合并报表时子公司超额亏损的会计处理

合并报表时子公司超额亏损的会计处理
甲公司 2008 年 1 月 1 日以 180 万元从丙公司购入乙公司实际发行在外股份的 80%。

购 买日乙公司净资产公允价值和账面价值均为 225 万元，其中股本 160 万元，盈余公积 33 万 元，未分配利润 32万元；甲公司净资产账面价值为 1230 万元，其中股本 1000万元，盈余 公积 94 万元，未分配利润 136 万元。

相关资料如下：
1.2008年 7月，乙公司将一厂房出租， 形成投资性房地产， 该地区有活跃的房地产交易 市
场，厂房原值为 520万元，折旧为 220万元，公允价值为 400 万元。

2.2008年甲公司实现净利润 530 万元，乙公司发生净亏损 320 万元。

3.
购买日甲公司在账面上有对乙公司的 45 万元长期应
收款，该款项没有明确的清偿计
划，其中 40 万元产生于非商品购销等日常活动， 5 万元由于商品购销引起，且无未实现内 部交易损益。

4. 假设甲乙公司无其他长期股权投资，无其他长期应收（付）款，甲乙会计政策一致， 均按净利润的 10%计提盈余公积。

公司章程规定少数股东不承担子公司的超额亏损。

不考 虑所得税因素和其他事项。

甲、 乙之间没有内部交易，也不受同一企业控制，所得税税率均 为 25% 。

不考虑公司合并资产负债的所得税影响。

要求
1. 假设乙公司具有持续经营能力， 为正确反映集团整体的真实财务状况和母公司的管理 责
任， 乙公司虽发生亏损， 甲公司也应将其纳入合并会计报表的范围， 请作出甲公司对乙公 司与长期股权投资和企业合并有关的会计分录。

2. 计算 2008 年合并资产负债表中长期股权投资、长期应收款及应付款、股本、盈余公 积、未分配利润、少数股东权益等科目的合并后金额，以及合并利润表项目投资收益、 净利 润、少数股东损益等项目合并后金额。

金额单位：万元。

解答
1.2008年1月 1日购入时，母公司个别报表中， 对乙公司的长期股权投资采用成本法核 算。

借：长期股权投资 180 贷：银行存款 180
2.2008 年末，编制合并报表，应将对乙公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。

借：投资收益2010-4-2 9:42:00 文章来源：网络
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220
贷：长期股权投资
长期应收款 40 未减记的长期股权投资 =320X 80%-220=36 (万元)在备查簿中登记。

注 1：根据《企业会计准则第 2 号——长期股权投资》 ，超额亏损的确认如下：
投资企业确认被投资单位发生的净亏损， 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质 上构成对被投资单位净投资的长期权益减计至零为限， 投资企业负有承担额外损失义务的除 外。

企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失 义务的情
况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：
① 冲减长期股权投资的账面价值。

② 如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的， 应当以其他实质上构成对被投资单位净
投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。

③ 在进行上述处理后， 按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的， 应按预计承担 的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

注 2：这里所讲“其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收 项目， 比如，企业对被投资单位的长期债权， 该债权没有明确的清收计划， 且在可预见的未 来期间不准备收回的， 实质上构成对被投资单位的净投资， 但不包括投资企业与被投资单位 之间因销售商品、 提供劳务等日常活动所产生的长期债权。

所以这里冲减的长期应收不包括 由于商品购销引起的 5 万元债权。

3. 确认乙公司 2008 年除损益以外的所有者权益的变动所享有的份额 =[400-( 520-220) ]
X( 1-25%) X 80%=60(万元)。

借：长期股权投资
60 贷：资本公积 60
4. 合并资产负债表中抵消长期股权投资项目与子公司所有者权益项目。

-233 (32- 220-45) 60(180-180+60) 0( 45-45) -40 (抵消乙公司账面应付甲公司款项)
180
借：股本
资本公积
盈余公积 未分配
利润 贷：长期股
权投资 少数股东
权益 长期应付款 60 33
注3：《企业会计准则第33 号——合并财务报表》第二十一条规定，子公司少数股东承担的亏损超过了少数股东在该公司期初所有者权益中所享有的份额，且公司章程或协议未规定少数股东有义务承担的，该项余额应冲减母公司的所有者权益。

即将超额亏损子公司纳入合并报表时，少数股东权益项目不出现负数，而超额亏损全部由母公司承担，该项余额应当冲减合并报表中归属于母公司的所有者权益。

即少数股东权益在合并报表中不允许为负数，金额以0 列示，少数股东权益承担的亏损应以该公司期初所有者权益中所享有的份额=225X 20%=45 （万元）为限。

5. 合并利润表中甲公司对乙公司持有长期股权投资的投资收益的抵消分录：
借：投资收益-220
少数股东损益-45
未分配利润——年初32
贷：未分配利润———年末-233
6.2008 年合并资产负债表中相关科目合并数如下：
长期股权投资=0
长期应收款=0
长期应付款=0
股本=1000+160-160=1000 （万元）
盈余公积=94+530 X 10%+33-33=147 （万元）
少数股东权益=45-45=0
甲公司未分配利润=136+530X 90%=613（万元）
乙公司未分配利润=32-320= -288 （万元）
合并后未分配利润=613-288+233=558 （万元）
注4：甲公司未分配利润613 万元与合并后未分配利润558 万元相差55 万元，主要成因是：子公司亏损为320 万元，母公司承担损失220 万元，少数股东承担损失45 万元，所以尚有320-220-45=55（万元）在合并报表中抵消归属于母公司所有者的利润。

2008 年合并利润表中相关科目合并数如下：
投资收益=220-220=0
合并净利润=530-320+220=430 （万元）
少数股东损益=-45
归属于母公司所有者的净利润=430+45=475 （万元）
注 5 ：母公司净利润530 万元与合并净利润中归属于母公司所有者的净利润475 万元差额为55 万元，差异原因同注4。

注 6 ：母公司甲实际承担了子公司乙本期亏损275 万元，包括按权益法调整确认的投资
损失220 万元和在合并报表中抵消归属于母公司所有者的利润55 万元，即实际承担子公司
本期亏损320 万元扣除少数股东承担的投资损失45 万元后的余额。