《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》释义

如果属于前两种情况中销售合同或 协议中约定的价格低于买断价格， 以及属于受托方与购买方签订销售 合同或协议的，则应按买断价格计 算的价款于收到受托方已销开发产 品清单之日确认收入的实现。
3.采取基价(保底价)并实行超基价双方 分成方式委托销售开发产品的，属于由企业 与购买方签订销售合同或协议，或企业、受 托方、购买方三方共同签订销售合同或协议 的，如果销售合同或协议中约定的价格高于 基价，则应按销售合同或协议中约定的价格 计算的价款于收到受托方已销开发产品清单 之日确认收入的实现，企业按规定支付受托 方的分成额，不得直接从销售收入中减除；
第一章
总 则

第一条 根据《中华人民共和 国企业所得税法》及其实施条例、 《中华人民共和国税收征收管理法》 及其实施细则等有关税收法律、行 政法规的规定，制定本办法。
[解析] 此条是本办法制定的法律依 据，本办法制定的依据是新企业所 得税法及实施条例和税收征管法。 而国税发（2006）31号文依据的是 中华人民共和国企业所得税暂行条 例及税收征管法。
[解析]此条规定和原31号文规定基 本一致，只不过删除了原来文件承 租方支付的预租费用同时按租金支 出进行税前扣除的规定，可能考虑 此规定与出租方房地产企业无关， 没必要写入此办法。
当年有必要说明的是，本文件并未 对租金收入的确认时点予以明确的 规定，个人认为，应按企业所得税 法实施条例的规定，按合同约定的 付款日期确认租金收入的实现。
有所变化的是，本文件取消了国税 发（2006）31号文对在年度纳税申 报时,开发企业须出具有关机构对该 项开发产品实际销售收入毛利额与 预售收入毛利额之间差异调整情况 的税务鉴定报告的规定。只要提供 调整情况的报告以及税务机关需要 的其他相关资料。
第十条 企业新建的开发产品在 尚未完工或办理房地产初始登记、 取得产权证前，与承租人签订租赁 预约协议的，自开发产品交付承租 人使用之日起，出租方取得的预租 价款按租金确认收入的实现。
(一)依照法律、行政法规的规 定可以不设置账簿的； (二)依照法律、行政法规的规 定应当设置但未设置账簿的； (三)擅自销毁账簿或者拒不提 供纳税资料的；
(四)虽设置账簿，但账目混乱或者 成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不 全，难以查账的； (五)发生纳税义务，未按照规定的 期限办理纳税申报，经税务机关责令限 期申报，逾期仍不申报的； (六)纳税人申报的计税依据明显偏 低，又无正当理由的。
第三条 企业房地产开发经营 业务包括土地的开发，建造、销售 住宅、商业用房以及其他建筑物、 附着物、配套设施等开发产品。除 土地开发之外，其他开发产品符合 下列条件之一的，应视为已经完工：
(一) 开发产品竣工证明材料已 报房地产管理部门备案。 (二) 开发产品已开始投入使用。 (三) 开发产品已取得了初始产 权证明。
[解析]本条不同销售方式下收入确 认时间及确认金额的规定，强调了 收入确认的基础是正式签订《房地 产销售合同》或《房地产预售合 同》，各种销售方式下的收入确认 方法和原国税发（2006）31号文件 基本一致。
第七条 企业将开发产品用于捐 赠、赞助、职工福利、奖励、对外 投资、分配给股东或投资人、抵偿 债务、换取其他企事业单位和个人 的非货币性资产等行为，应视同销 售，于开发产品所有权或使用权转 移，或于实际取得利益权利时确认 收入(或利润)的实现。确认收入(或 利润)的方法和顺序为：
第二章
收入的税务处理
第五条 开发产品销售收入的范 围为销售开发产品过程中取得的全 部价款，包括现金、现金等价物及 其他经济利益。
企业代有关部门、单位和企业收取 的各种基金、费用和附加等，凡纳 入开发产品价内或由企业开具发票 的，应按规定全部确认为销售收入； 未纳入开发产品价内并由企业之外 的其他收取部门、单位开具发票的， 可作为代收代缴款项进行管理。
[解析]本条首先对房地产开发企业 的开发经营业务内容进行了界定和 分类，将房地产开发企业的经营业 务分为土地开发和建造销售开发产 品两个部分。这是国税发（2006） 31号文件所没有的。
除土地开发之外，其他开发产品的 完工确认条件在表述上和国税发 （2006）31号文比较有些细小差别， 但实质上没有区别，只要符合上述 条件之一即视为已经完工。
（2006）31号文及国税函(2008)299 号文件规定基本一致，经济适用房 开发项目符合建设部、国家发展改 革委员会、国土资源部、中国人民 银行《关于印发<经济适用房管理办 法>的通知》（建住房[2004]77号） 等有关规定的，不得低于3％。非经 济适用房开发项目
1.位于省、自治区、直辖市和 计划单列市人民政府所在地城区和 郊区的，不得低于20％。 2.位于地级市、地区、盟、州 城区及郊区的，不得低于15%. 3.位于其他地区的，不得低于 10％。
第二条 本办法适用于中国境内 从事房地产开发经营业务的企业(以 下简称企业)。
