中级会计实务：合并报表调整、抵销分录的编制顺序

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会计实务：调整分录与抵销分录的会计处理

调整分录与抵销分录的会计处理调整分录与抵销分录的会计处理《讲解》将应在合并工作底稿上登记的分录区分为调整分录和抵销分录两大类。

调整分录，《讲解》底稿上均登记在个别财务报表(借方、贷方)栏目内，抵销分录则登记在“抵销分录(借方、贷方)”栏目内。

一般情况下，从属性上界定这两类分录并没有多大意义，笔者多年来演示合并报表，均将调整、抵销分录放在一个栏目中登记，统称“调整、抵销分录(借方、贷方)”栏目。

如此，母、子公司个别财务报表栏目的调整分录栏可以不设，节省了不少空间，而结记的“合并金额”仍符合相关要求。

调整分录一般处理以下问题：(1)因子公司与母公司会计政策、会计期间不一致而对子公司的财务报表进行调整;(2)属于非同一控制下的企业合并取得的子公司合并报表时，按照购买日子公司资产、负债公允价值对子公司财务报表进行调整;(3)按照权益法对子公司的长期股权投资金额进行调整。

抵销分录一般处理以下问题(不含合并现金流量表项目的抵销)：(1)企业集团内部债权与债务的抵销;(2)存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销;(3)内部固定资产交易的抵销;(4)内部营业收入和内部营业成本的抵销;(5)内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销;(6)内部利息收入与利息费用的抵销;(7)内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销;(8)内部持有对方长期股权投资的投资收益的抵销;(9)集团内部企业相互间权益性投资的抵销，包括对子公司的长期股权投资与享有子公司所有者权益份额的抵销。

直接合并法的规则是，凡涉及按照权益法调整长期股权投资的调整事项，均不作为合并报表的调整内容，其他调整及全部抵销事项，则应编制分录记入合并工作底稿。

调整、抵销分录中，有一特殊分录值得商榷，即一道分录同时兼有调整、抵销性质，比如，抵销母公司从子公司分得现金股利，《讲解》上列示的分录为借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。

《讲解》上说明是一方面抵销原成本法下确认的投资收益，另一方面确认P公司收到S公司分派的现金股利(权益法分得现金股利应冲减股权投资)。

会计实务——合并报表，调整分录的编制

会计实务——合并报表，调整分录的编制•调整分录的编制•与股权投资有关的抵销分录的编制•内部债权与债务项目的抵销•内部商品销售业务的抵销•内部固定资产交易的合并抵销处理•合并现金流量表一、调整分录的编制（一）对子公司的个别财务报表进行调整在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。

1.同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

2.非同一控制下企业合并中取得的子公司购买法。

对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策及会计期间的差别外，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债及或有负债等的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

（1）购买日的调整按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下：借：固定资产——原价（调增固定资产价值）贷：资本公积借：资本公积贷：递延所得税负债（2）购买日后的调整使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。

被购买方一项固定资产，采用年限平均法计提折旧，无残值，预计尚可使用年限为10年，购买日2017年1月1日。

调整分录（以固定资产购买日公允价值大于账面价值为例）如下：（1）投资当年借：固定资产——原价（调增固定资产价值）贷：资本公积借：资本公积贷：递延所得税负债借：管理费用（当年应多提折旧）贷：固定资产——累计折旧借：递延所得税负债贷：所得税费用（2）连续编制合并财务报表应说明的是，本期合并财务报表中年初“所有者权益”各项目的金额应与上期合并财务报表中的期末“所有者权益”对应项目的金额一致，因此，上期编制合并财务报表时涉及股本（或实收资本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积项目的，在本期编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用“股本——年初”“资本公积——年初”“其他综合收益——年初”和“盈余公积——年初”项目代替；对于上期编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目及所有者权益变动表“未分配利润”项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用“未分配利润——年初”项目代替。

