论所得税会计的发展与完善

论所得税会计的发展与完善
辽 １１００００ 王 维 颖 宁 景 博 律 师 事 务 所 要 １８ 号 【摘 】本 文 在 阐 述 我 国 企 业 所 得 税 会 计 基 本 内 涵 的 基 础 上 ， 分 析 了 新 《企 业 会 计 准 则 第 — — — 所 得 税 》的 实 施 在 会 计 领 域 的 意 义 ， 通 过 剖 析 关 于 所 得 税 会 计 处 理 的 方 法 ， 探 讨 了 我 国 所 得 税 会 计 发 展 存 在 的 问 题 及 完 善 所 得 税 会 计 的 措 施 ， 以 提 高 会 计 信 息 质 量 和 相 关 性 。 所 存 完 【关 键 词 】所 得 税 得 税 会 计 在 问 题 善 措 施 Ｆ２３ 文 Ａ 文 １００９ － ４０６７ （ ２００９ ）－ ００１２ － ２ 中 图 分 类 号 ： 献 标 识 码 ： 章 编 号 ：
视 程 度 是 资 产 负 债 表 所 无 法 比 拟 的 。而 且 更 倾 向 于 应 付 税 款 法 的 应 用 ， 对 于 损 益 表 债 务 法 的 应 用 比 例 也 是 较 低 的 ， 企 业 要 在 短 期 内 要 进 行 大 幅 度 的 观 念 及 技 术 转 变 ， 其 转 换 成 本 必 然 很 高 。又 由 于 资 产 负 债 表 债 务 法 专 业 技 术 支 持 较 高 ， 则 实 施 的 最 初 阶 段 ， 对 新 准 则 的 适 应 程 度 必 然 很 差 ， 难 免 会 有 短 期 的 混 乱 。 （二 ）实 施 所 得 税 会 计 处 理 不 符 合 成 本 效 益 原 则 导 致 变 革 受 阻 我 国 企 业 的 利 益 主 体 一 直 都 是 非 常 关 注 利 润 指 标 ， 首 先 ， 从 对 资 本 市 场 的 监 管 方 面 看 ， 对 公 司 的 上 市 、 暂 停 、 退 市 、 发 行 新 股 等 考 核 以 盈 利 指 标 为 首 要 条 件 ； 再 从 对 管 理 层 业 绩 评 价 和 激 励 机 制 角 度 看 ， 一 般 有 两 种 激 励 方 式 即 “股 票 期 权 ”和 “绩 效 股 ” ， 这 些 均 以 盈 利 润 指 标 作 为 奖 惩 的 首 要 标 准 。资 产 负 债 表 法 则 顺 应 了 由 会 计 目 标 转 变 所 引 起 的 一 系 列 会 计 思 想 发 展 变 化 的 趋 势 。从 理 论 上 讲 这 种 方 法 更 为 科 学 ， 但 核 算 复 杂 、 难 度 大 ， 导 致 会 计 信 息 的 有 用 性 不 突 出 ， 而 信 息 的 提 供 成 本 很 大 ， 不 符 合 成 本 效 益 原 则 。长 期 的 惯 性 改 革 的 阻 力 之 一 ， 许 多 公 司 因 此 缺 乏 变 革 的 动 力 ， 客 观 上 增 加 了 所 得 税 会 计 改 革 的 阻 力 ， 导 致 新 准 则 的 实 施 成 本 加 大 。 （三 ）所 得 税 会 计 的 推 广 得 不 到 “实 践 者 ”的 支 持 所 谓 得 不 到 “ 实 践 者 ” 的 支 持 ， 就 是 指 在 实 施 过 程 中 会 受 到 会 计 人 员 的 抵 制 。将 所 得 税 的 核 算 方 法 限 定 为 资 产 负 债 表 债 务 法 这 种 唯 一 的 方 法 ， 这 就 要 求 会 计 核 算 人 员 具 有 较 高 的 专 业 素 质 。而 目 前 从 业 人 员 整 体 素 质 尚 不 能 满 足 会 计 准 则 国 际 趋 同 化 发 展 的 需 求 ， 在 实 务 的 推 行 过 程 中 就 难 免 会 有 抵 制 的 阻 力 ， 成 为 制 约 所 得 税 会 计 准 则 实 施 和 发 展 的 另 一 个 因 素 。 