企业经济责任审计的转型与发展

企业经济责任审计的转型与发展【摘要】本文以企业所有权与经营权逐步分离、经营者受托责任的不断深化为主线和基础，分析企业经济责任审计的内容、实施、方法、评价、报告、结果和问责等方面的转型变迁，研究企业经济责任审计与企业监事监督的协调发展，以及与被审计对象的和谐发展等问题。

【关键词】经济责任审计；转型；发展一、企业经济责任审计的起步与发展企业经济责任审计工作是伴随着我国经济体制改革、所有权与经营权逐步分离、受托经济责任不断深化的进程而产生并逐步发展起来的。

企业经济责任审计作为全国性审计制度，起步于上个世纪80年代后期，先后经历了三个发展阶段：（一）起步阶段从20世纪80年代后期至90年代初。

这一时期，原“国营企业”经营权逐步下放，实施经营承包责任制，两权有了初步分离，经营者有了较低层次的受托经济责任。

所有者（当时为国家和集体）为客观地评价经营者的经营成果和经营承包责任，在各地相继开展了厂长（经理）离任的经济责任审计。

为规范审计行为，1986年底，审计署制定下发了《关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题的通知》，对厂长（经理）离任审计的范围、内容、程序和要求作了原则规定。

（二）发展阶段从20世纪末至21世纪初。

这一时期，国有企业进行以转换经营机制和建立现代企业制度为核心内容的改革，两权进一步分离，经济责任审计有了长足的发展。

据统计，1998－2003年，全国对6 440人进行了经济责任审计，查出违纪金额697亿元，查出损失浪费金额46亿元。

其中，平调2 006人，晋升276人，免职606人，降职51，建议给予党政纪处分56人，移送纪检监察228人，移送司法机关165人，审计作用得到充分发挥，审计结果得到充分利用（资料来源：《中国审计年鉴》）。

为进一步规范企业经济责任审计工作，1999年5月，中办、国办还颁发了《国有企业及国有控股企业领导人任期经济责任审计暂行规定》，对企业领导人经济责任审计做了全面、具体的规定。

（三）完善阶段从21世纪初至今，主要特征是规范发展。

这一时期，国家有关部门颁布一系列规定，对经济责任审计工作进行规范和完善。

2004年8月，国务院国资委颁布了《中央企业经济责任审计管理暂行办法》。

经过两年的实践，2006年1月，制定了近两万字的《中央企业经济责任审计实施细则》，对经济责任审计工作的组织、程序、内容、报告、纪律、方法、环节和企业绩效评价、经济责任评价、审计质量控制等都进行了全面的规范，标志着中央企业经济责任审计工作迈入了规范化、程序化的完善、提高阶段。

2006年6月，开始实施的新《审计法》第一次明确了审计机关进行经济责任审计的法律地位，对经济责任审计新增了专门的规定。

二、企业经济责任审计的转型与发展随着经济增长方式的转变和企业改革的深化，企业经营者的受托责任也随之转型与发展：由财务责任发展到经营责任以及更为广泛的经济责任和社会责任。

企业经营者受托责任审计——企业经济责任审计的定位、内容和方法等，也将随之转型和发展。

（一）由以审财务为主转向以审机制、审控制、审风险为主受托责任关系的发展主导了企业经济责任审计内容的变迁。

最初的经济责任审计为评价经营承包责任、兑现承包承诺的需要，主要集中在财务事项与财务成果的验证上。

随着受托责任关系由经营承包领域扩展到经营管理领域，经济责任审计从单纯为确保受托“经营承包”责任有效履行服务，逐步发展到为确保受托“经营管理”责任的有效履行服务。

与之对应，企业经济责任审计就不能再停留在传统的财务审计上，而是要在促进完善公司治理机制、推动内部控制建设和提高风险管理能力等方面发挥作用，转向“审机制、审控制、审风险”为主。

审财务不是经济责任审计的主要内容，这是因为：企业每年的决算审计是一个较为全面的财务审计，基本涵盖了经济责任审计对企业资产、负债、损益的真实性和财务收支的合规性等方面的审计要求。

经济责任审计可以在充分评价其工作质量的情况下，共享其审计成果，基本可以满足评价企业负责人任职期间的经营业绩与财务责任的要求。

经济责任审计应以“审机制、审控制、审风险”为主的原因是：经营者的一个任期只是企业存续发展长河的一个阶段，在竞争的市场环境中，经营者在完善公司治理、健全内部控制和加强风险管理方面所做的工作，往往较之某个阶段的财务业绩，对企业成长与发展的作用更重大，意义更重要。

（二）由审结果为主转向审过程、审责任人的动机为主我们知道，结果是孕育于过程与动机之中的，企业经营者在其任期的动机及其过程比结果重要，结果有可能在其任期满后出现。

因此，应既注意对结果的审计，更注重对过程和动机的审计；既注意某一时间点静态情况的审计，更注重全过程动态情况的审计；既注意静态真实性审计，更注重过程控制有效性审计。

审计实践也告诉我们，仅仅审结果是难以达到理想的审计效果的，只有审查动态控制过程，审查责任人的动机，才能深化结果的审计，才能客观评价经营者的经营业绩与经济责任，为经营者的任用、考核和奖惩提供可靠的参考依据，才能实现促进企业加强和改善经营管理、保障资产安全增值的审计目标。

责任人的动机具体体现在企业内部控制体系中，而内部控制体系又是以完善的治理结构和先进的内部控制文化为基础、以准确的风险识别和完备监测评估体系为前提，以健全的内部控制制度和严密的控制措施为核心，以严格的审计监督和客观的评价体系为保障、以强大的信息系统和畅通的沟通渠道为支撑的诸多要素构成的一个有机体。

