浅析会计信息质量特征的本质属性

浅析会计信息质量特征的本质属性
[摘要] 会计信息是一种广义的信息，会计信息质量特征是联系财务会计目标和财务报告的桥梁，FASB将相关性与可靠性作为首要的信息质量，IASC提出财务报表的质量特征主要有四项，即可理解性、相关性、可靠性和可比性，ASB却提出一些新的见解，“真实和公允”作为会计信息质量的至高无上的标准。

众说纷纭，但归结于对可靠性与相关性的讨论上。

本文立足于相关性和可靠性内涵基础上，从会计信息的供求双方以及成本——效益原则，引用交易费用理论，提出通过多种属性的信息同时提供满足不同用途的信息要求及其质量特征的建议。

[关键词] 会计信息质量相关性可靠性成本效益原则
所谓会计信息质量，从字面来理解，也就是会计信息所应当达到或满足的基本质量要求。

FASB将信息对决策有用界定为两个主要质量：相关性与可靠性，并将相关性排列在可靠性之前，这与其相应的法律制度环境能有效保障财务报表信息的可靠性有关。

目前关于会计信息质量的讨论不在于增加或减少某一质量特征问题上，而是集中于相关性与可靠性孰轻孰重的争论之中。

笔者认为：相关性与可靠性都是首要质量要求，要讨论孰轻孰重的问题，关键在于：一对他们的内涵的理解，二要按照市场经济的要求，由供给和需求双方来分析，三遵循成本——效益原则。

1.对相关性与可靠性内涵的理解
1.1关于相关性
会计信息的相关性意味着该信息能够影响使用者的经济决策，而且该信息是及时提供的（ASB.SE1999.10.par.32）。

相关性是指会计信息能够帮助使用者去预测过去、现在和将来事项的结局，或者去证实和纠正以前预期的情况，从而具有影响决策的能力。

会计信息只有具备“导致差别”的能力，方能确定它与某一决策相关。

要做到这一点，相关的会计信息应同时具备及时性、预测价值和反馈价值等三者共同成为相关性的主要成分。

会计学家亨德里克森认为相关性包括三种概念，即决策相关性、目标相关性、语义相关性。

决策相关性是指会计信息应该与使用者的特定经济决策相关，目标相关性是指会计信息要与使用者所要达到的目标相关，他还认为目标相关性是语义相关性的最好概念。

由于使用者的目标要比他们的各种特定决策显得明确，而且比较容易把握，所以，目标相关性往往要比决策相关性更易于达到。

目标相关性所带来的主要问题是目标本身都具有比较鲜明的主观性质，使用者有各种各样的具体目标，会计信息很难满足使用者的各种主观愿望所导致的不同需求。

1.2关于可靠性
可靠性是指会计信息合理地，不受错误或偏向的影响，能够真实反映它意欲反映的，尤其要做到不偏不倚地表述经济活动的过程和结果，避免倾向于预定的结果或某一特定利益集团的需要。

FASB在其发表的《第2号财务会计概念公告》中，将可靠性解释为“可证实性和如实表述”；我国《企业会计准则——基本准则》第十条规定“会计核算应当以实际发生的经济业务为依据，如实反映财务状况和经营成果”，将如实反映和真实性作为可靠性的唯一内涵。

由此可知，可靠性应有三个基本的附属特性：一是真实性，指一项数据和说明符合它意在反映的现象。

二是可核实性，指独立的会计师们用相同的计量方法，基本上会重现会计信息。

三是中立性，指会计信息不存在取得一定结果或诱发特定形式或行为的意图或偏向。

当然，会计信息要可靠，还必须在重要性和成本允许的范围内做到完整。

2.市场经济要求会计信息质量供需平衡
会计信息是一种有价值的信息资源，管理当局是会计信息提供方主体，会计信息使用者是会计信息的需求方，会计信息对于供需双方而言都是不可或缺的。

通过供给方和需求方分析，就可以知道管理当局能够提供什么样的会计信息，利益相关者又需要那些信息，在市场经济下信息如同产品，竞争使得资源使用最优化。

2.1供给方分析
管理当局作为供给方主体，负责向信息使用者提供所需信息。

在市场经济条件下，如果没有市场需求，就会造成产品积压、资源浪费。

同样，财务信息的供给如果不是利益相关者所需求的，也就没有有用性可言，这就是所谓的相关性问题。

如果仅仅从这个层面来说明可靠性与相关性争论，只能治标不治本，真正提供会计信息的是谁？管理当局按准则、制度框架要求提供信息，为什么没有需求者？仅仅转换管理当局的做法是不行的，必须突破传统会计的固有局限性，随着会计信息决策价值的日益增强，世界各国会计准则指定的权威机构几乎都已开始充分关注会计信息的相关性质量，然而，迄今为止却没有一个会计准则制定机构找到一种妥善的办法来提高会计信息的相关性，因为他们在试图寻求提高会计信息相关性质量的过程中从未打算过要放弃传统会计的固有框架，而掀起一场真正的会计革命。