中级会计实务合并报表5步骤

合并报表五步骤步骤一：做调整分录将子公司的账面价值调整为公允价值（非同一控制下企业合并），即按照购买日的公允价值调整购买日子公司的账面价值。

借：存货固定资产无形资产……贷：资本公积（告诉什么项目在购买日公允价值与账面价值不等，就调整哪些项目，差额倒挤到资本公积）然后调整递延所得税和资本公积：借：递延所得税资产贷：递延所得税负债资本公积（差额倒挤）调整相关资产的折旧和摊销：借：管理费用贷：固定资产无形资产借：递延所得税资产贷：递延所得税负债所得税费用（上述调整的管理费用金额×所得税率）步骤二：将对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法先将子公司实现净利润按照上述调整分录影响的损益调整为以母公司视角的净利润：借：长期股权投资（上述调整后的净利润×母公司持股比例）贷：投资收益借：投资收益（子公司宣告发放的现金股利×母公司持股比例）贷：长期股权投资借：长期股权投资贷：其他综合收益（子公司其他综合收益变动金额×母公司持股比例）借：长期股权投资贷：资本公积（子公司其他权益变动中母公司享有的份额）步骤三：将母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销借：股本/实收资本（子公司年末数）资本公积（子公司年初数+本年发生数+上述调整分录中的借贷方代数和）盈余公积（子公司年初数+本年提取数）未分配利润--年末（子公司年初数+调整后净利润提取盈余公积数分配现金股利数）其他综合收益（子公司期初数+本期发生数）商誉（倒挤，也可以用合并成本减掉购买日享有的子公司可辨认净资产公允价值的份额来验算）贷：长期股权投资（经过上述调整后的最终的长期股权投资金额）少数股东权益（借方除商誉外的所有金额×少数股东持股比例）步骤四：将母子公司利润分配过程抵销借：投资收益（调整后的净利润×母公司持股比例）少数股东损益（调整后的净利润×少数股东持股比例）未分配利润--年初（子公司未分配利润期初数）贷：提取盈余公积（本年提取数）向所有者（或股东）分配（宣告发放现金股利总额）未分配利润--年末（倒挤，可以和步骤三的演算是否一致）步骤五：抵销本期内部交易中未实现内部销售损益（1）针对内部购销存货：借：营业收入（全部存货交易金额，不含增值税）贷：营业成本借：营业成本贷：存货（期末未对外销售部分中包含内部销售毛利）内部跌价准备，即对内部销售利润形成的存货成本计提的跌价准备。

中级会计实务：合并报表调整、抵销分录的编制顺序

中级会计实务：合并报表调整、抵销分录的编制顺序中级会计职称《中级会计实务》科目——答疑周刊精选问题合并报表调整、抵销分录的编制顺序：在编制合并财务报表时，首先应对子公司的个别财务报表进行调整，其次编制内部交易抵销分录、债权债务抵销分录、债券投资业务抵销分录，然后编制按照权益法调整长期股权投资的调整分录，最后编制母公司长期股权投资和子公司所有者权益抵销分录以及投资收益抵销分录。

之所以在编制内部交易抵销分录之后编制权益法调整长期股权投资的分录，是因为按照权益法确认子公司实现的净利润时，需要根据子公司个别报表调整以及内部交易抵销分录调整净利润。

（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）1.属于同一控制下企业合并中取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司除应考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

（下列调整分录假定按应税合并处理）第一年：将子公司的账面价值调整为公允价值借：固定资产、无形资产等贷：资本公积或做相反处理。

计提累计折旧、累计摊销等借：管理费用贷：固定资产——累计折旧无形资产——累计摊销等或做相反处理。

连续编制的情况下将上述涉及损益类科目换成未分配利润-年初，同时调整本年度的折旧或者摊销的影响。

（二）内部交易抵销分录、债权债务抵销分录、债券投资业务抵销分录（三）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）第一年：（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】贷：投资收益按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资（3）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资贷：资本公积同时调整合并所有者权益变动表：借：权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响贷：可供出售金融资产公允价值变动净额或做相反处理。

2019中级会计实务107讲第96讲合并财务报表调整、抵销分录的编制(1)

