
1100万
贷：应收账款
1100万
抵销分录：
借：应收账款——坏账准备 100万
项目
单位：万元
华夏公司
东方公司
实收资本
1 500
350
资本公司——资本溢
200
150
价
盈余公积
300
30
未分配利润
200
70
合计
2200
600
华夏公司长期股权投资的初始投资成本是600 X 90%=540万元，合并对
价为450万元（300+150）
会计分录：
借：固定资产清理
3 000 000
固定资产减值准备
15 000 000
资本公积
3 500 000
盈余公积
2 000 000
未分配利润
3 500 000
商誉
17 400 000
贷：长期股权投资
48 000 000
少数股东权益
3 400 000
（3） 购买日合并资产负债表
项目 资产：
大地公司 伟业公司
单位：万元 调整或抵销分录
借方
贷方
合并数
货币资金
500
项目
大地公司
伟业公司
账面价值
公允价值
资产：
货币资金
500
100
100
应收账款
1 000
240
240
存货
1 890
90
190
长期股权投资
0
0
0
固定资产
3 450
1 370
2 270
商誉
0
0
0
其他资产
4520
1 770
1 770
资产总计
11 360
3 570
4 570
负债：
应付账款
1 890
280
280
贷：股本
10 000 000
资本公积——股本溢价
40 000 000
在合并工作底稿中，应编制如下抵销分录：
借：股本
30 000 000
资本公积
10 000 000
盈余公积
7 500 000
未分配利润
2 500 000
贷：长期股权投资
50 000 000
同时 借：资本公积
10 000 000
贷：盈余公积
单位：万元
项目
中山公司
荣兴公司
股本
8000
3000
资本公积—股本溢价
2000
1000
盈余公积
1000
750
未分配利润
500
250
合计
11500
5000
该项合并时统一控制下的企业合并，中山公司确认长期股权投资的初始
投资成本为5000万元（5000×100%）
分录：
借：长期股权投资——荣兴公司
50 000 000
例1-1 20X1年5月31日，中山公司向同一集团内荣兴公司的原股东定向增发 1000万股普通股（每股面值2元，每股市价9.80元），取得荣幸公司
100% 的股权，并与当时能够对荣兴公司实施控制。合并后荣兴公司仍 维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用相同的会计政 策。合并日，中山公司和荣兴公司所有者权益表如下：
13 260
负债和所 有者权益 合计
16 160
100 240 90
0 1 370
0 1 770 3 570
280 890 1 170
1 500 350 200 350
2 400
3570
100 900 1 740
1 500 1 350 200 350
4 800
600 1 240 2 080
0
5 720 1 740 6 290 17 670
业收入与营业成本予以抵销，抵销分录为：借：营业收入，贷：营业成
本。然后将期末存货中所包含的未实现利润予以抵销，更正营业成本，
降低期末存货价值，其抵销分录为：借：营业成本，贷：存货。
借：营业收入
400万
贷：营业成本
400万
借：营业成本
20万
贷：存货
20万
教材例3-9
20X1年P公司于S公司之间存货交易入上。20X2年，P公司向S公司销
（3） 抵销期末存货中包含的为实现内部利润。其抵销分录如下：
借：营业成本
25万
贷：存货
25万
教材例3-10
20X1年9月30日，S以360万的价格将其生产的产品销售给P，销售成本
的账面价值调整到公允家价值
借：存货
1 000 000
固定资产
9 000 000
贷：资本公积
10 000 000
长期股权投资的初始投资成本是4800万元，购买日可享有伟业公
司可辨认净资产的公允价值=（4570-1170）×90%=3060万元。差额部
分为购买商誉，在抵销分录中确认。
编制合并抵销分录：
借：股本