会计计量属性的分析与应用

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入与费用的配比缺乏逻辑统一性，实际 利润和账面利润不符，非货币性资产和 负债出现低估，难以真实揭示企业的财 务状况。
!、重置成本 重置成本指在本期重置或重购持有 资本的成本，这种计量属性能避免价格 变动的虚计收益，反映真实财务状况， 客观评价企业的管理业绩。但是，确定 重置成本较困难，无法与原持有资产完 全吻合，从而影响信息的可靠性；其 次，它仍然不能消除货币购买力变动的 影响，也无法以持有资本的形式解决资 本保值问题，使以后的生产能力难以得 到补偿。 "、可变现净值 可变现净值指资产在正常经营状态 下，带来的未来现金流入或将要支出的 现金流出，又称预期脱手价格。这种计 量属性能反映预期变现能力，体现了稳 健原则，但它不适用于所有资产。 #、现值 现值指资产按预期未来现金流入的 贴现值计量的一种属性。这种计量属性 考虑了货币时间价值，与决策的相关性 最强，但其未来现金流入量现值是不确 定的，与决策的可靠性最差。 $、公允价值 公允价值指在正常清理条件下，资 产的变现价值或现金等值，又称脱手价 格。它作为资产的观实价值与决策的相 关性较强，能评价企业的财务应变能 力，能消除费用分摊的主观随意性。但 是，它无法反映企业预期使用资产的价 值，因而并非所有资产、负债都有变现 价值。 四、会计计量属性存在的问题 % 一 & 技术难度系数大 随着新会计准则的实施，部分资产 的计量已超过了报表编制者和审计师的 专业能力，需要专门的定价服务机构提 供估值服务支持，目前国内具备金融资
! 二 " &’’( 年新会计准则的计量属性 经过多年的实践，会计准则体系在 不断修订、发展和完善，但是与国际会 计准则的比较尚有很大的差异，所反映 出来的会计信息没有被国际社会特别是 完全市场经济国家认可。在这种情况 下，&’’( 年重 新修 订wk.baidu.com 新企 业会 计准 则。新 《企业会计基本准则》引入了重 置成本、可变现净值、现值、公允价值 等多种可供选择的计量属性，并对上述 五种计量属性的应用条件做出了原则性 规定，以满足企业会计实务不断扩展的 需要。企业在将符合确认条件的会计要 素登记入账并列报于会计报表及其附注 !又称财务报表 " 时，应当按照规定的会 计计量属性进行计量，确定其金额。 三、对五种会计计量属性的认识 ! 一 " 五种计量属性的含义 #、历史成本 在历史成本计量下，资产按照购置 时支付的现金或者现金等价物的金额， 或者按照购置资产时所付出的对价的公 允价值计量。负债按照因承担现时义务 而实际收到的款项或者资产的金额，或 者承担现时义务的合同金额，或者按照 日常活动中为偿还负债预期需要支付的 现金或者现金等价物的金额计量。 &、重置成本
五、会计计量属性的未来发展趋势 在高度发达的市场经济环境中，会 计学科的分支随着经济的复杂多样化， 会计目标的多元化，使会计必然也必须 走向融合。我们在进行计量属性的选择 时，只有使多种计量属性共存并相互配 合，才能够实现多元化会计目标。因 此，笔者建议财务会计计量以历史成本 为计量基础% 即使用历史成本财务报 表 &；财务分析及管理会计的计量，可 采取历史成本和其他计量属性并存择优 选用。相信随着经济的发展，改革的深 入，会计计量会逐步走向现代化。计量 模式会更加系统完善，多元化会计目标 会得到更好的实现。# % 作者单位：山西省财政税务专科 学校 &
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会计计量属性的分析与应用
! 冯东元
内容摘要：会计目标要体现企业目标，而不同的计量属性体现不同的会计目标，新会计准 则中的会计计量满足了各方面会计信息使用者的需要，会计计量属性有历史成本、重置成本、 可变现净值、现值、公允价值五种，它们各有利弊，应根据具体情况进行分析应用。
规定，一些无力清偿债务的公司，一旦 获得债务全部或者部分豁免，其收益将 直接反映在当期利润表中，可能极大地 提升其每股收益水平。债务重组收益不 能作为利润、只能计入资本公积，是数 年前财政部根据 “郑百文”的个案而制 定的。 “三联”重组 “郑百文”前，后 者仅欠建设银行的债务就达 !! 亿元， 为了确保重组成功，建行豁免了 ’# 亿 元 ， 如 果 这 ’# 亿 元 全 部 作 为 利 润 的 话，小小的 “郑百文”岂不一下子由每 股亏损两三元，一跃而每股盈利五六 元，股价不要炒上天了？财政部这才制 定了债务重组的会计准则，事实证明， 这一会计准则对一些高负债公司利用债 务重组蓄意包装利润起到了很好的作 用。可如今，黑变成白、白又要变成黑 了。须知中国的银行多为国有 % 控股 & 银 行，能否豁免债务常常取决于政府一句 话。再则，一些关联方还可以通过一面 豁免债务、一面做高业绩来操纵股价、 搞内幕交易，吃亏的又是小股民。债务 重组收益可以进利润的新规一来，包装 利润岂不太容易了* 难道越是债台高 筑，越是利润丰厚+