这种试图以不破坏传统会计固有框架来寻求提高会计信息相关性质量的基本思路，受到了传统会计系统的强烈反应。

因为在以提供可靠性信息为基础而构造的传统会计系统中，任何想要提高会计信息的相关性质量的尝试都会以牺牲可靠性质量为代价，而维护了信息的可靠性质量，又不得不削弱信息的相关性。

2.2需求方分析
由于信息不对称存在，个人对企业会计信息可靠性的直接验证一则成本高昂而不大可能，二则如果使用者对会计信息都进行验证是社会资源的浪费，作为理性的会计信息使用者，为了避免决策可能导致的失误，再加上事后对会计信息可
靠性的指责总具有某些不可捉摸的味道。

以及中小投资者一般往往通过“用脚投票”，选择市场退出方式对管理当局进行惩罚的事实，所以事前对会计信息的可靠性指出基本要求是现实的，并借此来降低决策面临的不确定性。

随着资本市场的进一步发展，对会计信息的需求愈来愈专业化，提高会计信息质量，必须构建以“用户为导向”的债权人会计准则、投资者会计准则、政府会计准则等个性化会计准则是客观现实的需要。

需求方当然希望管理当局能够提供既真实又相关的信息，然而这恰恰是矛盾所在，如果从需求来引导消费的话，没有找到真正的根源所在，如果从需求来引导消费的话，就把责任推给了管理当局，这又恰恰是上面分析的，没有找到真正的根源所在，也就不可能解决这个问题，从而更加导致了市场环境下的供给与需求不平衡，需求的信息市场上找不到，提供的信息又没人需要，造成生产脱节，资源浪费，必然就产生了许多新的问题。

3.成本效益分析
会计信息的供求需要花费资源和代价，管理当局提供会计信息需要花费簿记成本，支付代理人工资、培训费用、审计成本、传输信息成本等显性成本，也要承担诸如诉讼成本和竞争劣势的隐性成本，还面临着会计信息披露对企业竞争力和谈判地位的不利影响（AICPA,1994）;会计信息使用者需要花费时间和精力消化会计信息。

我们认为一切为了保证会计信息的质量而发生的各项费用，都属于交易费用范畴，处于理性的考虑，每个会计信息的利益相关者都希望能够将以较小的代价获取尽可能大的利益，实现个人决策效用的满足化。

管理当局尽管披露会计信息是必须的，但他也可以选择财务报告披露的会计信息的信息含量，他所愿意提供的会计信息的水平和质量取决于私人边际收益和私人边际成本的比较和权衡，交易费用的提高也未必就一定导致会计信息可靠性的提高。

同时，会计信息的可靠性与相关性都存在一个“度”的问题，这个“度”一般是以是否遵循会计制度或会计准则的规范，能否通过和经受注册会计师的签证为基本判断标准的。

出于个人决策的成本效益考虑，使用者一般希望管理当局提供的会计信息能够直接为其所用，然而由于管理当局通过财务报告的会计信息只是通用意义上的会计信息，所以使用者必须进行恰当的理解、分析和利用。

而受个人成本——效益原则的制约，一般的中小投资者并不寄望于通过私人契约来得到理想的会计信息，而是希望通过“搭便车”来获取部分会计信息，而专用财务报告本质上也是需要通过私人契约来完成的，只不过因为专用财务报告的投资者与管理当局的强权博弈中处于优势地位或一旦投资者占据优势地位，所以他们在与管理当局对会计信息进行的博弈中可能居于一种相对较为有利的地位。

树立成本效益的原则可以使得企业在现实的条件下，尽可能的估计信息使用者的利益和要求，从而求得自身的生存和发展，否则就可能会导致企业为了满足某一信息质量特征而花费巨大的成本，结果得不偿失。

4.改进、展望和建议
4.1多重财务报告目标下的会计信息质量问题
在现代经济社会，无论是发达市场经济还是像我们这样的转型经济国家，财
务报告的目标都是多个的，财务报告的使用者也来自多个不同的群体。

例如，我国企业会计准则就明确提出了财务报告的多个目标和使用者群体。

针对证券市场投资者的决策有用性是否同样适合于其他的使用者和其他的决策？多个财务报告目标对会计信息质量的要求是否一致？从理论上分析，不同的财务报告目标对会计信息质量的要求不应该是不一致的。

就会计准则制定来说，对会计信息质量关注的切入点应当是程序先于结果。

在政府主导会计准则制定的条件下，从会计信息质量角度看，透过程序民主实现会计目标之间的协调，从而达到对不同会计信息质量要求之间的平衡是必要的。

4.2相关性与可靠性的矛盾应该从何入手解决
提供可靠与相关的信息以同时满足两种不同用途的信息需要，构成了会计职业赖以存在的重要因素。

因此，试图通过单一属性的会计信息来实现会计信息的可靠性与相关性是不可能的，但如果抛开单一信息揭示的基本构想，而取道多元信息揭示的途径，也就是取道多种属性的信息同时提供满足不同用途的信息要求及其质量特征，或许可靠性与相关性的矛盾便可迎刃而解。

参考文献：
[1]魏明海.会计信息质量经验研究的完善与运用[J].会计研究，2005（3）：28-35.
[2]杜兴强.会计信息的相关性问题研究[J].财经研究，2002，28（12）：68-74.。