合并报表的结构：第三节合并资产负债表第四节合并利润表第五节合并现金流量表（了解）第六节合并所有者权益变动表（了解）第八节合并财务报表附注（略）【考试提示】合并报表编制步骤：2+5+2一、购买日合并财务报表调整、抵销分录的编制（熟悉）（一）购买日合并报表将子公司的账面价值调整为公允价值（二）购买日合并报表抵销母公司长期股权投资二、资产负债表日合并财务报表调整、抵销分录的编制（重点）（一）合并报表将子公司的账面价值调整为公允价值（二）合并报表将对子公司的长期股权投资由成本法转为权益法（三）合并报表抵销母公司长期股权投资（四）合并报表抵销母公司投资收益（五）合并报表内部交易的抵销、债权债务抵销（了解）（六）其他内部债权债务的抵销（七）合并现金流量表【手写板】一、购买日合并财务报表调整、抵销分录的编制（熟悉）编制财务报表前，应当尽可能的统一母公司和子公司的会计政策，统一要求子公司所采用的会计政策与母公司保持一致。

如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

如果子公司所采用会计政策与母公司不一致，要求子公司按照母公司的会计政策另行编报子公司的财务报表，或按照母公司自身的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整。

【例题•多选题】（2015年考题）母公司在编制合并财务报表前，对子公司所采用会计政策与其不一致的情形进行的下列会计处理中，正确的有（）。

A.按照子公司的会计政策另行编报母公司的财务报表B.要求子公司按照母公司的会计政策另行编报子公司的财务报表C.按照母公司自身的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整D.按照子公司的会计政策对母公司自身财务报表进行必要的调整【答案】BC【解析】编制财务报表前，应当尽可能的统一母公司和子公司的会计政策，统一要求子公司所采用的会计政策与母公司保持一致。

【提示】属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司，教材未涉及（略）。

2019中级会计实务107讲第97讲合并财务报表调整、抵销分录的编制(2)

【例19-12】（考虑所得税）2017年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80%的股份，取得对S公司的控制权（属于非同一控制下企业合并，初始取得成本等于计税基础）。

【个别报表】初始投资成本为3000万元。

2017年1月1日借：长期股权投资3000贷：银行存款3000（1）2017年1月1日，S公司可辨认净资产账面价值为3500万元（其中股本2000万元、资本公积1500万元），公允价值为3600万元，账面价值与公允价值的差额是由于一项办公楼评估增值，其账面价值为600万元，公允价值为700万元，剩余折旧年限20年，采用直线法计提折旧。

【合并报表】购买日2017年1月1日递延所得税负债=（700-600）×25%=25（万元）合并商誉=3000-（3500+100-25）×80% =140（万元）①借：固定资产100贷：资本公积75递延所得税负债25②借：股本2000资本公积（1500+75）1575商誉140贷：长期股权投资3000少数股东权益715（2）S公司2017年实现净利润1 000万元，计提法定盈余公积100万元，分配现金股利600万元，另因其他债权投资的公允价值变动计入当期其他综合收益的金额为75万元。

【合并报表】资产负债表日2017年12月31日第一步：将子公司的账面价值调整为公允价值（1）将购买日子公司的账面价值调整为公允价值借：固定资产100贷：资本公积75递延所得税负债25（2）期末调整其账面价值借：管理费用 5贷：固定资产——累计折旧 5借：递延所得税负债 1.25贷：所得税费用 1.25调整后的净利润=1000-5+1.25＝996.25（万元）。

第二步：将对子公司的长期股权投资由成本法转为权益法确认投资收益=996.25×80%=797（万元）。

借：长期股权投资797贷：投资收益797借：投资收益480贷：长期股权投资（600×80%）480借：长期股权投资60贷：其他综合收益（75×80%）60调整后的长期股权投资账面价值=3 000+797-480+60=3 377（万元）第三步：抵销母公司长期股权投资第四步：抵销母公司投资收益【提升了解】合并报表：资产负债表日2018年12月31日第一步：将子公司的账面价值调整为公允价值借：固定资产100 贷：资本公积75 递延所得税负债25 借：未分配利润——年初 5 管理费用 5 贷：固定资产——累计折旧10 借：递延所得税负债 2.5贷：未分配利润——年初 1.25 所得税费用 1.25 第二步：将对子公司的长期股权投资由成本法转为权益法借：长期股权投资贷：未分配利润——年初投资收益借：未分配利润——年初投资收益贷：长期股权投资借：长期股权投资贷：资本公积——年初、本年其他综合收益——年初、本年第三步：抵销母公司长期股权投资借：股本资本公积其他综合收益盈余公积未分配利润商誉贷：长期股权投资少数股东权益第四步：抵销母公司投资收益借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润——年末【例题1】（不考虑所得税）（1）甲公司定向增发本公司普通股股票1000万股（每股面值1元）给A公司取得乙公司80%的股权，作为对价定向发行的股票于2014年6月30日发行，当日收盘价为每股7元，并于当日办理了股权登记手续。