所以，审责任人的动机关键是要审查责任人建立健全这一有机体及其有效运作的内在积极性和能力。

（三）由审计部门实施转向审计部门为主，纪检监察、监事会和组织人事等多部门的支持与协作企业经营者受托责任的多样性和复杂性决定了企业经济责任审计是一个复杂的系统工程，也就决定了经济责任审计需多部门的配合与支持，要全过程发挥组织、人事、纪检、监察、监事会和工会等监督（或负有监督职能）部门的作用。

审前，需要组织人事部门在给审计部门的委托书中，将委托审计事项一一列出，这样，既能有针对性地对领导干部任期经济责任履行情况实施审计，也能有效地解决审计后评价难的问题；需要听取纪检、监察、监事会、内（外）部审计等有关部门对被审计的企业及其经营者的意见，调阅他们的监督检查资料及有关报告。

审中，要注意利用信访、举报提供审计线索进行审计；要注意采用访谈和问卷等形式，就被审计经营者任期经济责任审计内容中的有关问题，向有关单位和个人进行审计调查。

审中如涉及有审计职权范围以外的问题，就要依照规定程序移交纪检、监察、监事会、组织、人事等有关部门调查核实，必要时还“可以提请公安、监察、财政、税务、海关、价格、工商行政管理等机关予以协助”（摘自新《审计法》）。

审后，要注意使用纪检监察成果界定审计对象的责任；要向组织、人事、纪检、监察和企业监事会等有关部门抄送审计结果，共享审计成果，形成监督合力，提高监督效能。

（四）由常用审计方法转向账目审计、访谈问卷、定量测评和专家评议等多种方式并重经济责任审计具有专业性、政策性、综合性、实效性和风险性等特点，既要能够深刻地揭示企业存在的问题，也要科学地评价企业的业绩，还要给出客观、公正的审计结论，而且要对企业经营管理活动的真实性、合理性以及活动的程序、效果、成因和责任等作出全面剖析，提出可行的整改建议。

因此，除了采用常规的审计方法外，还应采用账目审计与账外调查、高层访谈与员工问卷调查、财务审计与经济分析、定量测评与专家评议相结合等环环相扣的程序和方法进行审计，才能切实保障客观地评价经营绩效、公正地认定经济责任、圆满地实现审计目标。

三、企业经济责任审计的协调发展与和谐发展（一）与监事监督的协调发展监事要对经营者的受托责任进行监督，同是对经营者受托责任进行监督的监事监督和经济责任审计监督，应该二者存其一，还是比翼双飞呢？笔者认为，是后者。

因为监事是“对董事、高级管理人员执行公司职务的行为进行监督，对违反法律、行政法规、公司章程或股东会决议的董事、高级管理人员提出罢免的建议”；“当董事、高级管理人员的行为损害公司利益时，要求董事、高级管理人员予以纠正”（摘自《公司法》）。

在一定程度上说，监事监督是通过“纠正与罢免”促使经营者的职务行为，使权利朝着有利于所有者利益最大化的方向行使。

侧重说“否”，主要是约束监督。

而经济责任审计是对企业领导人员（某个董事、经理或部门领导）的某个期间的履职尽责情况进行检查，给出客观、公正的评价，为其任用、考核和奖惩提供依据，所以，在一定程度上说，经济责任审计监督，是通过“评价与问责”促使经营者的职务行为，朝着有利于所有者利益最大化的方向发展。

侧重说“是”，主要是激励监督；此外，监事监督是日常、无固定方法、一般无特定目标和期间的监督。

而经济责任审计监督通过系统的、规范的方法，针对某一期间和某一目标（任期责任或专项责任等）实施的监督。

二者各有侧重，职责也不同，互不能代替。

但二者的目标一致，要解决的问题也是一致的，都是为了解决经营者的逆向选择和道德风险问题，使其朝着所有者利益最大化的方向努力。

因此，二者必将呈现信息共享、结果共用、优势互补、协调发展的态势。

（二）与被审计对象的和谐发展经济责任审计既与被审计经营者和谐发展，也与被审计企业和谐发展。

经济责任审计运用科学、规范、系统的方法，客观地评价被审计经营者任职期间的履职尽责情况及其努力程度，并以此为主要依据决定该经营者的“得”与“失”，被审计的经营者因此获得公正的回报。

经济责任审计就会由“我要审”，变成被审计经营者“要我审”的和谐局面，这是一个方面。

另一方面，审计方法越完善，水平越提高，审计结果就越公正，被审计经营者就越欢迎，经营者“要我审”的欢迎支持度就越高；反过来，这也会促进经济责任审计不断完善审计方法，不断提高审计水平，从而，形成良性循环、和谐发展的态势。

只有被审计经营者的得失与被审计企业的好坏密切相关，才算达到真正的客观、公正。

经济责任审计使这种客观、公正得以实现。

也就是说，经济责任审计使被审计经营者与被审计企业的利益方向趋同，效用函数差异趋小，正相关值趋大，这是其一；其二，经济责任审计要评判企业存在的问题，提出建议、意见，并督促整改，从而完善、提升企业。

因此，经济责任审计与被审计经营者、被审计企业一起同步、良性、和谐地发展。

●【主要参考文献】[1] 李本明.国有企业领导人员的经济责任研究.《审计研究》增刊，2005.[2] 王秀明，彭新林.经济责任审计相关法律问题的几点思考.审计研究，2006，（6）.[3] 国务院国资委统评局.企业经济责任审计工作手册.经济科学出版社，2006.。