三 、 解 决 所 得 税 处 理 方 法 中 存 在 问 题 的 措 施 （一 ）加 快 发 展 和 完 善 我 国 的 资 本 市 场 ， 转 变 传 统 的 所 得 税 观 念 ， 加 强 和 完 善 相 关 法 律 法 规 。 新 会 计 准 则 的 主 要 变 化 之 一 就 是 改 变 了 对 资 产 和 负 债 以 历 史 成 本 计 量 的 属 性 ， 而 引 入 公 允 价 值 计 量 这 一 属 性 。后 者 确 认 、 计 量 复 杂 ， 技 术 性 强 、 难 度 大 ， 对 未 来 现 金 流 量 金 额 的 确 定 、 列 报 更 加 困 难 ， 这 就 更 加 有 赖 于 资 本 市 场 的 完 善 ， 从 而 实 现 建 立 在 资 产 负 债 表 观 念 之 下 的 资 产 负 债 表 债 务 法 的 真 正 价 值 ， 体 现 优 势 。另 外 还 要 加 强 、 完 善 相 关 法 律 法 规 的 建 设 ， 强 化 准 则 的 执 行 和 监 督 机 制 。高 质 量 的 会 计 信 息 列 报 ， 不 仅 依 赖 高 质 量
万方数据 １１ 国 电 子 商 务 中 ２００９ · １２
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的 技 术 支 持 ， 更 有 赖 对 执 行 操 作 的 考 核 和 监 督 管 理 。 （二 ）制 定 统 筹 方 案 ， 实 行 所 得 税 多 轨 制 运 行 ，降 低 实 施 成 本 本 人 认 为 应 该 借 鉴 国 外 的 先 进 经 验 ， 建 立 一 套 适 合 我 国 国 情 的 所 得 税 会 计 理 论 ， 促 进 我 国 所 得 税 会 计 的 发 展 和 完 善 。鉴 于 我 国 以 往 发 布 会 计 准 则 的 适 用 范 围 界 定 为 股 份 公 司 或 上 市 公 司 ， 因 此 ， 我 们 应 该 制 定 一 套 与 此 实 施 范 围 相 适 应 的 所 得 税 会 计 政 策 。针 对 目 前 推 行 资 产 负 债 表 债 务 法 条 件 尚 不 十 分 成 熟 的 现 实 ， 应 实 行 多 轨 制 运 行 的 方 法 。即 设 计 多 种 所 得 税 会 计 处 理 方 法 ， 分 别 适 用 于 小 、 中 型 企 业 和 大 型 企 业 及 上 市 公 司 。 对 于 小 型 企 业 由 于 其 执 行 是 小 企 业 会 计 制 度 ， 可 以 允 许 其 继 续 使 用 原 来 的 应 付 税 款 法 核 算 。中 型 企 业 要 求 进 行 财 务 会 计 与 税 务 会 计 的 分 离 ， 所 得 税 的 会 计 处 理 方 法 仍 可 以 采 用 损 益 表 债 务 法 核 算 ， 经 过 一 定 时 间 的 发 展 适 应 后 ， 待 条 件 成 熟 时 再 过 渡 到 资 产 负 债 表 债 务 法 。 针 对 大 型 企 业 和 上 市 公 司 应 该 制 定 只 适 用 于 它 们 的 所 得 税 政 策 ， 直 接 与 国 际 会 计 准 则 接 轨 。对 于 上 市 公 司 而 言 ， 更 应 该 转 变 观 念 ， 从 全 局 收 益 观 出 发 ， 不 要 只 关 注 盈 利 指 标 ， 应 从 长 远 角 度 考 虑 企 业 的 战 略 发 展 。这 样 就 可 以 减 少 改 革 的 阻 力 ， 降 低 信 息 成 本 过 高 等 各 方 面 所 带 来 的 不 利 影 响 ， 降 低 改 革 成 本 ， 也 容 易 推 行 ， 而 且 有 利 于 资 本 市 场 国 际 化 ， 使 得 所 得 税 信 息 在 一 定 范 围 内 具 有 可 比 性 。 （三 ）加 大 宣 传 力 度 ， 提 高 会 计 人 员 自 身 素 质 ， 转 变 观 念 。 升 所 得 税 会 计 从 业 人 员 素 质 。新 准 则 的 实 施 对 于 会 ①提 计 从 业 人 员 来 说 是 一 次 新 的 考 验 。由 于 经 济 业 务 的 国 际 化 、 多 样 化 ， 就 要 求 会 计 成 为 “ 复 合 型 人 才 ” ， 不 但 要 精 通 会 计 知 识 ， 还