合并报表几个相关的调整分录和抵消分录

合并报表几个相关的调整分录和抵消分录集团标准化工作小组 [Q8QX9QT-X8QQB8Q8-NQ8QJ8-M8QMN]关于编制合并报表几个相关的调整分录和抵消分录一、调整分录：1、将子公司分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类，分别进行调整。

（1）同一控制下企业合并中取得的子公司仅需考虑子公司会计政策、会计期间与母公司是否一致，子公司会计政策、会计期间与母公司一致的情况下，不用调整，以子公司报表为基础编制合并报表。

（2）非同一控制下企业合并中取得的子公司除应考虑会计政策及会计期间的差别，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。

（以合并日子公司资产公允价值为基础持续计量）相关调整分录：（1）将子公司报表由账面价值调整为合并日持续计量的公允价值借：资产类项目（公允价值与账面价值差额，负数则为贷方）贷：负债类项目（公允价值与账面价值差额，负数则为借方）资本公积（差额借或贷）（2）考虑折旧摊销（公允价值与账面价值差异而影响的本期折旧摊销额）借：固定资产－累计折旧（或反向分录）无形资产－累计摊销贷：管理费用未分配利润－年初（连续编制时，上年度累计调整数）（3）考虑所得税影响(以及利润影响)借：递延所得税资产贷：所得税费用未分配利润－年初（连续编制时，上年度累计调整数）或借：所得税费用未分配利润－年初（连续编制时，上年度累计调整数）贷：递延所得税负债（4）考虑盈余公积影响数（连续编制时，应考虑上年累计调整数）借：盈余公积（或反向分录）贷：提取盈余公积2、调整母公司长期股权投资将母公司的长期股权投资由账务上的成本法调整为报表上的权益法，应用追溯调整。

相关分录（三步曲）：（1）、对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借：长期股权投资贷：投资收益（亏损则反向分录）注：在确认应享有子公司当期实现净利润的份额时，应考虑公允价值的调整及未实现内部交易损益应抵销。

合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表抵销分录的编制

合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表抵销分录的编制按照权益法调整对子公司的长期股权投资，在合并工作底稿中应编制的调整分录为：借：长期股权投资贷：投资收益（子公司利润×比例）资本公积（子公司其他权益变动×比例）抵销分录的编制1.投资与权益抵销（简称：借权益贷投资）借：股本（子公司）资本公积（子公司）盈余公积（子公司）未分配利润――年末（子公司）商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）营业外收入（贷方差额）2.收益与利润抵销（简称：借收益贷利润）借：投资收益少数股东损益未分配利润――年初留成贷：本年利润分配――提取盈余公积本年利润分配――应付股利未分配利润――年末（子公司净利润×比例）（子公司净利润×少数股东投资持股比例）（子公司）（子公司）（子公司）（子公司）3.债权与债务抵销（简称：借应付贷应收）借：债务（应付账款、应付票据、应付债券、预收账款）贷：债权（应收账款、应收票据、持有至到期投资、预付账款）借：投资收益（利息费用）贷：财务费用借：应收账款――坏账准备（上年提取额）贷：未分配利润――年初借：应收账款――坏账准备（本年应收账款- 上年应收账款）×提取率贷：资产减值损失4.收入与成本抵销（简称：借收入贷成本）借：未分配利润―—年初（期初存货×毛利率）贷：营业成本借：营业收入（本期销方收入）贷：营业成本（本期购方成本）借：营业成本（期末存货×毛利率）贷：存货5.原值与折旧抵消（简称：借折旧贷原价值）借：未分配利润――年初（借：主营业务收入贷：主营业务成本）贷：固定资产――原价（原价×毛利率）借：固定资产――累计折旧[(毛利/期限)×(期限-1)] 贷：未分配利润――年初借：固定资产――累计折旧（毛利 / 期限）贷：管理费用内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的处理相同。

