会计计量属性的比较及选择

会计计量属性的比较及选择

摘要：会计计量属性是会计计量的组成部分之一, 它是被量化描述的客体的特性或外在表现形式。本文对六种会计计量属性进行了比较，并在比较的基础上初步探讨了选择的理论基础及原则。

关键词：会计计量；计量属性；比较；选择

会计计量属性是指在会计实务中必须计量的财务会计要素的特征或外在表现形式。不同的计量属性，会使相同的会计要素表现为不同的货币数量，从而使会计信息反映的财务状况和经营成果大相径庭。随着经济的迅速发展，会计信息需求的多元化，选择何种计量属性，从而形成能够达到会计目标的计量模式，是会计改革过程中需要研究和探讨的重要问题。迄今为止，会计上出现了 6 种计量属性：历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值和公允价值。这六种计量属性的出现各有其历史背景和优缺点。

一、会计计量属性的评价

1.历史成本

通常历史成本是针对资产要素而言的，是取得一定资产而付出的现金或现金等价物或所承担的义务。历史成本计量属性以币值不变为假设，以交易结果为依据，强调配比原则和权责发生制原则，能够真实、客观地取得经济业务的资料，容易被信息使用者接受。其局限性为：第一，无法适应环境的变化，在物价变动明显时，其可比性、相关性下降；第二，利润的计算不够真实；第三，收入与费用的配比缺乏逻辑统一性；第四，经营业绩和持有收益不能分清，非货币性资产和负债出现低估，难以真实揭示企业的财务状况。

2.现行成本

现行成本也称重置成本，指在目前市场条件下取得相同或类似资产所需支付的现金或现金等价物。现行成本否定了币值不变，强调资产的持产收益。现行成本有利于收益的正确确定和资本保全，便于信息使用者区分收益的口径，配比上逻辑一致，财务报表能提供现时信息。其局限性为：第一，确定重置成本较困难, 无法与原持有资产完全吻合, 从而影响信息的可靠性；第二，报表项目之间缺乏可比性。

3.现行市价

现行市价指销售或假设销售某项资产可望获得的现金或现金等价物。现行市价计量属性能够提供来自资产销售的现行价值，能够提供企业应变能力和变现价值的相关信息，能较好地评价受托责任的履行情况。与经济学上的价值信息接近。其局限性为：第一，放弃了实现原则，违背了持续经营假定；第二，脱手价值难

以确定，主观性大；第三，某些资产或负债不存在脱手价值，如无形资产。作为资产的现实价值与决策的相关性较强，能评价企业的财务应变能力，能消除费用分摊的主观随意性。

4.可变现净值

可变现净值是指在正常情况下，资产的预计售价减去追加的生产费用及销售费用和税金后的差额。可变现净值计量属性能够反映与现金等值的信息，与决策最为相关，可以克服费用分配上的主观性。但是，可变现净值运作较困难，且不易反映受托责任的履行情况。可变现净值仅用于计划未来将销售的资产或未来将清偿的负债, 反映了企业预期的变现能力, 体现了稳健性原则, 但它无法适用于企业所有资产。

5.未来现金流量现值

未来现金流量现值指某项资产未来可望变成现金的折现值。资本化价值侧重于未来的计量。该计量属性能够提供反映主体经济价值的信息，信息的相关性最强但是，利率确定的主观性使得计量结果的可靠性较差这种计量属性考虑了货币时间价值，与决策的相关性最强，但其未来现金流入量现值是不确定的，其决策的可靠性最差。

6.公允价值

公允价值指在公平交易额中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的价值。特点是交易是双方在自愿、公平条件下进行交易，它以存在交易为前提，并且交易可以是现在的，也可以是尚未实现的预期交易因此公允价值更适合于未来的交易。公允价值是参与交易的双方对市场价值的一种判断，因而公允价值主观性较强，可操作性较差。

二、会计计量属性的选择

（一）理论基础

1.资本保全和收益的确定

资本和收益有密切的联系, 只有维护好资本, 才谈得上确认收益, 即真实的收益应当建立在资本完整无损和保持企业同样的生产经营能力的基础之上。当今, 国际财务会计惯例中对资本保全有两种观点: 财务资本保全和实物资本保全。财务资本保全的观点主张保全货币资本，视当期收益为期末净资产的金额减去期初净资产的金额,再扣除当期所有者投资和向所有者分配的利润之后的余额。要达到财务资本保全，选用历史成本计量属性即可。实物资本保全的观点主张保全实物资本即实际生产经营能力，视当期收益为当期会计期间内的实体资本的增量。这样只有采用现行成本、现行市价等现行价值作为计量基础，才能真正保全实物资本。显然，不同的资本保全观和收益确定要求有不同的会计计量属性与之相适

应。

2.会计信息质量要求

选择计量属性的直接理由是会计是一个经济系统，其主要职能就是向会计信息的使用者提供信息，会计信息的使用者并非都是会计专家，他们最关心的是会计信息质量。从提供决策有用信息的角度看，信息质量的相关性是首要特征，在当今充满风险和不确定的经济环境中，投资者和管理人员最关心的是决策中所需要的现实价值信息，而不是历史成本数据，要求提供的信息必须具有预测价值，反馈价值和及时性，这样才可以避免或减少由于决策失误而造成的投资和信贷风险以及不确定性。因此, 会计信息质量的相关性要求选用现行价值或资本化价值作为计量属性。但是从受托责任的角度看, 采用历史成本计量属性当为最佳选择, 因为由此反映的企业财务状况和经营成果最客观、可靠、有据可查、不偏不倚,能较好的向所有者反映受托责任的履行情况和解脱管理者的责任。

（二）应当遵循的原则

选择是一个权衡利弊, 趋利避害的过程。每种计量属性各有优缺点, 在享受其优点的同时, 就必须承受和设法克服其缺点。因此, 在计量属性的选择上, 我们应当遵循以下一些原则:

1.在相关性和可靠性之间进行权衡, 沟通会计计量属性的事实基础和决策价值

对于历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值和公允价值这6 种计量属性而言,其可靠性依次由强变弱,相关性依次由弱变强,因此,对可靠性和相关性的强调程度不同,也就会选择不同的计量属性。

2.选择的会计计量方法具备充分的可操作性和现实可能性

会计计量作为会计实务的理论基础,必须要考虑到计量属性以及由此而产生的会计计量方法在实务中具有一定的可操作性。能为会计人员熟练掌握且不影响提供信息的及时性。

3.遵循成本效益原则和重要性原则

以产生的边际效益是否大于边际成本为界, 即衡量该计量模式所提供的信息能获得的效益是否大于或能否补偿为提供信息所需付出的成本代价, 以免得不偿失。

4.考虑信息使用者的水平

所选择的计量属性必须要能为广大会计人员所接受,切实可行。如果会计系统自身发展水平不同,会计人员素质低下,就不可能要求在会计实务中采用复杂的