一 、 所 得 税 会 计 的 概 念 所 得 税 是 以 课 税 为 目 的 ， 以 公 平 、 合 （ 一 ）所 得 税 会 计 概 念 ： 理 税 负 、 促 进 竞 争 为 原 则 ， 确 定 一 定 时 期 内 应 纳 税 所 得 额 ， 以 对 企 业 的 经 营 所 得 以 及 其 他 所 得 进 行 课 税 。所 得 税 会 计 是 以 财 务 会 计 的 理 论 为 基 础 ， 是 研 究 处 理 会 计 收 益 与 应 税 收 益 差 异 的 理 论 和 方 法 ， 以 提 供 与 决 策 有 用 的 信 息 为 目 标 。 （二 ）会 计 收 益 与 应 税 收 益 会 计 收 益 是 按 照 会 计 准 则 的 方 法 确 认 、 计 量 的 结 果 。应 税 收 益 则 是 按 照 税 法 和 相 关 法 律 规 定 的 方 法 确 认 、 计 量 的 结 果 。 会 计 收 益 与 应 税 收 益 虽 都 是 会 计 学 上 的 收 益 概 念 ， 但 二 者 计 量 的 依 据 是 不 同 的 ， 形 成 差 异 的 原 因 有 三 点 ： １） 收 入 、 费 用 确 认 时 间 上 的 差 异 。财 务 会 计 依 据 权 责 发 （ 生 制 计 算 收 入 或 费 用 ， 而 税 法 采 取 收 付 实 现 制 确 认 计 税 收 益 。 这 种 差 异 完 全 由 于 会 计 制 度 与 税 法 在 收 入 、 费 用 的 确 认 、 计 量 的 时 间 上 存 在 差 异 而 形 成 的 ， 在 计 算 口 径 上 并 没 有 不 同 ， 并 可 在 以 后 的 期 间 内 转 回 ， 属 于 暂 时 性 差 异 。 ２） 计 算 口 径 上 的 差 异 。有 些 收 入 在 会 计 上 确 认 收 入 ， 在 （ 税 法 却 不 能 确 认 收 入 ； 有 些 支 出 也 是 如 此 。这 种 由 于 计 入 会 计 收 益 和 应 税 收 益 的 收 入 和 支 出 在 确 认 范 围 上 的 不 同 而 形 成 的 ， 并 在 以 后 的 时 间 内 不 可 逆 转 的 ， 是 永 久 性 差 异 ， 是 一 种 绝 对 差 异 。 随 着 企 业 合 并 、 资 产 重 估 、 对 子 公 司 、 联 营 企 业 或 合 营 （ ３） 企 业 的 投 资 等 经 济 业 务 的 频 繁 发 生 ， 企 业 在 对 资 产 或 负 债 进 行 直 接 调 整 时 产 生 了 账 面 金 额 与 税 基 不 一 致 的 非 时 间 性 差 异 ， 即 属 于 暂 时 性 差 异 。 所 以 针 对 这 三 种 差 异 进 行 会 计 处 理 时 ， 便 会 产 生 不 同 的 会 计 理 论 与 方 法 ， 从 而 导 致 所 得 税 会 计 的 形 成 与 发 展 。 二 、 所 得 税 会 计 处 理 中 存 在 的 问 题 （一 ）所 得 税 会 计 的 实 施 受 到 我 国 会 计 环 境 的 制 约 。 （ 虽 然 我 国 的 经 济 建 设 已 有 了 长 足 发 展 ， 也 取 得 了 不 菲 １） 的 成 绩 ， 但 市 场 仍 然 处 于 发 展 阶 段 很 不 完 善 。市 场 的 有 效 性 较 低 ， 对 企 业 的 监 管 约 束 力 较 差 ， 企 业 间 交 易 “ 暗 渡 陈 仓 ” ， 并 利 用 关 联 交 易 操 纵 利 润 情 况 大 量 存 在 ， 使 得 我 国 在 暂 时 性 差 异 的 核 算 方 面 受 到 制 约 。（ 收 入 费 用 观 的 会 计 理 念 在 我 国 会 计 界 根 ２） 深 蒂 固 。在 我 国 以 往 的 会 计 准 则 、 会 计 制 度 中 ， 对 利 润 表 的 重