合并报表几个相关的调整分录和抵消分录

关于编制合并报表几个相关的调整分录和抵消分录一、调整分录：1、将子公司分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类，分别进行调整。

2019年中级会计职称考试重点：合并财务报表的编制程序

2019年中级会计职称考试重点：合并财务报表的编制程序2019年中级会计职称考试重点要有重点的学习，通过分析、比较和概括，把概念、原理、公式、用法等归纳整理成图表的复习方法。

通过加工图表，可以化繁为简，便于比较，益于记忆，更好地掌握知识体系。

打下坚实基础，后期复习效率越高，有时间积累更多的答题经验，适应机考模式，全方位提高2019年中级会计职称考试应试能力。

合并财务报表的编制程序合并财务报表编制程序大致如下：(1)设置合并工作底稿;(2)将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总;(3)编制调整分录与抵销分录;(4)计算合并财务报表各项目的合并数额;(5)填列合并财务报表。

编制抵销分录时，母公司向子公司出售资产(顺流交易)所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”;子公司向母公司出售资产(逆流交易)所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销;子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。

2019年中级会计职称考试重点要有重点的学习，强调重点，并不是说通读可以随便应付，相反，需要认真仔细。

教材中有很多不被我们注意的地方，却包含着丰富的内容，常常是出题人抓住的要点。

因此，必须在有所侧重的同时抓好全面通读。

只要把知识点理解透彻，会记忆得非常扎实。

且前期打下坚实基础，后期2019年中级会计职称考试复习效率越高。

企业合并报表调整和抵消分录的步骤

企业合并报表调整和抵消分录的步骤
企业合并报表调整和抵消分录是指多个企业进行合并后，需要对
其独立编制的财务报表进行调整和抵消。

这是因为在合并前，各企业
可能会采用不同的会计准则和计算方法，导致合并后的报表存在一些
差异和误差。

调整和抵消的目的是使合并后的报表更加真实、准确和
可比。

调整和抵消分录需要遵循以下步骤：
1.确定合并方法。

合并方法包括购买法和母公司法两种。

购买法
适用于控股比例不足50%的情况，母公司法尤其适用于控股比例在50%
以上或者有控制权的情况。

2.对独立编制的财务报表进行调整。

调整目的在于消除因会计准
则和计算方法不同而产生的差异。

常见的调整包括资产和负债的重估、相关方交易的抵消、并购成本的摊销、商誉的计量等。

3.抵消分录。

在调整后的报表中，需要对应相应的借贷项，以反
映合并后企业的真实财务状况。

抵消分录需要按照会计准则的规定进行，推荐使用垫支方式或者结转方式。

4.编制合并报表。

在完成以上两个步骤后，可以根据不同会计准
则和报表要求，编制相应的合并报表，包括合并资产负债表、合并损
益表和资本变动表等。

综上所述，调整和抵消分录是企业合并报表中重要的步骤之一。

通过遵循准确的调整和抵消分录流程，可以确保合并后的报表更加真实、准确和可比，为企业的投资者和管理者提供可靠的财务信息。

合并财务报表调整分录和抵销分录的编制[1]

全国中文核心期刊·财会月刊□2010．6中旬合并财务报表是反映母公司及其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的报表。

合并财务报表由母公司编制，是在对母子公司个别财务报表各项目数据进行汇总的基础上，再对由于企业集团内部往来的经济业务而反映在个别财务报表中重复计算的因素，通过编制合并财务报表对内部往来业务进行调整和抵销，将重复计算的因素予以剔除后编制而成的。

一、调整分录的编制调整分录是对母公司和子公司个别财务报表的调整。

在将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入工作底稿后，首先要编制调整分录，通过编制调整分录分别对母公司和子公司的个别财务报表进行调整，对调整后的母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额。