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产定价能力和资格的服务机构还不明 确，所以在实施过程中很可能遇到无法 计量的情形，而且还有一个成本效益原 则以及数据不可取得的制约，如对被投 资企业的资产公允价值调整等。因此， 实务界要系统学习估值技术和方法，才 能适应新会计计量的需要。
% 二 & 为企业利润操作留下空间 实例分析一：非货币性资产交换业 务。 所带来的影响： “公允价值”极有 可能成为调节利润的工具。就拿非货币 %即实物 & 交易来说，过去非货币交易产 生的收益，只能计入资本公积金，新会 计准则实施后可直接计入当期收益，进 入企业利润表。高价卖家当，是上市公 司包装利润最常见的手法。例如，上市 公司的一块资产 % 或股权 & 账 面值 ’((( 万元，却以 !((( 万元或更高的价格出 售，以前需现金交易时，证监会还规 定，至少必须 $() 的转让款到账才能计 算收益。现在好了，非货币交易也可以 轻而易举地 “做”利润了。资产置换双 方都将各自的非货币资产高估，然后互 相交易，双方账面上都有利润，可谁都 知道，这全是空的。 实例分析二：债务重组业务。 新债务重组准则改变了 “一刀切” 的规定，将原先因债权人让步而导致债 务人被豁免或者少偿还的负债计入。资 本公积的做法，改为将债务重组收益计 入营业外收入，对于实物抵债业务，引 进公允价值作为计量属性。例如要求上 市公司在非货币性资产交换中考虑换 出、换入资产的公允价值以及交易是否 具有商业实质，要求上市公司在债务重 组交易中考虑重组债务的公允价值，并 要求在利润表中确认相关损益。这些规 定将使得上市公司的资产和交易得到更 为公允地反映，一些上市公司通过以低 价资产换入高价资产，从而降低成本的 做法将不再可行。所带来的影响：按新
关键词：会计计量属性 历史成本 公允价值
一、会计计量属性的概念和意义 ! 一 " 会计计量属性的概念 会计计量是在一定的计量尺度下， 运用特定的计量单位，选择合理的计量 属性，确定应予记录的经济事项金额的 会计记录过程。会计计量包括计量尺 度、计量单位、计量对象和计量属性。 其中，计量属性是指计量客体的特征或 外在表现形式。不同的计量属性，体现 不同的会计目标，从而使会计信息反映 的财务成果和经营状况有所差异。 ! 二 " 会计计量属性的意义 当今经济的发展需要多种多样的经 济信息，使会计目标成多元化的趋势。 新准则中的会计计量满足了各方面会计 信息使用者的需要。既得到了国际认 可，又具有中国特色，为我国经济迎接 全球化挑战、融入世界经济体系夯实了 会计基础。 二、会计计量属性的演变 ! 一 " #$$% 年会计准则的计量属性 中国的会计准则改革是从九十年代 初开始的。#$$% 年， “两则两制”的颁 布，新旧会计制度接轨，关于会计计量 条件和属性未单独作为一章进行说明， 没有对会计计量做出一般性规范，只是 在会计一般原则中，对历史成本原则作 了原则性规定。
在重置成本计量下，资产按照现在 购买相同或者相似资产所需支付的现金 或者现金等价物的金额计量。负债按照 现在偿付该项债务所需支付的现金或者 现金等价物的金额计量。
%、可变现净值 在可变现净值计量下，资产按照其 正常对外销售所能收到现金或者现金等 价物的金额扣减该资产至完工时估计将 要发生的成本、估计的销售费用以及相 关税费后的金额计量。 )、现值 在现值计量下，资产按照预计从其 持续使用和最终处置中所产生的未来净 现金流入量的折现金额计量。负债按照 预计期限内需要偿还的未来净现金流入 量的折现金额计量。 *、公允价值 在公允价值计量下，资产和负债按 照在公平交易中，熟悉情况的交易双方 自愿进行资产交换或者债务清偿的金额 计量。 ! 二 " 五种计量属性的利弊 #、历史成本 历史成本是取得资源的原始交易价 格，因而具有可靠性；并且其计量的实 践经验和理论很丰富。但是，在物价变 动明显时，其可比性、相关性下降，收