会计目标

会计目标

会计目标理论是会计行为主体理论的基础，又是会计方法理论的指南。会计目标应主要转为:关心企业人力资本拥有量及其能力的增长，反映企业人力资源价值量的大小，体现人力资源在国民经济中的重要作用。会计目标是会计理论之基石。长期以来会计目标理论存在着决策有用观与受托责任观之争，但是理论界和各国会计准则制订机构日益形成一种融合思潮。

会计目标理论

会计目标理论作为会计起点理论研究，必须有一个科学完整的理论框架。对会计职能供给———结果的反映与过程的控制，以及企业管理层、治理层与市场层的会计需求进行二维综合分析，会计目标理论可构建成一个供给与需求动态均衡的矩阵理论框架。

一、问题的提出

1978年，美国财务会计准则委员会颁布了第1号财务会计概念公告《企业财务报告的目标》，开始以会计目标为起点研究财务概念框架。从此，会计目标理论受到学者们的密切关注。会计目标理论作为会计起点理论为广大学者所接受，会计目标理论的研究也就具有理论意义了。理论是什么？《韦氏新国际词典》对理论的定义是：“一套紧密相连的假定性的、概念性的和实用性的原理的整体，它构成对所要探索领域的可供参考的一般框架”。所以，作为会计起点理论，会计目标理论也必须有一个逻辑一致的框架。会计目标理论也只有在一个科学的理论框架内研究才更具科学性和完整性，才能使会计理论大厦根基更为牢固。会计目标理论框架问题研究由此提出。

二、国内外学者研究会计目标的维度及其会计目标理论框架设想

美国是研究会计目标理论最早最成熟的国家。1971年4月，美国注册会计师协会（AICPA）成立了Trueblood负责领导的“财务报表目标研究小组”。AICPA研究会计目标理论时提出四个可供参考的课题：

（1）谁需要财务报表？（2）他们需要什么信息？（3）在他们所需要的信息中，有多少能够由会计师提供？（4）为了提供所需要的信息，要求有一个怎样的结构？

中国学者卢永华（2003）认为要在财务会计的客观职能和会计信息使用者的主观要求基础上辩证认识会计目标，并提出：财务会计目标作为一种主观愿望，其实现范围，取决于财务会计的客观职能，而财务会计目标的实现程度则取决于财务会计信息质量特征具备程度。可见会计目标理论研究不仅要研究会计相关者的会计需求，还应考虑到会计本身的供给能力。

因此，首先，会计目标作为整个会计理论的逻辑起点，应该从一个全面的大会计角度研究，构成理论框架的完整性；其次，毋庸置疑，会计目标体现为社会群体对会计信息的期望，理论探讨的会计目标应该是主观对社会客观规律的一般反映，具有客观属性，而群体期望以会计职能为限。会计目标的研究一方面要从实务出发，从实践中抽样调查，获取当时会计环境下人们对会计的普遍愿望，强调样本的代表性和社会一般规律性；另一方面，会计目标要上

升到逻辑起点理论高度，离不开对会计本质及其职能的思考，会计本质及其职能决定会计目标的供给。总之，会计目标理论框架是在会计供给和需求均衡基础上构成的一个理论框架，故而理论框架研究也就要从会计目标供给与需求两个方面展开。

三、会计本质及其职能构成会计目标理论供给

会计的产生和发展经历了很长的历史，人们对会计本质认识是一个多样化和循序渐进的过程。我国会计界对会计本质认识分为三大主要流派———“管理活动论”、“信息系统论”和“会计控制论”。

中国会计管理活动论的最早提倡者为杨纪琬、阎达五两位教授。阎达五教授（1985）在《会计理论专题》中论述到：“会计就是经济管理的重要组成部分。它是通过收集处理和利用经济信息，对经济活动进行组织、控制、调节和指导，促使人们权衡利弊、比较得失、讲究经济效果的一种管理活动。以应用借贷复式记账为主要标志的近代会计，是一种以价值运动为对象的管理活动”。

信息系统学派是当今西方会计界的主流学派，美国会计学会AAA于1966年发布的《会计基本理论报告书》正式提出会计是一个信息系统，很快影响全世界。我国会计信息系统的倡导者葛家澍（1986）明确提出“会计是旨在提高微观经济效益，加强经济管理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统”。会计作为经济信息系统把企业的经济业务数据加工成对决策有用和评价受托经济责任的经济信息，以便他们做出准确的判断和决策。

会计控制理论是继前两学派争执不下后，于20世纪90年代才形成的一个新兴的学派，其代表人物为杨时展和郭道扬两位教授。杨时展教授（1992）提出的会计控制理论侧重于会计微观领域，基于受托责任，他认为：“现代会计是一个以认定受托责任为目的，以决策为手段对以实体的经济事项按货币计量及公认原则与标准，进行分类、记录、汇总、传达的控制系统”。郭道扬教授（1997）则从宏观会计领域，从会计史学角度出发提出现代会计的全面控制观点。郭道扬认为：“现代会计是会计管理者通过会计信息系统与会计控制系统的协同性运作，实现对市场经济中的产权关系及价值运动过程及其结果系统控制的一种具有社会性意义的控制活动。现代会计控制的指导思想是实行全面控制，即这种控制应当在时空关系上把过去、现在与未来结合在一起，把事前、事中与事后结合在一起，把微观、中观与宏观控制结合在一起。现代会计不仅构成企业内部全作业过程控制，也是实现对世界经济一体化控制及国家对国民经济进行宏观控制的重要方面，是地区及企业对经济进行中观、微观控制的主要力量”。

三种会计本质的观点都是非常深刻的。会计管理活动论侧重于会计的过程，而信息系统论则侧重于会计的结果即会计信息，会计控制论较好的融合了管理活动论与信息系统论，会计控制论能够从微观（企业管理）、中观（企业治理）和宏观（市场）角度，把会计过程（会计控制）和会计结果（会计信息）结合起来，这是对会计本质最为深刻和完整的认识。

会计职能就是会计所固有的功能，是会计本质属性的外在表现形式。正如葛家澍教授所指出的：“任何事物的职能都是各该事物本质的体现”。马克思对会计职能的经典描述是“观念的总结和过程的控制”。会计职能体现会计能够为人们做什么，能体现会计供给的范围。根据会计控制论，控制系统由管理系统和信息系统两个子系统组成，会计基本职能可概括为控制和反映。从会计本质导出的会计基本职能是全面和科学的，控制职能主要体现会计过程，反映