中级会计实务 第19讲_同一控制下长期股权投资的初始计量(3),非同一控制下长期股权投资(1)

进一步取得投资后，A公司能够对B公司实施控制。当日，B公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为345 000 000元。假定A公司和B公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照10%的比例提取法定盈余公积。

A公司和B公司一直同受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关税费等其他因素影响。

【手写板】

借：长期股权投资——投资成本90 000 000（含商誉）

贷：银行存款90 000 000

借：长期股权投资——损益调整 3 750 000

（15 000 000×25%）

贷：投资收益3750000

【答案】

1.确定合并日长期股权投资的初始投资成本。

合并日追加投资后A公司持有B公司股权比例为60%（25%+35%）。

合并日A公司享有B公司在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值份额为207 000 000元（345 000 000×60%）。

2.长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。

①原25%的股权投资采用权益法核算，在合并日的原账面价值为93 750 000元（90 000 000+15 000 000×25%）。

②追加投资（35%）所支付对价的账面价值为30 000 000元。

③合并对价账面价值为123 750 000元（93 750 000+30 000 000）

④长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额为83 250 000元（207 000 000-123 750 000）。

⑤合并日，A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资 207 000 000

（345 000 000×60%）

贷：长期股权投资——投资成本90 000 000

——损益调整 3 750 000

股本30 000 000

资本公积——股本溢价83 250 000

2.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（合并之前，购买方和被购买方不在同一个集团）

Ⅰ.一次性交换交易实现的企业合并

总原则：长期股权投资=付出代价的公允价值（支付资产或承担债务等）；

购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本；

企业合并成本包括：购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。（如果是存货类/相关固定资产，则为含税价）

【特别提示】

a.非同一控制下的企业合并中，购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益（管理费用），不计入企业合并成本。

b.无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

【补充内容】特殊情况：（共2种）

①以发行债务性工具（债券方式）进行的企业合并，与发行债务性工具相关的交易费用（佣金、手续费等），应计入债务性工具的初始确认金额中。（倒挤在“应付债券——利息调整”科目，增加折价，减少溢价）

②以发行权益性工具（股票方式）进行的企业合并，与发行权益性工具相关的交易费用（佣金、手续费等）（支付给券商），在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性工具发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。

【手写板】

甲公司以一批库存商品为对价取得乙公司80%股权，库存商品成本400万元，公允价值500万元，增值税率16%；乙公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值500万元。

同一控制下企业合并（账面价值）：

甲公司投出的库存商品的公允价值为10 000万元，相关的增值税税额为1 600万元，账面成本8 000万元。

【答案】

借：长期股权投资11 600

贷：主营业务收入10 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 1 600

借：主营业务成本 8 000

贷：库存商品 8 000

②以固定资产进行投资

第一步、先做固定资产清理

借：固定资产清理

累计折旧

固定资产减值准备

贷：固定资产

第二步

借：长期股权投资（公允价值——含税价）

应收股利

资产处置损益（公允价值＜账面价值）

贷：固定资产清理（账面价值）

应交税费——应交增值税（销项税额）

资产处置损益（公允价值＞账面价值）

【补充例题•计算题】（假定不考虑增值税）

A公司和B公司为独立的企业，不存在任何关联关系。2×19年4月1日，A公司以账面原价1 000万元、累计折旧300万元的一台设备作为对价，取得B公司100%的股权，能够对B公司实施控制。该设备的公允价值为1 200万元。A公司与B公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑增值税相关税费和其他因素。

【答案】

借：固定资产清理 700

累计折旧 300

贷：固定资产 1 000

借：长期股权投资 1 200

贷：固定资产清理 700

资产处置损益 500（1 200-700）

③以长期股权投资、交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性金融资产（其他债权投资）作为合并对价

借：长期股权投资（公允价值）

应收股利

投资收益（公允价值＜账面价值）

贷：交易性金融资产/其他债权投资/长期股权投资（其他公司的）（账面价值）

投资收益（公允价值＞账面价值）

同时：

借：资本公积——其他资本公积/其他综合收益

贷：投资收益

或反向。

【手写板】

以其他权益工具投资作为合并对价（怪胎）

借：长期股权投资（公允价值）

应收股利

贷：其他权益工具投资（账面）

盈余公积(差额，或借方)

利润分配——未分配利润(差额，或借方)

借：其他综合收益（可借可贷）