1.对子公司的个别财务报表进行调整。

根据《企业会计准则第20号———企业合并》第十五条的规定，对于非同一控制下的企业合并，编制合并财务报表时，应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。

应编制的调整分录为：借：××资产（资产增值）；贷：资本公积。

2.对母公司的个别财务报表进行调整。

根据《企业会计准则第20号———企业合并》第十一条的规定，在编制合并财务报表时，将母公司对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法，也需要在合并工作底稿中通过编制调整分录予以调整。

应编制的调整分录为：①期末确认投资收益。

借：长期股权投资；贷：投资收益。

②分派现金股利。

借：投资收益；贷：长期股权投资。

③所有者权益的其他变化。

借：长期股权投资；贷：资本公积。

二、抵销分录的编制在完成调整分录的编制后，需要编制抵销分录。

进行抵销处理是合并财务报表编制的关键和主要内容，其目的在于对个别财务报表各项目的加总金额中重复计算的因素予以抵销。

中级会计合并抵消八步法

中级会计合并抵消八步法在会计实务中，当企业进行合并时，需要进行合并抵消处理，以确保合并后的财务报表真实、完整、准确地反映合并实体的财务状况和经营成果。

为此，国际会计准则委员会（IASB）制定了一套统一的合并抵消准则，即中级会计合并抵消八步法。

第一步：确定合并范围在进行合并抵消处理前，首先需要确定合并范围，即确定参与合并的实体和资产负债表日期。

合并范围的确定是基于控制的概念，即合并实体通过控制其他实体来实现经济利益。

第二步：确认合并日合并日是指合并交易生效的日期，即在该日期之后，合并实体的资产、负债、所有者权益以及经营成果属于母公司。

第三步：识别合并交易合并交易是指导致合并的交换性交易或其他事项。

在这一步中，需要识别出导致合并的交易，并将其进行分类，如股份交换、现金交换或资产置换等。

第四步：确认合并代价合并代价是指为获取控制权而支付的现金、股票、债务或其他权益工具的价值。

在确认合并代价时，需要将其进行分类，如对合并实体的所有者支付的合理价值、对非控制权益持有人支付的价值等。

第五步：确认合并日账面价值合并日账面价值是指合并日合并实体的资产、负债和所有者权益的公允价值。

在确认合并日账面价值时，需要基于公允价值对各项资产和负债进行评估和计量。

第六步：确认合并差异合并差异是指合并日账面价值与合并代价之间的差额。

在确认合并差异时，需要将其进行分类，如商誉、负债重估和非控制权益等。

第七步：确认合并日账面价值调整合并日账面价值调整是指对合并实体的资产、负债和所有者权益进行调整，以使其符合合并后财务报表的要求。

在确认合并日账面价值调整时，需要考虑商誉、非控制权益和其他合并调整等。

第八步：编制合并财务报表最后一步是根据合并实体的资产、负债和所有者权益，编制合并财务报表。

在编制合并财务报表时，需要将合并实体的各项财务信息进行合并，包括资产负债表、利润表和现金流量表等。

中级会计合并抵消八步法是一个系统而完整的合并处理流程，它确保了合并后财务报表的准确性和可比性，为投资者、债权人和其他利益相关方提供了有关合并实体财务状况和经营成果的全面信息。

合并财务报表抵销分录的编制

合并财务报表抵销分录的编制【摘要】本文从企业集团内部交易应抵销的业务入手，探讨中级会计资格考试《中级会计实务》教材中涉及的业务抵销分录的编制。

合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

编制合并财务报表的核心内容是抵销分录的编制。

《中级会计实务》教材中合并财务报表抵销的处理是按照合并资产负债表、合并利润表和合并所有者权益变动表的顺序阐述的，这种抵销处理虽然便于理解合并财务报表的结构等内容，但一些相同业务的抵销重复出现，读者会感觉很繁琐。

如母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销，既涉及到资产负债表中的项目，也涉及到所有者权益变动表中的项目，教材中合并资产负债表和合并所有者权益变动表中均涉及到这项业务的抵销；再如存货业务的抵销既涉及资产负债表项目，也可能涉及利润表项目，还可能涉及所有者权益变动表项目，教材中合并资产负债表和合并利润表均涉及与存货有关业务的抵销。

