从价值发现到价值创造的理念与方法

从价值发觉到价值制造

——理念、方法和工具

目次

一、引言：价值链治理与价值链会计研究中存在的问题

二、价值链治理

三、作业基础治理

四、价值链分析与作业基础治理的结合

五、流程治理及其分析工具

六、作业工程法——一个有效的工具

七、治理会计的作业基础化展望

一、引言：价值链治理与价值链会计研究中存在的问题

价值链治理与价值链会计在中国业已成为治理学和治理会计学的热门研究课题之一。在全球知名的搜索引擎Google网站

上键入“价值链”这一关键词，便可找到至少50篇以上的中文的研究文献的链接，是关于价值链治理和价值链会计的。笔者也是通过这一方法了解到这一新近的热门领域的研究成就的。可喜的是，沉寂已久的治理会计领域因为这一课题的升温大概又焕发出一线生机。然而，作为一名职业治理咨询顾问，从个人眼光看来，现时期中国的研究还存在如下一些可能存在的问题：首先，由于对“价值链”这一战略治理范畴的概念理解不够深入透彻，从而导致对价值链分析在理念、方法上存在偏差，由此造成在价值链会计定位上的谬误；

其次，由于缺乏对西方工业化国家价值链治理应用实务的历史和最新进展的了解，从而使得研究始终停留在治理理念的阐述和应用前景的规划设想层面上，缺少能够对我国治理实践具有现实指导意义的研究成果；

最后，也是真正促使笔者撰写本文的直接缘故在于，绝大多数的研究未能建立起一套从治理理念到治理方法直至治理工具的学理研究模式。为此，始终无法建立起这一治理和会计相结合的新领域的研究框架，更无从讲起在这一框架下逐步拓展研究的深度和广度。

因此，笔者深感本文的研究目标及其价值应当定位于为治理

和会计学术界、实务界提供了一个引发思想碰撞和智慧交流的契机。

二、价值链治理

价值理论认为，一个企

业欲取得竞争优势，必须在

制造价值方面比竞争对手做

得更好。制造的价值等于消

费者的可察觉收益（B）减去投入的成本（C），是产成品的价值与生产成品所牺牲价值的差额。可察觉收益是消费者对产成品认可的价值，是对产成品价值的一种评价。消费者在购买产成品时，付出的货币价格（P）必须低于他的可察觉价值时，才会觉得合算，这种合算程度被称作消费者剩余，消费者剩余等于B—P。消费者在购买产品时，必定会选择消费者剩余即B—P的最大者，销售者的成功竞争就需要给消费者带来尽量大的消费者剩余。

制造的价值必须在消费者和生产者之间进行分配，如图1所示，消费者的利润为P—C，代表了生产者在制造的价值中所获得的部分，价格P决定了制造的价值中有多少作为利润被生产者获得，以及有多少作为消费者剩余由消费者占有。

不制造正的价值，企业就无法生存。为了超过同行的一般水平，获得竞争的优势，公司不仅要制造正的价值，而且要制造比竞争对手更多的价值。如此，公司就能通过比对手提供更多的消费者剩余胜过其它公司，即使对手降低价格重新达到相等的消费者剩余，公司仍然比对手挣得更高的利润率，从而取得竞争的优势。

价值的制造体现在生产过程的各个具体活动中，价值链是分析一个组织各个运作活动在制造价值贡献大小的有用工具，同时，它也从全然上将公司作为价值制造活动的综合体来考虑，这些活动包括生产操作、营销与分销、后勤等。价值链中的每一活动既会增加消费者从公司产品中获得的收益B，也会增加公司在生产、销售产品过程中的成本C。在这些不同的活动中，阻碍制造的利益与发生的成本的力量是专门不相同的，通过价值链的分析，就能够评价公司竞争优势来源来源于哪些活动环节。

美国哈佛商学院迈克尔·波特教授提出的价值链分析方法，用来分析企业的竞争态势，有助于企业认清在运作活动链上的优劣环节，调整价值链结构，补强薄弱环节，保持原有的强项，制造新的竞争优势。企业的竞争优势有许多，如技术优势、人才优势、治理优势、创新优势等，但归根到底，只有两种：一种是成

本领先，另一种是不断创新。假如把企业作为一个整体来考察，又无法识不这些竞争优势，这就必须把企业活动进行分解，通过考察这些活动本身及其相互之间的关系来确定企业的竞争优势，这确实是价值链分析法的内涵。

每个企业的运作都有其目的，差不多上为了取得价值的最大化。为了达到其目的，需要进行一系列的运作活动，包括设计、生产、营销以及对产品起辅助作用的各种活动的综合，所有这些活动都能够用价值链表示出来。

图2

企业的价值链可总结出如下的特点：

1、价值链分析的基础是价值，而不是成本，实际上是把问

题的着眼点放在企业的外部；

2、价值链要紧由各种价值活动构成。价值活动分为两大

类，即差不多活动和辅助活动；

3、价值链列示了总价值；

4、企业的价值链不是孤立存在的，上下游企业的价值链对

自身企业有专门大的阻碍；

5、在同一产业中，不同的企业有不同的价值链；

6、对同一企业而言，在不同的进展时期，会具有不同的价

值链。

三、作业基础治理

战略选择决定着企业的行动。成功的企业将它们的资源投入到那些能带来最大战略利益的行动当中。作业基础成本法和作业基础治理（Activity Based Costing, ABC; Activity Based Management, ABM）便是关心企业治理者制订企业战略以及为将战略落到实处所需要的行动及其与企业资源之间关系的一种治理方法。换言之，作业基础成本法的目标差不多远远超越了会计上的成本分摊和计算，扩展到对企业活动、业务流程、产品和服务的计量从而对分配于上述这些企业活动和业务流程直至产品和服务上的企业资源予以定价。

例如，成本领先是一种实现竞争优势的经营战略。作业基础成本法和作业基础治理对这种战略的筹划和实施便是至关重要的，因为它辨不了关键作业、成本动因及为降低成本而改善业务

流程的途径。提供卓越的顾客价值是实现竞争优势的另一种经营战略。这一方法能关心治理者发觉价值增加的机会。通过识不和分析关键作业、业务流程及改进方法，还能够关心进展客户战略、支持技术领先战略或者辅助支持定价策略的制订。

尤其，通过作业基础成本法和作业基础治理，对如下战略治理问题给予了回答：

•为了提高竞争力应如何样计量企业的成本、结构和利润？

•当一个企业由传统成本计算系统转为作业基础成本计算系统时，该系统对其定价、产品设计、过程设计、制造技术

和产品线决策具有什么潜在阻碍？

•当企业采纳一种新战略，比如，由大规模标准产品生产改为小批量多样化产品的生产时，将对不同产品有什么成本

阻碍？

•某特定产品的生产过程能否改变以使企业降低该产品的单位成本？

•企业在其产品市场上是否差不多采取了盈利能力最强的销售系统？

•在生产作业和零部件方面的改变是如何阻碍产业价值链上的供应商和顾客的？