[解析] 本条规定的是本办法的适用 对象，本办法适用于中国境内从事 房地产开发经营业务的企业，既包 括内资企业也包括外商投资企业。 原来国税发（2006）31号只适用于 内资企业，国税发[2001]142只适用 于外资企业，现在全部统一适用新 办法。
第十二条 企业发生的期间费用、 已销开发产品计税成本、营业税金 及附加、土地增值税准予当期按规 定扣除。
[解析]此条明确可当期扣除的成本 费用包括：期间费用、已销开发产 品的计税成本、营业税金及附加以 及土地增值税。特别强调这里的税 金及附加也包括预缴的税金及附加。 其实实务中原来也是这样执行的， 但在原31号文件中并没有这么清晰 的表述。
第三章 成本、费用扣除的税务处理
第十一条 企业在进行成本、费 用的核算与扣除时，必须按规定区 分期间费用和开发产品计税成本、 已销开发产品计税成本与未销开发 产品计税成本。
[解析]本条是对成本费用划分的原 则性规定，首先区分期间费用和开 发产品的计税成本，然后还要将开 发产品计税成本在已销和未销产品 之间进行划分。划分的目的在于扣 除的规定不同。本条删除了原来区 分会计成本与计税成本的规定，因 为对于会计准则与税法的差异区分 没有必要特别写入办法里面。税法 只强调计税成本即可。
1.采取支付手续费方式委托销 售开发产品的，应按销售合同或协 议中约定的价款于收到受托方已销 开发产品清单之日确认收入的实现。
2.采取视同买断方式委托销售开发 产品的，属于企业与购买方签订销 售合同或协议，或企业、受托方、 购买方三方共同签订销售合同或协 议的，如果销售合同或协议中约定 的价格高于买断价格，则应按销售 合同或协议中约定的价格计算的价 款于收到受托方已销开发产品清单 之日确认收入的实现；
[解析]此条是对企业销售未完工开 发产品计税毛利率的规定，与老政 策相比也有较大变化，主要表现在 以下几个方面：
首先，将国税函(2008)299号文件中 预计利润率表述又改回到计税毛利 率的表述，因为预计利润率的表述 容易产生理解歧义。
另外，本条变化较大的地方就是与 国税发（2006）31号文及国税函 (2008)299号文相比，开发产品的计 税毛利率整体下调了5%，同时增加 了限价房和危改房计税毛利率不得 低于3%的规定。
(一)采取一次性全额收款方式销 售开发产品的，应于实际收讫价款 或取得索取价款凭据(权利)之日， 确认收入的实现。 (二)采取分期收款方式销售开 发产品的，应按销售合同或协议约 定的价款和付款日确认收入的实现。 付款方提前付款的，在实际付款日 确认收入的实现。
(三)采取银行按揭方式销售开 发产品的，应按销售合同或协议约 定的价款确定收入额，其首付款应 于实际收到日确认收入的实现，余 款在银行按揭贷款办理转账之日确 认收入的实现。 (四)采取委托方式销售开发产 品的，应按以下原则确认收入的实 现：
第十三条 开发产品计税成本的 核算应按第四章的规定进行处理。
[解析]详见第四章
第十四条 已销开发产品的计税 成本，按当期已实现销售的可售面 积和可售面积单位工程成本确认。 可售面积单位工程成本和已销开发 产品的计税成本按下列公式计算确 定：
(一)按本企业近期或本年度最 近月份同类开发产品市场销售价格 确定； (二)由主管税务机关参照当地 同类开发产品市场公允价值确定； (三)按开发产品的成本利润率 确定。开发产品的成本利润率不得 低于15%,具体比例由主管税务机关 确定。
[解析]本条变化比较大，主要是取 消了房地产企业将开发产品转为自 用视同销售的规定，这样规定和新 企业所得税法及国税发（2008）828 号文件取得了一致。对视同销售价 格的规定和老政策是一致的。
[解析]本条是对开发产品销售收入 范围的界定，和国税发（2006）31 号文基本一致，纳税人主要注意代 收款项的处理，如果纳入开发产品 价格或有房地产企业对外开发票的 话就要将这部分代收款项确认为收 入，否则可作为代收款项处理不用 确认收入。
第六条 企业通过正式签订《房 地产销售合同》或《房地产预售合 同》所取得的收入，应确认为销售 收入的实现，具体按以下规定确认：
第九条 企业销售未完工开发产品取 得的收入,应先按预计计税毛利率分 季(或月)计算出预计毛利额，计入 当期应纳税所得额。
开发产品完工后，企业应及时结算 其计税成本并计算此前销售收入的 实际毛利额，同时将其实际毛利额 与其对应的预计毛利额之间的差额， 计入当年度企业本项目与其他项目 合并计算的应纳税所得额。
如果销售合同或协议约定的价格低 于基价的，则应按基价计算的价款 于收到受托方已销开发产品清单之 日确认收入的实现。属于由受托方 与购买方直接签订销售合同的，则 应按基价加上按规定取得的分成额 于收到受托方已销开发产品清单之 日品的，包销期内可根据包销合同 的有关约定，参照上述1至3项规定 确认收入的实现；包销期满后尚未 出售的开发产品，企业应根据包销 合同或协议约定的价款和付款方式 确认收入的实现。
第八条 企业销售未完工开发 产品的计税毛利率由各省、自治、 直辖市国家税务局、地方税务局按 下列规定进行确定: