摊余成本系列之应付债券

摊余成本系列之应付债券

应付债券核算的是企业发行的超过一年期以上的债券，属于企业的长期负债。

一、溢折价发行的理解

公司债券的发行分三种方式：

面值发行——当债券票面利率＝同期银行存款利率时；

折价发行——当债券票面利率＜同期银行存款利率时，折价是企业以后少付利息而事先给投资者的补偿；

溢价发行——当债券票面利率＞同期银行存款利率时，溢价是企业以后多付利息事先得到的补偿。

这个怎么记呢？很简单，当债券票面利率高于同期银行存款利率时，如果你有一笔钱，你愿意把它存到银行还是买此债券呢？当然是买债券，因为买债券得到的利息会高于存到银行的利息。现在的人都很有头脑，除了你这样想之外，还有很多和你一样有这样想法的人，所以大家都争相购买，债券的发行商此时适当抬高价格，只要抬高的部分不超过按实际利率利率计算得到的收益，买家还是有得赚，债券仍然可以顺利发行，此时债券就是溢价发行；反之，折价发行是因为债券票面利率低于同期银行存款利率，大家都愿意把钱存入银行，而

不愿购买债券，导致债券无人问津，债券发行商只有折价发行才会有人买。

二、应付债券的账务处理

1.一般应付债券

（1）发行债券时：

借：银行存款（实际收到的款项）

应付债券——利息调整（差额，或贷记）

贷：应付债券——面值（债券票面金额）

注意：发行债券发生的手续费、佣金，计入负债的初始入账金额，体现在利息调整明细科目中。溢、折价也是包含在利息调整明细科目中的。

（2）资产负债表日，利息调整在债券存续期间内采用实际利率法进行摊销：

应付债券的摊余成本（本金）＝期初摊余成本（本金）－[应付利息（即面值×票面利率）-实际利息（即期初摊余成本×实际利率）]，其中“应付利息－实际利息”可以理解为清偿的本金。

①对于分期付息、一次还本的债券：

借：在建工程、制造费用、研发支出、财务费用（期初摊余成本×实际利率）

应付债券——利息调整（差额，或贷记）

贷：应付利息（面值×票面利率）

②对于一次还本付息的债券：

借：在建工程、制造费用、研发支出、财务费用（期初摊余成本×实际利率）

应付债券——利息调整（差额，或贷记）

贷：应付债券——应计利息（面值×票面利率）（3）长期债券到期，支付债券本息：

①一次还本付息方式：

借：应付债券——面值

——应计利息

贷：银行存款

②一次还本，分期付息方式：

借：应付债券——面值

应付利息

贷：银行存款

【例题1·单选题】甲公司于2008年1月1日发行5年期、一次还本、分期付息的公司债券，每年12月31日支付利息。该公司债券票面利率为5%，面值总额为300 000万元，发行价格总额为313 347万元；支付发行费用120万元，发行期间冻结资金利息为150万元。假定该公司每年年末采用实际利率法摊销债券溢折价，实际利率为4%。2009年12月31日该应付债券的账面余额为（）。

A.308 008.2万元

B.308 026.2万元

C.308 316.12万元

D.308 348.56万元

【答案】D

【解析】

2008年1月1日摊余成本=313 347－120＋150=313 377（万元）

借：银行存款313 377

贷：应付债券——面值300 000

——利息调整13 377 2008年：

借：在建工程等12 535.08（313 377×4%）应付债券——利息调整 2 464.92（差额）

贷：应付利息15 000（300

000×5%）

借：应付利息15 000

贷：银行存款15 000

2009年：

借：在建工程等12 436.48［（313 377－2 464.92）×4%］

应付债券——利息调整 2 563.52（差额）

贷：应付利息15 000（300

000×5%）

借：应付利息15 000

贷：银行存款15 000

2009年末账面价值=313 377－2 464.92－2 563.52=308 348.56（万元）

2.可转换债券公司债券

可转换公司债券一开始就是一般的债券，但是和普通的债券不同的是，债券的购买者可以在以后将其转换为股权，这样就导致了可转换债券除了具有一般的债券的负债性质，同时还具有权益的性质（因为当债券购买者将其转换为股票后，实际上变成了购买者购买了债券发行方的股票），所以可转换公司债券在初始确认时才需要将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，负债成分确认为应付债券，权益法成份确认为资本公积。

（1）对于可转换公司债券初始确认的处理，可以参照如下思路：

负债成份的公允价值＝未来现金流量的现值

权益成份的公允价值=发行价格-负债成份的公允价值

负债成份分摊的交易费用＝交易费用×负债成分的公允价值/（负债成份的公允价值+权益成份的公允价值）

权益成份分摊的交易费用＝交易费用×权益成分的公允价值/（负债成份的公允价值+权益成份的公允价值）

借：银行存款（发行价格-交易费用）

应付债券——可转换公司债券（利息调整）（倒挤）

贷：应付债券——可转换公司债券（面值）

资本公积——其他资本公积（权益成份－权益成份分摊的交易费用）

负债成份应分摊的交易费用实际上是计入了应付债券——可转换公司债券（利息调整）中。

分摊交易费用后，对于发行方来说，自己承担的实际利率是高于市场的实际利率的。那么这个时候需要计算包含了相关税费的债券的实际利率，比如债券负债成分公允价值为900万元，分摊的交易费用为20万元，那么这里对于发行方来说，债券的公允价值其实就变成了880万元了，因为发行方实际是支出了费用的，相当于是收到的发行收入减少为880万元了，那么应该按照新的公允价值880万元来计算实际利率。也就是说，发生了交易费用后的实际利率和市场上的实际利率是不一致的，此时需要重新计算实际利率。

（2）转换股份前，可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同：

借：财务费用等（期初摊余成本×实际利率）

应付债券——利息调整（差额，或贷记）

贷：应付利息/应付债券——应计利息（面值×票面利率）（3）转换股份时

借：应付债券——可转换公司债券（面值、利息调整）（账面余