从企业集团内部交易应抵销的业务进行分析，教材中涉及的抵销分录主要有以下几种：一、母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益项目借：股本（子公司）资本公积（子公司）盈余公积（子公司）未分配利润—年末（子公司）商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益×少数股东投资持股比例）未分配利润—年初（合并当期为“营业外收入”）（贷方差额）注：同一控制下的企业合并，长期股权投资的账面余额与享有被投资单位账面所有者权益的份额相等，因此不会产生借贷方差额。

二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益等项目借：投资收益少数股东损益未分配利润—年初贷：本年利润分配—提取盈余公积本年利润分配—应付股利未分配利润—年末应说明的是，“未分配利润”项目是通过抵销影响未分配利润的具体项目（如利润表中的项目）的抵销计算确定的。

本期合并财务报表中“未分配利润—年初”项目的金额应与上期合并财务报表中的“未分配利润—年末”项目的金额一致。

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中级会计实务：合并报表调整、抵销分录的编制顺序
中级会计职称《中级会计实务》科目——答疑周刊精选问题
合并报表调整、抵销分录的编制顺序：
在编制合并财务报表时，首先应对子公司的个别财务报表进行调整，其次编制内部交易抵销分录、债权债务抵销分录、债券投资业务抵销分录，然后编制按照权益法调整长期股权投资的调整分录，最后编制母公司长期股权投资和子公司所有者权益抵销分录以及投资收益抵销分录。

（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）
1.属于同一控制下企业合并中取得的子公司
如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司
除应考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

（下列调整分录假定按应税合并处理）
第一年：
将子公司的账面价值调整为公允价值
借：固定资产、无形资产等
贷：资本公积
或做相反处理。

计提累计折旧、累计摊销等
借：管理费用
贷：固定资产——累计折旧
无形资产——累计摊销等
或做相反处理。

连续编制的情况下将上述涉及损益类科目换成未分配利润-年初，同时调整本年度的折旧或者摊销的影响。

（二）内部交易抵销分录、债权债务抵销分录、债券投资业务抵销分录
（三）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）
第一年：
（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额
借：长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】
贷：投资收益
按照应承担子公司当期发生的亏损份额，做相反分录。

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润
借：投资收益
贷：长期股权投资
（3）对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动
借：长期股权投资
贷：资本公积
同时调整合并所有者权益变动表：
借：权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响
贷：可供出售金融资产公允价值变动净额
或做相反处理。

第二年
（1）将上年长期股权投资的有关核算按权益法进行调整
借：长期股权投资
贷：未分配利润——年初【涉及的损益类科目换成未分配利润-年初】资本公积
或做相反处理。

（2）其他调整分录比照上述第一年的处理方法。

（四）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销
借：实收资本【子公司期末数】
资本公积【子公司期末数】
盈余公积【子公司期末数】
未分配利润——年末【子公司期末数】
商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额】
少数股东权益
营业外收入【长期股权投资的金额小于享有子公司可辨认净资产公允价值份额】
（五）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销
借：投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】
少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】
未分配利润——年初
贷：提取盈余公积
对所有者（或股东）的分配
未分配利润——年末
调整子公司净利润时需要注意：
（1）调整投资日子公司资产的账面价值和公允价值不同，导致的摊销或者折旧、所得税费用对净利润的影响；
（2）调整母子公司之间内部实物资产交易未实现损益对净利润的影响；
（3）具体调整时，可以根据调整抵销分录中涉及的损益类科目进行调整，但是内部交易涉及的所得税费用，债权债务、内部投资业务涉及的损益类科目不进行调整。

因为递延所得税本身与未实现内部销售损益没有直接联系，它是把合并报表当成一张普通报表，因为编制了抵销调整分录后，使这个报表上的资产的账面价值发生了变动，而计税基础不变，因而产生了暂时性差异，确认递延所得税，它本身不是未实现内部销售损益，所以调净利润时不需要考虑。

此外，内部债权债务、投资业务不属于实物资产交易，涉及的损益类科目也不调整净利润。

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